MỤC LỤC
DANH MỤC CÁC TỪ VIẾT TẮT ........................................................................... i
DANH MỤC BẢNG, SƠ ĐỒ....................................................................................ii
LỜI MỞ ĐẦU ............................................................................................................ 1
CHƢƠNG 1: TỔNG QUAN TÌNH HÌNH NGHIÊN CỨU, CƠ SỞ LÝ LUẬN
VÀ THỰC TIỄN VỀ CÔNG TÁC KIỂM TRA HOÀN THUẾ GIÁ TRỊ GIA
TĂNG ĐỐI VỚI CÁC DOANH NGHIỆP NƢỚC NGOÀI CỦA CÁC CỤC
THUẾ CẤP TỈNH ..................................................................................................... 5
1.1. Tổng quan tình hình nghiên cứu .......................................................................... 5
1.2. Cơ sở lý luận về kiểm tra hoàn thuế.................................................................. 11
1.2.1 Thuế GTGT ...................................................................................................... 11
1.2.2. Kiểm tra hoàn thuế GTGT .............................................................................. 16
1.2.3. Nội dung kiểm tra hoàn thuế GTGT ............................................................... 18
1.2.4. Các nhân tố ảnh hƣởng tới kiểm tra hoàn thuế GTGT.................................... 27
1.3. Hệ thống các chỉ tiêu nghiên cứu đối với các doanh nghiệp nƣớc ngoài trên địa
bàn TP Hà Nội ........................................................................................................... 35
1.3.1. Các chỉ tiêu phản ánh mức độ phát triển của các doanh nghiệp nƣớc ngoài
trên địa bàn TP Hà Nội.............................................................................................. 35
1.3.2. Kết quả hoạt động kinh doanh các doanh nghiệp nƣớc ngoài: ....................... 40
1.3.3. Một số tiêu chí đánh giá về việc kiểm tra hoàn thuế GTGT ........................... 41
CHƢƠNG 2: PHƢƠNG PHÁP NGHIÊN CỨU .................................................. 46
2.1. Phƣơng pháp thu thập số liệu ............................................................................. 46
2.2. Phƣơng pháp xử lý và phân tích số liệu ............................................................. 46
CHƢƠNG 3: THỰC TRẠNG KIỂM TRA HOÀN THUẾ GIÁ TRỊ GIA
TĂNG ĐỐI VỚI CÁC DOANH NGHIỆP NƢỚC NGOÀI TẠI CỤC THUẾ
THÀNH PHỐ HÀ NỘI ........................................................................................... 48
3.1 Giới thiệu tổng quan về Cục thuế thành phố Hà Nội .......................................... 48
3.1.1 Đặc điểm kinh tế - xã hội thành phố Hà Nội ................................................... 48
3.1.2 Cơ cấu tổ chức Cục thuế TP Hà Nội ................................................................ 49
3.1.3. Kết quả công tác kiểm tra hoàn thuế GTGT ở các doanh nghiệp nƣớc ngoài
trên địa bàn HN ......................................................................................................... 51
3.2. Phân tích thực trạng kiểm tra hoàn thuế GTGT đối với các doanh nghiệp nƣớc
ngoài tại Cục thuế TP Hà Nội thời gian qua ............................................................. 55
3.2.1. Lập kế hoạch kiểm tra ..................................................................................... 55
3.2.2. Tổ chức thực hiện kế hoạch kiểm tra ............................................................. 56
3.2.3. Kiểm tra, giám sát thực hiện quy trình hoàn thuế GTGT ............................... 69
3.3. Đánh giá về thực trạng và công tác kiểm tra hoàn thuế GTGT ......................... 70
3.3.1. Những kết quả đạt đƣợc .................................................................................. 70
3.3.2. Những hạn chế ................................................................................................ 74
CHƢƠNG 4: CÁC GIẢI PHÁP NHẰM TĂNG CƢỜNG CÔNG TÁC KIỂM
TRA HOÀN THUẾ GIÁ TRỊ GIA TĂNG ĐỐI VỚI CÁC DOANH NGHIỆP
NƢỚC NGOÀI CỦA CỤC THUẾ THÀNH PHỐ HÀ NỘI ............................... 76
4.1. Định hƣớng hoạt động kiểm tra hoàn thuế GTGT của Cục thuế Hà Nội ......... 76
4.2. Quan điểm hoàn thiện kiểm tra hoàn thuế GTGT đối với doanh nghiệp nƣớc
ngoài của thành phố Hà Nội. ..................................................................................... 78
4.3. Một số giải pháp hoàn thiện công tác kiểm tra hoàn thuế GTGT đối với doanh
nghiệp nƣớc ngoài của thành phố Hà Nội ................................................................. 80
4.3.1. Tăng cƣờng công tác quản lý hóa đơn chứng từ ............................................. 80
4.3.2. Tăng cƣờng công tác kiểm tra hồ sơ hoàn thuế và kiểm tra sau khi giải quyết
hoàn thuế ................................................................................................................... 82
4.3.3. Bồi dƣỡng, nâng cao trình độ chuyên môn của đội ngũ cán bộ công chức .... 85
4.3.4. Tuyên truyền, tập huấn các chính sách mới .................................................... 86
4.3.5. Xử lý nghiêm vi phạm trong công tác kiểm tra hoàn thuế.............................. 87
4.3.6. Tăng cƣờng phối hợp liên ngành .................................................................... 88
4.4. Các kiến nghị...................................................................................................... 88
4.4.1. Đối với cơ quan thuế cấp trên ......................................................................... 89
4.4.2. Tiếp tục cải cách thủ tục hành chính liên quan các khâu của quá trình kiểm tra
hoàn thuế ................................................................................................................... 92
KẾT LUẬN .............................................................................................................. 94
TÀI LIỆU THAM KHẢO ...................................................................................... 96
DANH MỤC CÁC TỪ VIẾT TẮT
STT
Ký hiệu
Nguyên nghĩa
1
DN
Doanh nghiệp
2
GTGT
Giá trị gia tăng
3
HHDV
Hàng hóa dịch vụ
4
KK
Kê khai
5
NN
Nƣớc ngoài
6
NNT
Ngƣời nộp thuế
7
NQD
Ngoài quốc doanh
8
NSNN
Ngân sách nhà nƣớc
9
SXKD
Sản xuất kinh doanh
10
TP
Thành phố
11
XNK
Xuất nhập khẩu
i
DANH MỤC BẢNG, SƠ ĐỒ
Bảng 3.1 Số thu ngân sách nhà nƣớc tại thành phố Hà Nội...................................... 49
Bảng 3.2. Dự toán số tiền hoàn thuế GTGT ............................................................. 53
Bảng 3.3. Số liệu về tình hình giải quyết hồ sơ hoàn thuế năm 2017, 2018, 2019 ... 54
Bảng 3.4. Số hồ sơ hoàn thuế .................................................................................... 57
Bảng 3.5 Kết quả phân loại hồ sơ hoàn thuế GTGT giai đoạn 2017-2019 ............... 58
Bảng 3.6 Kết quả kiểm tra trƣớc hoàn thuế giai đoạn 2017-2019 tại cục thuế thành
phố Hà Nội ................................................................................................................ 60
Bảng 3.7 Số thuế không đƣợc hoàn theo đối tƣợng hoàn ......................................... 61
Bảng 3.8. Kết quả kiểm tra sau hoàn giai đoạn 2017 – 2019 tại thành phố Hà Nội . 63
Bảng 3.9 Số thuế truy thu theo đối tƣợng hoàn ........................................................ 65
Sơ đồ 3-1 Sơ đồ cục thuế Hà Nội.............................................................................. 50
ii
LỜI MỞ ĐẦU
1. Sự cần thiết của đề tài:
Chính sách thuế là một trong những yếu tố đặc biệt quan trọng cấu thành
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
nên hệ thống chính sách kinh tế hiệu quả ở bất cứ quốc gia nào. Thuế không chỉ là
