Tài liệu Luận văn hoàn thiện việc thu thập bằng chứng kiểm toán trong kiểm toán báo cáo tài chính tại công ty dịch vụ tư vấn tài chính kế toán và kiểm toán

Lêi nãi ®Çu KiÓm to¸n lµ mét lÜnh vùc cßn kh¸ míi mÎ ë ViÖt Nam, do ®ã vÊn ®Ò hoµn thiÖn c«ng t¸c kiÓm to¸n ë níc ta ®îc nghiªn cøu trªn c¶ ph¬ng diÖn lý luËn lÉn thùc tiÔn vµ trªn rÊt nhiÒu khÝa c¹nh: quy tr×nh, tæ chøc, thùc hiÖn, v.v... Thu thËp b»ng chøng kiÓm to¸n lµ mét trong nh÷ng phÇn quan träng ®ã. §îc xem lµ néi dung chÝnh yÕu cña qu¸ tr×nh thùc hiÖn kiÓm to¸n, lµ c¬ së cña kÕt luËn kiÓm to¸n vµ lµ sù ph¶n ¸nh râ nÐt nhÊt tr×nh ®é ph¸t triÓn cña kiÓm to¸n t¹i mét ®¬n vÞ, thu thËp b»ng chøng kiÓm to¸n lµ viÖc sö dông kÕt hîp c¸c kü thuËt kiÓm to¸n ®Ó thu thËp b»ng chøng vÒ mét c¬ së dÉn liÖu trªn b¸o c¸o tµi chÝnh; vµ qua ®ã, kiÓm to¸n viªn cã thÓ ®a ra c¸c nhËn ®Þnh vÒ tÝnh trung thùc, hîp lý cña th«ng tin ®îc tr×nh bµy trªn c¬ së ®¸nh gi¸ c¸c b»ng chøng thu thËp ®îc. NhËn thøc tÇm quan träng cña viÖc thu thËp b»ng chøng kiÓm to¸n, trong luËn v¨n nµy, em lùa chän ®Ò tµi “Hoµn thiÖn viÖc thu thËp b»ng chøng kiÓm to¸n trong kiÓm to¸n B¸o c¸o tµi chÝnh t¹i C«ng ty DÞch vô T vÊn Tµi chÝnh KÕ to¸n vµ KiÓm to¸n“ ®Ó nghiªn cøu, nh»m kÕt hîp gi÷a c¬ së lý luËn ®· ®îc häc ë trêng vµ thùc tÕ ho¹t ®éng t¹i C«ng ty, qua ®ã em cã thÓ hoµn thiÖn h¬n vèn kiÕn thøc cña m×nh trong lÜnh vùc kiÓm to¸n còng nh t×m hiÓu sù kh¸c biÖt gi÷a lý luËn kiÓm to¸n vµ thùc tiÔn c«ng viÖc cïng víi nguyªn nh©n cña sù kh¸c biÖt ®ã. Néi dung cña LuËn v¨n tèt nghiÖp nµy, ngoµi phÇn më ®Çu vµ phÇn kÕt luËn, gåm cã 3 phÇn chÝnh nh sau: - PhÇn I: Lý luËn chung vÒ B»ng chøng kiÓm to¸n vµ thu thËp B»ng chøng kiÓm to¸n - PhÇn II: Thùc tÕ c«ng t¸c thu thËp b»ng chøng kiÓm to¸n trong kiÓm to¸n B¸o c¸o tµi chÝnh do AASC thùc hiÖn - PhÇn III: Ph¬ng híng hoµn thiÖn quy tr×nh kiÓm to¸n chung vµ viÖc thu thËp b»ng chøng kiÓm to¸n trong kiÓm to¸n B¸o c¸o tµi chÝnh do AASC thùc hiÖn -1- Trong ph¹m vi cña B¸o c¸o nµy, em ®· thùc hiÖn viÖc kÕt hîp gi÷a nh÷ng lý luËn kiÓm to¸n ®îc trang bÞ trong qu¸ tr×nh häc tËp víi thùc tiÔn ho¹t ®éng t¹i ®¬n vÞ thùc tËp ®Ó ph©n tÝch, so s¸nh. §ång thêi, b¸o c¸o cã kÕ thõa vµ ph¸t triÓn mét sè lý luËn kiÓm