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
khoản thu chủ yếu của ngân sách nhà nƣớc mà còn là một trong những công cụ để
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
điều tiết vĩ mô nền kinh tế. Thuế tiêu dùng nói chung và thuế giá trị gia tăng nói
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
riêng là công cụ quan trọng đƣợc sử dụng để điều tiết tiêu dùng và tiết kiệm, qua
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
đó nhằm tăng cƣờng huy động các nguồn lực, khuyến khích đầu tƣ, khuyến khích
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
xuất khẩu, thúc đẩy sản xuất kinh doanh phát triển, thúc đẩy chuyển dịch cơ cấu
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
kinh tế, bảo vệ sản xuất trong nƣớc và chủ động hội nhập ngày càng sâu vào nền
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
kinh tế quốc tế. Hoàn thuế giá trị gia tăng là một chính sách rất có ý nghĩa đối với
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
mỗi đơn vị sản xuất kinh doanh và cả đối với nền kinh tế. Thứ nhất, hoàn thuế
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
GTGT tạo điều kiện về tài chính cho doanh nghiệp khi gặp khó khăn, giúp doanh
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
nghiệp giải quyết tạm thời các vấn đề về tài chính. Thứ hai, thông qua việc khấu
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
trừ thuế, hoàn thuế GTGT qua mỗi khâu sản xuất, lƣu thông nên tránh đƣợc việc
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
thu trùng lặp giúp cho doanh nghiệp có điều kiện giảm đƣợc giá hàng bán, tiết
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
kiệm chi phí, nâng cao doanh số bán hàng của doanh nghiệp. Thứ ba, hoàn thuế
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
GTGT khuyến khích xuất khẩu, khuyến khích tổ chức, cá nhân trong nền kinh tế
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
đầu tƣ vào sản xuất kinh doanh cũng nhƣ khuyến khích mở rộng quy mô doanh
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
nghiệp, đầu tƣ theo chiều sâu. Bên cạnh đó, việc hoàn thuế GTGT cho các dự án sử
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
dụng nguồn vốn ODA và nguồn vốn viện trợ còn thúc đẩy thu hút vốn đầu tƣ nƣớc
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
ngoài. Thứ tƣ, việc hoàn thuế GTGT phát huy cao tính tự giác của doanh nghiệp
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
bằng việc phải thực hiện đầy đủ, chính xác chế độ hóa đơn, chứng từ, việc xác định
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
số thuế GTGT đầu ra, đầu vào mới đƣợc cơ quan thuế xét hoàn thuế.
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
Trong hệ thống các sắc thuế của Việt Nam, thuế giá trị gia tăng (GTGT) có
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
một ý nghĩa vô cùng quan trọng không chỉ là sắc thuế chiếm tỉ trọng lớn, kịp thời
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
mà cònđiều tiết rộng rãi tới mọi đối tƣợng sử dụng hàng hóa, dịch vụ lƣu hành trên
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
thị trƣờng trên từng khâu lƣu thông. Luật thuế GTGT có hiệu lực thi hành từ ngày
b
b
b
b
b
b
b
b
b
1
b
b
b
b
b
b
b
b
01/01/1999 (thay cho Luật thuế Doanh thu) là một trong những đột phá quan trọng
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
trong cải cách thuế, có ý nghĩa lịch sử trong hoạt động quản lý kinh tế của Đảng và
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
Nhà nƣớc ta.Sau một thời gian, đến nay không thể phủ nhận vai trò tích cực của
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
sắc thuế GTGT trong tổng nguồn thu vào NSNN nhƣng cũng đã bộc lộ những “kẽ
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
hở” để doanh nghiệp vô tình hay cố ý lợi dụng để chiếm đoạt tiền thuế của nhà
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
nƣớc thông qua việc lập hồ sơ xin hoàn thuế GTGT.Hoàn thuế GTGTchỉ thực sự
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
có ý nghĩa khi việc hoàn thuế đƣợc tổ chức thực hiện đúng quy định pháp luật và
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
đúng đối tƣợng. Tuy nhiên, trong thời gian qua ở Việt Nam nói chung và trên địa
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
bàn thành phố Hà Nội nói riêng và cụ thể là các doanh nghiệp nƣớc ngoài đã có
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
không ít doanh nghiệp lợi dụng chính sách hoàn thuế GTGT để gian lận nhằm
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
chiếm đoạt tiền thuế của NSNN. Công tác hoàn thuế GTGT cho các doanh nghiệp,
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
về phía các cơ quan thuế, cũng còn gặp không ít vấn đề khó khăn do đòi hỏi mới
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
của cải cách hành chính thuế gắn liền với cam kết hội nhập, cải thiện môi trƣờng
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
kinh doanh, nên cơ chế chính sách, quy trình quản lý kiểm tra thuế, hoàn thuế có
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
sự thay đổi, đòi hỏi thích nghi nhanh, rút ngắn thời gian giải quyết. Tuy nhiên trên
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
thực tế, vẫn còn chậm một phần do giải quyết hồ sơ và phát hiện, xử lý các thông
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
tin liên quan phát hành, sử dụng hóa đơn chứng từ, khấu trừ thuế và hoàn thuế còn
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
khó khăn, mặt khác do hành vi gian lận thuế GTGT của doanh nghiệp rất tinh vi,
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
nhiều thủ thuật phức tạp, khó phát hiện, hoặc rất lâu mới xác minh, phát hiện đƣợc.
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
Đặc biệt là trong điều kiện việc quản lý thuế đƣợc thực hiện theo cơ chế tự kê khai,
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
tự tính tự nộp, việc hoàn thuế của cơ quan thuế cho các doanh nghiệp đƣợc thực
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
hiện dựa trên sự kê khai, tính toán của bản thân các doanh nghiệp là chính.
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
Vì thế, việc kiểm tra tính đúng đắn, hợp pháp, hợp lý của bộ hồ sơ hoàn thuế
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
không chỉ là một chức năng thiết yếu của cơ quan quản lý Nhà nƣớc mà còn là một
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
đòi hỏi khách quan nhằm đảm bảo hiệu quả của công tác hoàn thuế. Điều này đòi
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
hỏi phải có nhiều giải pháp sao cho vừa đảm bảo đƣợc mục tiêu khuyến khích sản
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
xuất kinh doanh của Nhà nƣớc, vừa không gây thiệt hại cho NSNN. Xuất phát từ
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
những lý do trên em chọn đề tài nghiên cứu: “Kiểm tra hoàn thuế giá trị gia tăng
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
đối với các doanh nghiệp nƣớc ngoài trên địa bàn thành phố Hà Nội” làm luận văn
b
b
b
b
b
b
b
b
b
thạc sỹ, có ý nghĩa thực tiễn thiết thực.
b
b
b
b
b
b
2
b
b
b
b
b
b
b
b
2. Câu hỏi nghiên cứu
Câu hỏi đặt ra với vấn đề nghiên cứu là: Công tác kiểm tra hoàn thuế GTGT
đối với các doanh nghiệp nƣớc ngoài trên địa bàn thành phố Hà Nội còn những bất
cập, hạn chế gì? Lãnh đạo Cục thuế thành phố Hà Nội cần có những giải pháp nào
để hoàn thiện công tác kiểm tra hoàn thuế đối với các doanh nghiệp nƣớc ngoài trên
địa bàn thành phố Hà Nội.
3. Mục đích và nhiệm vụ nghiên cứu
3.1.
Mục đích nghiên cứu
Trên cơ sở những vấn đề lý luận về công tác kiểm tra hoàn thuế Giá trị gia
tăng, luận văn tập trung làm rõ thực trạng công tác kiểm tra hoàn thuế GTGT đối
với các doanh nghiệp nƣớc ngoài trên địa bàn thành phố Hà Nội. Từ đó, đề xuất một
số giải pháp nhằm nâng cao chất lƣợng công tác kiểm tra.
3.2.
Nhiệm vụ nghiên cứu
Để thực hiện mục đích nghiên cứu trên, luận văn tập trung thực hiện những
vấn đề sau:
Thứ nhất: Về mặt lý luận, đƣa ra những lý luận chung về thuế GTGT và
hoàn thuế GTGT và kiểm tra hoàn thuế GTGT.
Thứ hai: Về mặt thực tiễn, nhằm đánh giá thực trạng công tác kiểm tra hoàn
thuế GTGT đối với các doanh nghiệp nƣớc ngoài trên địa bàn thành phố Hà Nội và
đƣa ra một số giải pháp.
3. Đối tƣợng và phạm vi nghiên cứu của đề tài
3.1. Đối tƣợng nghiên cứu:
Công tác kiểm tra hoàn thuế giá trị gia tăng đối với doanh nghiệp nƣớc ngoài
trên địa bàn thành phố Hà Nội của Cục thuế thành phố Hà Nội (Các doanh nghiệp nƣớc
ngoài trên địa bàn thành phố Hà Nội đều do Cục thuế thành phố Hà Nội quản lý).
3.2. Phạm vi nghiên cứu:
- Phạm vi về thời gian: Đề tài tập trung đi sâu phân tích đánh giá thực trạng công
tác kiểm tra hoàn thuế GTGT đối với doanh nghiệp nƣớc ngoài trên địa bàn thành phố
Hà Nội của Cục thuế thành phố Hà Nội trong giai đoạn từ năm 2017 đến 2019.
3
- Phạm vi về không gian: Công tác kiểm tra hoàn thuế Giá trị gia tăng đối với
doanh nghiệp nƣớc ngoài trên địa bàn thành phố Hà Nội của Cục thuế thành phố Hà Nội.
- Phạm vi về nội dung: Đề tài tập trung nghiên cứu, phân tích những vấn đề
lý luận và thực tiễn về công tác kiểm tra hoàn thuế Giá trị gia tăng đối với doanh
nghiệp nƣớc ngoài trên địa bàn thành phố Hà Nội của Cục thuế thành phố Hà Nội.
Trên cơ sở đó, đề xuất một số giải pháp nhằm quản lý có hiệu quả thuế đối với
GTGT trong thời gian tới.
4. Kết cấu luận văn:
Ngoài phần mở đầu, kết luận, danh mục tài liệu tham khảo và phụ lục, luận
văn thạc sĩ gồm 4 chƣơng:
CHƢƠNG 1: TỔNG QUAN TÌNH HÌNH NGHIÊN CỨU, CƠ SỞ LÝ
LUẬN VÀ THỰC TIỄN VỀ CÔNG TÁC KIỂM TRA HOÀN THUẾ GTGT ĐỐI
VỚI CÁC DOANH NGHIỆP NƢỚC NGOÀI CỤC THUẾ CẤP TỈNH.
CHƢƠNG 2: PHƢƠNG PHÁP NGHIÊN CỨU.
CHƢƠNG 3: THỰC TRẠNG CÔNG TÁC KIỂM TRA HOÀN THUẾ GIÁ
TRỊ GIA TĂNG ĐỐI VỚI CÁC DOANH NGHIỆP NƢỚC NGOÀI TRÊN ĐỊA
BÀN THÀNH PHỐ HÀ NỘI.
CHƢƠNG 4: CÁC GIẢI PHÁP NHẰM TĂNG CƢỜNG CÔNG TÁC
KIỂM TRA HOÀN THUẾ GIÁ TRỊ GIA TĂNG ĐỐI VỚI CÁC DOANH
NGHIỆP NƢỚC NGOÀI CỦA CỤC THUẾ THÀNH PHỐ HÀ NỘI.
4
CHƢƠNG 1: TỔNG QUAN TÌNH HÌNH NGHIÊN CỨU, CƠ SỞ LÝ LUẬN
VÀ THỰC TIỄN VỀ CÔNG TÁC KIỂM TRA HOÀN THUẾ GIÁ TRỊ GIA
TĂNG ĐỐI VỚI CÁC DOANH NGHIỆP NƢỚC NGOÀI CỦA CÁC CỤC
THUẾ CẤP TỈNH
1.1. Tổng quan tình hình nghiên cứu
Công tác quản lý thuế nói chung và công tác kiểm tra hoàn thuế ở Việt Nam
đã thu hút đƣợc sự quan tâm của khá nhiều nhà khoa học, nhà quản lý ở Việt Nam.
Đầu tiên phải kể đến các giáo trình về thuế nhƣ: “Giáo trình Nghiệp vụ thuế” của
Học viện Tài chính hay “Giáo trình Quản lý thuế” của Học viện Tài chính.... Trong
02 cuốn giáo trình này, trên cơ sở lý luận về thuế và qua thực tế quản lý thuế ở Việt
Nam và một số nƣớc trên thế giới, các tác giả đã dầy công nghiên cứu toàn diện các
vấn đề lý luận, thực tiễn về công tác quản lý thuế. Đặc biệt, trong cuốn “Giáo trình
Quản lý thuế” của Học viện Tài chính do PGS.TS Lê Xuân Trƣờng chủ biên, đã
dành một chƣơng viết về thanh tra, kiểm tra hoàn thuế. Tài liệu này đã cung cấp
những vấn đề lý luận về thanh tra, kiểm tra thuế và nghiệp vụ cơ bản của công tác
thanh tra, kiểm tra thuế ở Việt Nam.
Gần đây xuất hiện khá nhiều đề tài nghiên cứu, bài viết có liên quan đến
kiểm tra thuế. Tuy nhiên, hầu hết các đề tài, bài viết đều đề cập đến một nội dung
nào đó của công tác kiểm tra hoàn thuế, ít đề tài thực hiện những nghiên cứu tổng
thể về kiểm tra hoàn thuế. Trong đó, tiêu biểu là các công trình khoa học sau :“Những kiến thức, kỹ năng cần thiết của công chức làm công tác kiểm tra hoàn
thuế” (2013) của Lê Minh Nhựt. Cổng thông tin điện tử Cục Thuế Kon Tum. Bài
viết này, tác giả đánh giá tổng quát về nội dung kiểm tra thuế (kiểm tra tại trụ sở
CQT và kiểm tra tại trụ sở NNT), qua đó đã đề cập đến nhiệm vụ của công chức
làm công tác kiểm tra thuế là rất nặng nề, phức tạp, nhiều cám dỗ; hiệu quả công tác
kiểm tra thuế phụ thuộc nhiều vào ý thức trách nhiệm, năng lực chuyên môn của
công chức. Cuối cùng tác giả đã đƣa ra 06 nhóm kiến thức, kỹ năng cần thiết cho
công chức làm công tác kiểm tra thuế.
5
Luận văn thạc sĩ kinh tế “Giải pháp nâng cao hiệu quả công tác kiểm tra thuế
trên có sở áp dụng kỹ thuật phân tích rủi ro tại Chi cục Thuế Cầu Giấy” (2010) của
Nguyễn Thu Thủy. Đề tài này hệ thống hóa các vấn đề lý luận chung về rủi ro và sự
cần thiết áp dụng kỹ thuật phân tích rủi ro trong kiểm tra thuế, trên cơ sở tham khảo
kinh nghiệm của các nƣớc áp dụng kỹ thuật phân tích rủi ro trong kiểm tra để rút ra
bài học kinh nghiệm, đề xuất giải pháp nâng cao hiệu quả công tác kiểm tra thuế
trên cơ sở áp dụng kỹ thuật phân tích rủi ro ở Việt Nam và Chi cục thuế Cầu
Giấy. Đề tài này chỉ đơn thuần đề cập đến việc áp dụng kỹ thuật phân tích rủi ro
trong kiểm tra thuế chứ chƣa nghiên cứu tổng thể về công tác kiểm tra.
Nguyễn Thị Hoa (2014), Giải pháp tăng cƣờng công tác hoàn thuế giá trị gia
tăng đối với các doanh nghiệp trên địa bàn tỉnh Bắc Giang, Luận văn Thạc sỹ kinh
tế, Học viện Nông nghiệp Việt Nam.
Đề tài hệ thống hóa những vấn đề lý luận, thực tiễn về công tác hoàn thuế
GTGT đối với các doanh nghiệp, làm rõ các khái niệm cơ bản, đối tƣợng và các
trƣờng hợp đƣợc hoàn thuế GTGT, nội dung và phƣơng pháp hoàn thuế GTGT, các
yếu tố ảnh hƣởng đến công tác hoàn thuế GTGT, chủ trƣơng, chính sách của Đảng,
Nhà nƣớc liên quan về hoàn thuế GTGT, bài học thực tiễn công tác hoàn thuế
GTGT đối với các doanh nghiệp trên địa bàn tỉnh Bắc Giang theo 5 khâu công việc
quản lý: Tiếp nhận hồ sơ hoàn thuế, phân loại hồ sơ hoàn thuế, giải quyết hồ sơ
hoàn thuế, thẩm định pháp chế và quyết định hoàn thuế. Trên cơ sở đó, đánh giá
thực trạng, khó khăn trở ngại, cơ hội, thách thức và tác động của công tác hoàn thuế
GTGT đối với các doanh nghiệp trên địa bàn, đề suất một số giải pháp tăng cƣờng
quản lý công tác hoàn thuế đó trong giai đoạn tới tại tỉnh Bắc Giang.
Đề tài trên có nhiều điểm trùng hợp và có kế thừa trong nghiên cứu của tác
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
giả. Tuy nhiên, khoảng trống đặt ra sau khi có quyết định hoàn thuế, thì công tác
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
kiểm tra sau hoàn thuế GTGT đối với doanh nghiệp là gì, cơ chế chính sách mới
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
liên quan quy trình kiểm tra hoàn thuế GTGT chƣa xuất hiện nên chƣa đƣợc đề
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
cập trong đề tài này, cần phải có những nghiên cứu tiếp theo.
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
6
b
b
b
b
b
b
Phan Thị Dung (2014) Thực trạng và một số đề suất hoàn thuế giá trị gia
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
tăng đối với doanh nghiệp xuất khẩu thủy sản tỉnh Khánh Hòa, Hội thảo về thuế
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
5/2014, Đại học Nha Trang.
b
b
b
b
b
Đề tài này nêu lên các ƣu, nhƣợc điểm của thuế GTGT trong đó chỉ rõ khi
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
thực thi dễ bị các doanh nghiệp gian lận, nhất là ở khâu hoàn thuế. Doanh nghiệp
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
xuất khẩu thủy sản đƣợc hƣởng thuế suất GTGT 0% ở đầu ra, còn đối với thuế
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
GTGT đầu vào dùng cho sản xuất chế biến hàng xuất khẩu sẽ đƣợc hoàn thuế. Do
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
vậy, quản lý hoàn thuế GTGT là yêu cầu cần đƣợc quan tâm. Đề tài đã phân tích
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
tình hình hoàn thuế đối với các doanh nghiệp xuất khẩu thủy sản trên địa bàn tỉnh
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
Khánh Hòa, chỉ rõ một số bất cập nhƣ; số hồ sơ hoàn thuế dƣới 300 triệu đồng
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
cho 1 kỳ hoàn thuế rất nhiều, nên ảnh hƣởng đến chi phí sản xuất kinh doanh của
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
doanh nghiệp; nhiều doanh nghiệp đã nhận tiền hoàn thuế bị thu hồi lại do hoàn
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
không đúng quy định, còn chênh lệch lớn giữa số thuế đề nghị hoàn và số thực
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
hoàn. Trên cơ sở đó đề xuất các giải pháp tăng cƣờng công tác quản lý hoàn thuế:
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
cho phép các doanh nghiệp xuất khẩu đƣợc phép hoàn thuế GTGT khi phát sinh số
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
thuế đầu vào đƣợc hoàn ngay; Số thuế vào phát sinh của kì nào hoàn ngay ký đó
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
không phân bổ cho hàng tồn kho; Bù trừ vào các nghĩa vụ thuế khác; Xây dựng
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
phần mềm kiểm tra hóa đơn chéo hóa đơn giữa ngƣời bán và ngƣời mua.
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
Các phân tích, đánh giá và đề suất phù hợp với đòi hỏi của thực tiễn hiện
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
nay đối với các công tác quản lý hoàn thuế GTGT của các doanh nghiệp xuất khẩu
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
có hoàn thuế GTGT đầu vào phục vụ sản xuất chế biến để nhập khẩu. Tuy nhiên,
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
bài viết chƣa đề cập sâu về công tác kiểm tra hoàn thuế GTGT đối với các doanh
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
nghiệp này.
b
b
Đỗ Thị Hòa Nhã (2011), Một số giải pháp nhằm ngăn chặn tình trạng gian
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
lận thuế giá trị gia tăng đối với các doanh nghiệp ngoài quốc doanh tại Chi cục
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
thuế thành phố Thanh Hóa, Trƣờng đại học Kinh tế và Quản trị kinh doanh, Đại
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
học Thái Nguyên, Tạp chí Khoa học & Công nghệ, 84(08), tr 133-138.
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
Bài viết chỉ rõ một số hình thức gian lận thuế GTGT của các doanh nghiệp
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
ngoài quốc doanh trên địa bàn TP Thanh Hóa nhƣ: thông qua sử dụng hóa đơn
b
b
b
b
b
b
b
b
b
7
b
b
b
b
b
b
b
(bán hàng không xuất hóa đoan hoặc hóa đơn không ghi đủ số lƣợng, giá trị);
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
thông qua khấu trừ khống thuế; thông qua kế sách “tạm ngừng” hoạt động (nhƣng
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
thực tế doanh nghiệp cần hoạt động bình thƣờng); liên kết giữa các doanh nghiệp
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
trong cùng một tập đoàn bằng cách “mua cao, bán thấp” chịu lỗ để đƣợc hoàn
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
thuế. Trên cơ sở đó đề suất một số biện pháp đối với Chi cục thuế TP nhằm ngăn
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
chặn các hành vi gian lận thuế, trốn thuế GTGT đối với các doanh nghiệp ngoài
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
quốc doanh trên địa bàn.
b
b
b
b
b
Để tiếp tục đấu tranh phòng, chống các hành vi vi phạm pháp luật về thuế,
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
đồng thời tạo điều kiện thuận lợi và đảm bảo quyền lợi đối với các doanh nghiệp
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
chấp hành đúng pháp luật trong việc hoàn thuế, khấu trừ thuế GTGT, Bộ tài chính
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
yêu cầu cục thuế các tỉnh, thành phố trực thuộc Trung ƣơng triển khai đầy đủ, kịp
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
thời các biện pháp đã hƣớng dẫn của Bộ tài chính, Tổng cục thuế, trong đó thực
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
hiện đúng quy định về phân loại hồ sơ hoàn thuế có rủi ro, hồ sơ hoàn thuế trƣớc,
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
kiểm tra sau, hồ sơ kiểm tra trƣớc, hoàn thuế sau, thẩm quyền hoàn thuế, tăng
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
cƣờng quản lý phát hành, sử dụng hóa đơn của các doanh nghiệp, xây dựng kế
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
hoạch thanh tra, kiểm tra, xử lý khấu trừ hoàn thuế GTGT liên quan đến những hồ
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
sơ hoàn thuế có hóa đơn đầu vào, những hóa đơn có dấu hiệu vi phạm; những
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
doanh nghiệp có mua hàng hóa, sử dụng hóa đơn đầu vào trực tiếp của doanh
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
nghiệp và doanh nghiệp trung gian ngừng kinh doanh , bỏ trốn khỏi địa điểm kinh
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
doanh, có dấu hiệu mua bán hóa đơn bất hợp pháp nhƣng chƣa có kết luận chính
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
thức của cơ quan thuế hoặc các cơ quan chức năng.
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
Đây là những chỉ đạo cần thiết, kịp thời giúp các cục thuế, chi cục thuế ở
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
địa phƣơng có các giải pháp thích hợp nhằm ngăn chặn kịp thời và khắc phục có
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
hiệu quả đối với các hành vi gian lận trong hoàn thuế GTGT đối với các doanh
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
nghiệp, nhất là các doanh nghiệp có rủi ro cao về thuế, nâng cao ý thức chấp hành
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
pháp luật thuế, đồng thời góp phần tạo môi trƣờng kinh doanh lành mạnh, bình
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
đẳng giữa các doanh nghiệp.
b
b
b
b
b
Hoàn thuế GTGT chỉ thực sự có ý nghĩa khi việc hoàn thuế đƣợc tổ chức
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
thực hiện đúng quy định pháp luật và đúng đối tƣợng. Tuy nhiên, trong thời gian
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
8
b
b
b
b
b
b
qua ở Việt Nam nói chung và trên địa bàn thành phố Hà Nội nói riêng đã có
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
không ít doanh nghiệp lợi dụng chính sách hoàn thuế GTGT để gian lận nhằm
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
chiếm đoạt tiền thuế của NSNN. Công tác hoàn thuế GTGT cho các doanh nghiệp,
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
về phía các cơ quan thuế, cũng còn gặp không ít vấn đề khó khăn do đòi hỏi mới
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
của cải cách hành chính thuế gắn liền với cam kết hội nhập, cải thiện môi trƣờng
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
kinh doanh, nên cơ chế chính sách, quy trình quản lý kiểm tra thuế, hoàn thuế có
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
sự thay đổi, đòi hỏi thích nghi nhanh, rút ngắn thời gian giải quyết. Tuy nhiên trên
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
thực tế, vẫn còn chậm một phần do giải quyết hồ sơ và phát hiện, xử lý các thông
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
tin liên quan phát hành, sử dụng hóa đơn chứng từ, khấu trừ thuế và hoàn thuế còn
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
khó khăn, mặt khác do hành vi gian lận thuế GTGT của doanh nghiệp rất tinh vi,
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
nhiều thủ thuật phức tạp, khó phát hiện, hoặc rất lâu mới xác minh, phát hiện
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
đƣợc. Đặc biệt là trong điều kiện việc quản lý thuế đƣợc thực hiện theo cơ chế tự
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
kê khai, tự tính, tự nộp, việc hoàn thuế của cơ quan thuế cho các doanh nghiệp
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
đƣợc thực hiện dựa trên sự kê khai, tính toán của bản thân các doanh nghiệp là
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
chính. Vì thế, việc kiểm tra tính đúng đắn, hợp pháp, hợp lý của bộ hồ sơ hoàn
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
thuế không chỉ là một chức năng thiết yếu của cơ quan quản lý Nhà nƣớc mà còn
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
là một đòi hỏi khách quan nhằm đảm bảo hiệu quả của công tác hoàn thuế. Điều
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
này đòi hỏi phải có nhiều giải pháp sao cho vừa đảm bảo đƣợc mục tiêu khuyến
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
khích sản xuất kinh doanh của Nhà nƣớc, vừa không gây thiệt hại cho NSNN.
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
Từ các kết quả tổng quan nghiên cứu trong công tác thanh tra, kiểm tra thuế
có thể rút ra một số bài học kinh nghiệm sau:
Thứ nhất, công tác chỉ đạo điều hành phải thƣờng xuyên, sát sao và gắn với
việc giám sát hoạt động thanh tra, kiểm tra.
Việc tuân thủ sự chỉ đạo điều hành và định hƣớng triển khai công tác thanh,
kiểm tra thuế của Tổng cục Thuế theo ngành nghề, lĩnh vực có rủi ro cao về thuế.
Đồng thời, phải có sự linh hoạt trong đề xuất bổ sung nhiệm vụ thanh tra theo diễn
biến rủi ro và khai thác tăng thu thực tế của DN theo từng ngành nghề, lĩnh vực ít bị
ảnh hƣởng của suy thoái kinh tế. Thƣờng xuyên báo cáo đề xuất với các cơ quan có
thẩm quyền xử lý kịp thời những vƣớng mắc về chính sách, chế độ trong quá trình
9
thanh tra, kiểm tra. Đối với những trƣờng hợp quan trọng liên quan đến số thu lớn,
các giao dịch mới phát sinh hoặc phức tạp chƣa có quy định cụ thể Cục Thuế đã tổ
chức trao đổi lấy ý kiến của các bộ phận chuyên môn trong cơ quan, lãnh đạo cấp
trên và các bên liên quan để tìm ra phƣơng án giải quyết phù hợp.
Thứ hai, coi trọng công tác xây dựng kế hoạch thanh tra, kiểm tra thuế và
triển khai phân tích sâu các dấu hiệu rủi ro tại trụ sở cơ quan thuế.
Sau khi sàng lọc rủi ro từ cao xuống thấp, danh sách ngƣời nộp thuế phân
tích rủi ro đƣợc công khai, lấy ý kiến phản hồi từ bộ phận kiểm tra thuế, các chi cục
thuế và các bộ phận kê khai kế toán thuế nhằm thu thập thêm thông tin, sàng lọc kỹ
đối tƣợng thanh tra. Khi đã lựa chọn kế hoạch thanh tra, các đơn vị sẽ tiếp tục sử
dụng dữ liệu tính điểm rủi ro để lựa chọn DN thuộc kế hoạch kiểm tra. Việc xây
dựng kế hoạch đƣợc kết hợp giữa công nghệ thông tin với kinh nghiệm quản lý của
cán bộ và thực hiện tập trung qua nhiều bƣớc giúp hạn chế tối đa việc lựa chọn DN
vào kế hoạch kiểm tra, thanh tra.
Đối với công tác thanh tra, sau khi nhận kế hoạch đƣợc giao các phòng ban
thanh tra đã triển khai phân tích bƣớc 1 để rà soát toàn bộ kế hoạch thanh tra dựa
trên các tiêu chí chủ yếu nhƣ doanh thu, số lỗ phát sinh, số tiền hoàn thuế, ngành
nghề kinh doanh, số năm chƣa đƣợc thanh tra, kiểm tra để tiếp tục định hƣớng trong
công tác xây dựng và điều chỉnh kế hoạch.
Thứ ba, tăng cƣờng, chủ động phối hợp với các cơ quan điều tra.
Xác định đây là việc làm thƣờng xuyên và liên tục nên trong thời gian qua,
Cục thuế TP. Hà Nội đã phối hợp chặt chẽ với các cơ quan hữu quan, đặc biệt là với
công an trong việc xác minh điều tra các DN cố tình không kê khai, điều chỉnh các
hóa đơn có dấu hiệu bất hợp pháp theo thông báo đối chiếu chéo hóa đơn của cơ
quan thuế.
Thứ tƣ, tăng cƣờng công tác giám sát hoạt động thanh tra, kiểm tra thuế.
Việc làm này cần đƣợc thực hiện từ trƣớc khi ban hành quyết định thanh tra,
kiểm tra cho tới khi kết thúc, lƣu hồ sơ, nhập báo cáo kết quả thực hiện và đôn đốc
thu nộp sau thanh tra, kiểm tra thông qua hệ thống các biểu mẫu đƣợc chuẩn hóa.
10
Thứ năm, tăng cƣờng ứng dụng công nghệ thông tin trong công tác thanh tra,
kiểm tra.
Việc ứng dụng công nghệ thông tin có ý nghĩa quan trọng giúp cho cán bộ
thuế không mất nhiều thời gian chiết xuất dữ liệu về hồ sơ kế khai thuế của ngƣời
nộp thuế mà tập trung vào đánh giá rủi ro. Đồng thời, xây dựng công cụ hỗ trợ cho
công tác kiểm tra có hiệu quả nhƣ: phân loại nhóm DN có dấu hiệu rủi ro, nhóm DN
trọng điểm, nhóm ngành nghề cần đi sâu phân tích. Khai thác từ hệ thống cơ sở dữ
liệu quản lý thuế các thông tin liên quan đến các khoản, mục nhiều khả năng xảy ra
rủi ro…
Thứ sáu, tăng cƣờng đào tạo, bồi dƣỡng cán bộ thanh tra, kiểm tra.
Xác định con ngƣời là yếu tố quan trọng quyết định đến chất lƣợng của công
tác quản lý thuế nói chung và các tác thanh tra, kiểm tra thuế nói riêng, do vậy việc
nâng cao kỹ năng thanh tra, kiểm tra thuế, văn hóa công sở và cập nhật các kiến
thức, nghiệp vụ, cơ chế chính sách mới cần phải tiến hành thƣơng xuyên thực hiện.
1.2. Cơ sở lý luận về kiểm tra hoàn thuế
1.2.1 Thuế GTGT
Khái niệm
Thuế GTGT (viết tắt là VAT của từ tiếng Anh Value Added Tax), trƣớc đây
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
còn gọi là Thuế trị giá gia tăng, là một dạng của thuế thƣơng vụ. Tại một số quốc
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
gia nhƣ Úc, Canada, New Zealand, Singapore thì thuế này đƣợc gọi là “goods and
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
services tax” (viết tắt GST) nghĩa là thuế hàng hóa và dịch vụ; còn tại Nhật Bản thì
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
nó đƣợc biết đến dƣới tên gọi “thuế tiêu thụ”. VAT là một loại thuế gián thu, đƣợc
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
đánh vào ngƣời tiêu dùng cuối cùng, mặc dù chủ thể đem nộp nó cho cơ quan thu
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
là các Doanh nghiệp. Do VAT có mục đích là một khoản thuế đối vơi việc tiêu thụ,
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
cho nên hàng xuất khẩu (theo định nghĩa này thì ngƣời tiêu dùng ở nƣớc ngoài
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
hoặc trong khu chế suất) thƣờng không phải chịu thuế VAT hoặc cách khác, VAT
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
đối với ngƣời xuất khẩu đƣợc hoàn lại. (Theo Wikipedia)
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
Thuế GTGT có nguồn gốc từ thuế doanh thu và Pháp là nƣớc đầu tiên trên
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
thế giới ban hành Luật thuế GTGT và áp dụng nó lần đầu từ ngày 10 tháng 4 năm
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
11
b
b
b
b
b
b
b
b
b
1954. Sau đấy, Thuế GTGT đã đƣợc áp dụng rộng rãi ở nhiều nƣớc trên thế giới.
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
Ngày nay, đã có nhiều quốc gia chính thức áp dụng thuế GTGT: Đức, Anh, Nga,
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
Canada, Trung Quốc, Thái Lan, Nhật Bản…. Mỗi quốc gia đều xác định cho mình
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
các mức thuế suất thuế GTGT khác nhau, phù hợp với từng ngành nghề hoạt động
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
của các nƣớc. Sự thay đổi các loại thuế doanh thu bằng thuế GTGT tại nhiều nƣớc
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
phải tải qua thời gian khá lâu, thƣờng khoản 5 năm trong đó thời gian hƣớng dẫn
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
thử nghiệm cho các cá nhân, doanh nghiệp, các tổ chức phi lợi nhuận kéo dài đến 3
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
năm. Tài liệu hƣớng dẫn đƣợc in ấn cẩn thận, phân phối rộng rãi để mọi ngƣời có
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
điều kiện học tập, mỗi đối tƣợng chịu thuế đều có tài liệu riêng với nhiều thí dụ cụ
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
thể. Các quốc gia khác cũng đang trong thời kỳ nghiên cứu các loại thuế này. Tính
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
đến nay đã có khoản 150 quốc gia áp dụng thuế GTGT. (Theo Wikipedia).
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
Tại Việt Nam, theo Điều 2, Luật Thuế GTGT năm 2008 thuế GTGT đƣợc
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
hiểu: “Thuế giá trị gia tăng là thuế tính trên khoản giá trị tăng thêm của hàng hoá,
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
dịch vụ phát sinh trong quá trình từ sản xuất, lƣu thông đến tiêu dùng”. Đa số các
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
bƣớc trên thế giới áp dụng Luật thuế GTGT đều đƣa ra khái niệm với nội hàm nhƣ
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
trên. Thuế GTGT là một sắc thuế thuộc loại gián thu đánh trên khâu thuế tiêu dùng,
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
vì vậy trƣớc tiên nó mang đầy đủ các đặc điểm chung của thuế tiêu dùng.
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
Ðây là một loại thuế doanh thu đánh vào mỗi giai đoạn sản xuất, lƣu thông
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
sản phẩm hàng hoá, từ khi còn là nguyên liệu thô sơ cho đến sản phẩm hoàn thành,
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
và cuối cùng là giai đoạn tiêu dùng. Chính vì vậy mà chúng ta còn gọi là thuế
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
doanh thu có khấu trừ số thuế đã nộp ở giai đoạn trƣớc. Thuế gía trị gia tăng đƣợc
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
cộng vào giá bán hàng hoá, dịch vụ, và do ngƣời tiêu dùng chịu khi mua hàng hoá,
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
sử dụng dịch vụ.
b
b
b
b
Thuế GTGT đƣợc xác định bằng chênh lệch giữa tổng gía trị hàng hóa, dịch
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
vụ (HHDV) bán ra với tổng giá trị HHDV mua vào tƣơng ứng trong kỳ tính thuế.
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
Thuế GTGT = Tổng giá trị HHDV bán ra-Tổng giá trị HHDV mua vào
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
tƣơng ứng.
b
b
Hiện nay có hai phƣơng pháp cơ bản để tính thuế GTGT: phƣơng pháp tính
b
b
b
b
b
b
b
b
b
trực tiếp trên GTGT và phƣơng pháp khấu trừ thuế.
b
b
b
b
b
b
b
b
b
12
b
b
b
b
b
b
Phƣơng pháp tính trực tiếp trên GTGT:
-
b
b
b
b
b
b
Tổng giá trị
b
Thuế
b
b
b
Tổng giá trị
b
b
b
b
HHDV mua
b
GTGT phải
b
=
b
HHDV bán
b
-
b
b
x
vào tƣơng
b
nộp
ra
b
Thuế suất
b
thuế GTGT
b
b
b
b
ứng)
b
- Phƣơng pháp khấu trừ thuế:
b
b
b
b
Thuế GTGT
b
Thuế GTGT
b
phải nộp
b
Thuế GTGT đầu vào
b
=
b
-
đầu ra
b
b
b
b
b
đƣợc khấu trừ
b
b
b
Có thể thấy thuế GTGT là một loại thuế gián thu đánh vào hành vi tiêu dùng
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
HHDV. Tuy nhiên về bản chất, thuế GTGT khác với các loại thuế gián thu khác,
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
điều này thể hiện qua các đặc điểm của thuế GTGT.
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
Vai trò của thuế GTGT
b
b
b
b
Thuế là công cụ rất quan trọng để Nhà nƣớc thực hiện chức năng quản lý vĩ
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
mô đối với nền kinh tế. Nền kinh tế nƣớc ta đang trong quá trình vận hành theo cơ
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
chế thị trƣờng có sự quản lý của Nhà nƣớc, do đó thuế GTGT đóng có vai trò rất
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
quan trọng và đƣợc thể hiện nhƣ sau:
b
b
b
b
b
b
b
b
Thứ nhất, Thuế GTGT có tác dụng điều tiết thu nhập của tổ chức, cá nhân
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
tiêu dùng HHDV chịu thuế GTGT;
b
b
b
b
b
b
Thứ hai, Thuế GTGT là một trong những khoản thu quan trọng của Ngân
sách nhà nƣớc, tạo nguồn thu lớn và tƣơng đối ổn định bảo đảm tỷ lệ động viên hợp
lý cho Ngân sách Nhà nƣớc nhằm đáp ứng nguồn tài chính cho sự nghiệp phát triển
kinh tế xã hội, theo thống kê tại Việt Nam thuế GTGT chiếm tỷ trọng khoảng 2030% trong tổng thu từ thuế, phí và lệ phí;
Thứ ba, Thuế GTGT không trùng lắp, do thuế GTGT chỉ tính vào giá trị tăng
them của HHDV qua các khâu sản xuất, lƣu thông, tiêu dùng, không tính vào phần
giá trị đã chịu thuế GTGT ở các khâu trƣớc, thuế đã nộp ở các khâu trƣớc đƣợc tính
khâu trừ ở khâu sau nên khuyên khích các tổ chức, cá nhân bỏ vốn đầu tƣ phát triển
sản xuất, kinh doanh, khuyến khích chuyên môn hóa, hợp tác hóa sản xuất, nâng
cao hiệu quả kinh tế, phù hợp với phát triển kinh tế thị trƣờng;
13
Thứ tư, khuyến khích xuất khẩu HHDV thông qua áp dụng thuế suất thuế
GTGT đầu ra: 0% và đƣợc hoàn số thuế GTGT đầu vào nếu đủ điều kiện về hoàn
thuế nên có tác dụng giảm chi phí, hạ giá thành sản phẩm tăng sức cạnh tranh đối
với giá cả hàng hóa trên thị trƣờng quốc tế;
Thứ năm, thúc đẩy các tổ chức, cá nhân thực hiện chế độ hạch toán kế toán, sử
dụng hóa đơn, chứng và thanh toán qua ngân hàng nhằm minh bạch hóa nền kinh tế.
Thứ sáu, khuyến khích phát triển các giao dịch thanh toán không dùng tiền
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
mặt Trƣớc năm 2009 việc khấu trừ thuế GTGT đầu vào khâu nội địa chỉ căn cứ
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
vào hóa đơn GTGT của ngƣời bán, không có quy định về việc phải thanh toán qua
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
ngân hàng khâu kinh doanh trong nƣớc nên đã phát sinh tình trạng nhiều doanh
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
nghiệp lập hóa đơn khống (hóa đơn không kèm theo hàng hóa, dịch vụ và không
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
kèm theo việc thanh toán tiền) để lợi dụng trốn thuế (không kê khai nộp thuế đối
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
với giao dịch tiền mặt) chiếm đoạt tiền thuế. Từ ngày 01/01/2009 để đƣợc khấu trừ
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
thuế GTGT đầu vào thì Luật thuế GTGT năm 2008 đã quy định một trong những
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
điều kiện quan trọng là doanh nghiệp phải có chứng từ thanh toán qua ngân hàng
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
đối với hàng hóa, dịch vụ mua vào từng lần có giá trị trên hai mƣơi triệu đồng.
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
Quy định trên đã thúc đẩy phát triển giao dịch thanh toán qua ngân hàng giữa các
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
doanh nghiệp - đây là chủ trƣơng lớn của Chính phủ và góp phần ngăn chặn gian
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
lận trong việc khấu trừ, hoàn thuế GTGT, góp phần chống rửa tiền.
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
Tóm lại, Thuế GTGT là một sắc thuế tiên tiến, việc áp dụng thuế GTGT khắc
phục đƣợc những nhƣợc điểm của thuế doanh thu trƣớc đây “thuế chồng lên thuế”
ngoài ra thuế GTGT còn khuyến khích các tổ chức, cá nhân khuyến khích đầu tƣ,
sản xuất kinh doanh, xuất khẩu, tăng thu cho NSNN.
Sự cần thiết phải áp dụng thuế GTGT
Hiện nay nền kinh tế Việt Nam đang trong quá trình chuyển sang cơ chế thị
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
trƣờng có sự điều tiết của Nhà nƣớc. Hoạt động và vận hành của thị trƣờng chƣa
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
thật linh hoạt, nhiều DN có trình độ công nghệ, kỹ thuật cũng nhƣ trình độ quản lý
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
thấp, năng suất lao động thấp, khả năng cạnh tranh kém, chƣa thích nghi và điều
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
chỉnh nhanh nhạy để phù hợp với chính sách kinh tế mới. Vì vậy việc áp dụng
b
b
b
b
b
b
b
b
b
14
b
b
b
b
b
b
b
b
thuế GTGT trong giai đoạn này là hết sức cần thiết. Thuế GTGT có những ƣu
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
điểm nổi bật có thể khắc phục những khó khăn khi thực hiện luật thuế cũ.
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
- Thuế GTGT có thể khắc phục đƣợc nhƣợc điểm của thuế doanh thu là
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
không thu trùng lắp thuế nên có tác động tích cực đối với sản xuất dịch vụ. Đồng
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
thời việc thực hiện thuế GTGT và thuế thu nhập DN còn đòi hỏi các DN của tất cả
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
các thành phần kinh tế phải tăng cƣờng quản lý nhƣ: ghi chép ban đầu, mở sổ sách
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
kế toán và mua, bán hàng hoá có hoá đơn chứng từ, đổi mới công nghệ, nâng cao
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
chất lƣợng sản phẩm để đủ sức cạnh tranh trong tình hình mới. Về lƣu thông hàng
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
hoá, tuy trong bối cảnh nền kinh tế giảm phát kéo dài, nhƣng vì thuế GTGT chỉ
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
điều tiết trong phần giá trị tăng thêm của hàng hoá, dịch vụ nên sẽ thúc đẩy việc
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
lƣu thông hàng hoá thuận lợi.
b
b
b
b
b
b
- Thuế GTGT sẽ khuyến khích đầu tƣ trong nƣớc, mở rộng quy mô sản
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
xuất, kinh doanh, đổi mới công nghệ hiện đại. Thuế GTGT không đánh vào hoạt
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
động đầu tƣ tài sản cố định, toàn bộ số thuế GTGT phải trả lại khi mua sắm tài
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
sản cố định sẽ đƣợc Nhà nƣớc cho khấu trừ hoặc hoàn lại cho DN. Đồng thời
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
trong quá trình trực hiện, Chính phủ còn có những biện pháp khuyến khích thêm
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
nhƣ đối với những công trình, hạng mục công trình đã hoàn thành bàn giao.
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
- Thuế GTGT sẽ góp phần khuyến khích xuất khẩu, mở rộng thị trƣờng tiêu
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
thụ sản phẩm hàng hoá, kích thích phát triển SXKD hàng hoá xuất khẩu, giải
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
quyết nhu cầu ngày càng tăng của xã hội. Thuế GTGT qui định hàng hoá xuất
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
khẩu đƣợc hƣởng thuế xuất 0% và đƣợc hoàn thuế GTGT đầu vào nên đã khuyến
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
khích xuất khẩu và tạo điều kiện để hàng hoá Việt Nam có thể cạnh tranh về giá
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
cả so với hàng hoá tƣơng tự của các nƣớc trên thị trƣờng quốc tế.
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
- Việc thực hiện thuế GTGT đối với hàng hoá nhập khẩu sẽ góp phần bảo
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
hộ hàng hoá sản xuất trong nƣớc. Kết hợp với cơ chế điều hành xuất nhập khẩu
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
hàng hoá, thuế GTGT sẽ góp phần hạn chế tiêu dùng, nhất là hàng tiêu dùng cao
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
cấp từ nƣớc ngoài, thực hiện tiết kiệm cho sản xuất. Đối với vật tƣ, nguyên vật
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
liệu nhập khẩu vẫn thực hiện thu thuế GTGT khi hàng nhập về, nhƣng đã có xem
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
xét điều chỉnh giảm thuế nhập khẩu để ổn định sản xuất trong nƣớc.
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
15
b
b
b
b
b
b
b
- Thuế GTGT còn góp phần cơ cấu lại nền kinh tế từ sản xuất thay thế nhập
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
khẩu chuyển mạnh sang sản xuất hƣớng xuất khẩu. Thuế GTGT sẽ khuyến khích
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
việc sản xuất, xuất khẩu những mặt hàng nƣớc ta có thế mạnh nhƣ nông sản, lâm
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
sản, thuỷ sản... bằng các qui định cụ thể nhƣ không thu thuế GTGT đối với hàng
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
do ngƣời sản xuất bán ra, cho khấu trừ thuế GTGT đầu vào đối với các cơ sở chế
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
biến, thƣơng mại mua các mặt hàng, hoàn thuế đầu vào cho các cơ sở xuất khẩu
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
các mặt hàng này nếu có hoá đơn GTGT đầu vào...
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
- Thuế GTGT không làm tăng giá cả hàng hoá. Bản chất thuế GTGT không
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
làm tăng giá vì nó thay thế thuế doanh thu đã đƣợc kết cấu vào trong giá. Điều
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
này cũng đòi hỏi các Bộ, Nghành, địa phƣơng phải có biện pháp quản lý hƣớng
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
dẫn kịp thời và đúng đắn việc thực hiện thuế GTGT.
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
1.2.2. Kiểm tra hoàn thuế GTGT
1.2.2.1. Khái niệm
Hoàn thuế GTGT:
Hoàn thuế GTGT là việc Ngân sách Nhà nƣớc trả lại cho đối tƣợng nộp thuế
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
số tiền thuế GTGT đầu vào đã trả khi mua hàng hoá, dịch vụ mà đối tƣợng nộp
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
thuế chƣa đƣợc khấu trừ trong kỳ tính thuế.
b
b
b
b
b
b
b
b
b
Hoàn thuế là nguyên tắc tất yếu của thuế GTGT khi số thuế đầu vào mà
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
doanh nghiệp đã trả lớn hơn số thuế đầu ra mà doanh nghiệp phải nộp vào NSNN.
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
Thông thƣờng, trong một kỳ tính thuế cơ sở kinh doanh có số thuế GTGT đầu vào
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
lớn hơn thuế GTGT đầu ra, do một số nguyên nhân sau:
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
b
- Hàng tồn kho chiếm số lƣợng lớn: Nguyên liệu mua vào, thành phẩm dở
dang, hàng hóa chƣa xuất kho;
- Cơ sở sản xuất kinh doanh đầu tƣ xây dựng, mua sắm tài sản lớn nhƣng
chƣa đi vào sản xuất, chƣa có sản phẩm hàng hóa bán ra, hoặc sản phẩm bán ra
chiếm tỷ lệ nhỏ;
- HHDV xuất khẩu (xuất khẩu ra nƣớc ngoài và bán vào khu chế xuất) áp
dụng thuế suất 0%;
- Thuế suất của nguyên liệu mua vào lớn hơn thuế suất sản phẩm HHDV bán ra;
16
- Xem thêm -
.PDF 
102 
4 
81 