to¸n trong nh÷ng tµi liÖu chuyªn ngµnh. Do h¹n chÕ vÒ thêi gian, lý luËn chuyªn m«n vµ kiÕn thøc thùc tÕ nªn mÆc dï ®· hÕt søc cè g¾ng, bµi viÕt nµy ch¾c h¼n kh«ng tr¸nh khái thiÕu sãt. Em rÊt mong nhËn ®îc sù ®ãng gãp ý kiÕn cña thÇy c« vµ c¸c b¹n ®Ó b¸o c¸o ®îc hoµn thiÖn h¬n. Em xin ch©n thµnh c¶m ¬n c« gi¸o Th.S NguyÔn ThÞ Hång Thuý vµ c¸c anh chÞ kiÓm to¸n viªn Phßng KiÓm to¸n vµ T vÊn C«ng ty DÞch vô T vÊn Tµi chÝnh KÕ to¸n vµ KiÓm to¸n ®· gióp em hoµn thµnh luËn v¨n nµy. Sinh viªn Tµo H¶i Nh©n -2- PhÇn mét lý luËn chung vÒ b»ng chøng kiÓm to¸n vµ thu thËp b»ng chøng kiÓm to¸n I- Tæng quan vÒ kiÓm to¸n b¸o c¸o tµi chÝnh 1- Kh¸i niÖm KiÓm to¸n lµ viÖc x¸c minh vµ bµy tá ý kiÕn vÒ thùc tr¹ng ho¹t ®éng ®îc kiÓm to¸n b»ng hÖ thèng ph¬ng ph¸p kü thuËt cña kiÓm to¸n chøng tõ vµ ngoµi chøng tõ do c¸c kiÓm to¸n viªn cã tr×nh ®é nghiÖp vô t¬ng xøng thùc hiÖn trªn c¬ së hÖ thèng ph¸p lý cã hiÖu lùc. KiÓm to¸n tµi chÝnh lµ ho¹t ®éng ®Æc trng trong hÖ thèng kiÓm to¸n nãi chung. Theo ®ã, KiÓm to¸n tµi chÝnh lµ viÖc x¸c minh vµ bµy tá ý kiÕn vÒ B¶ng khai tµi chÝnh b»ng hÖ thèng ph¬ng ph¸p kü thu¹t cña kiÓm to¸n trªn c¬ së hÖ thèng ph¸p lý hiÖn hµnh hoÆc ®îc chÊp nhËn réng r·i. 2- §èi tîng kiÓm to¸n tµi chÝnh §èi tîng kiÓm to¸n tµi chÝnh lµ B¶ng khai tµi chÝnh. B¶ng khai tµi chÝnh gåm hai bé phËn: c¸c B¸o c¸o tµi chÝnh vµ c¸c B¶ng kª khai tµi chÝnh cã tÝnh chÊt ph¸p lý kh¸c. Theo ChuÈn mùc kiÓm to¸n ViÖt Nam sè 200 th× “B¸o c¸o tµi chÝnh lµ hÖ thèng b¸o c¸o ®îc lËp theo chuÈn mùc vµ chÕ ®é kÕ to¸n hiÖn hµnh (hoÆc ®îc chÊp nhËn) ph¶n ¸nh cÊc th«ng tin kinh tÕ, tµi chÝnh chñ yÕu cña ®¬n vÞ. B¶ng kª khai tµi chÝnh cã tÝnh chÊt ph¸p lý nh B¶ng kÕ khai tµi s¶n c¸ nh©n, B¶ng kª khai tµi s¶n ®Æc biÖt, c¸c b¶ng kª khai theo yªu cÇu riªng cña chñ ®Çu t... C¸c b¶ng khai tµi chÝnh ®Òu chøa ®ùng nh÷ng th«ng tin lËp ra t¹i mét thêi ®iÓm cô thÓ trªn c¬ së nh÷ng tµi liÖu kÕ to¸n tæng hîp vµ chi tiÕt dùa theo nh÷ng quy t¾c cô thÓ x¸c ®Þnh. Trªn thùc tÕ, kiÓm to¸n viªn chñ yÕu tiÕn hµnh kiÓm to¸n ®èi víi B¸o c¸o tµi chÝnh, do ®ã KiÓm to¸n tµi chÝnh cßn ®îc gäi lµ KiÓm to¸n B¸o c¸o tµi chÝnh. -3- Khi tiÕn hµnh kiÓm to¸n B¸o c¸o tµi chÝnh, kiÓm to¸n viªn cã thÓ tiÕp cËn theo hai híng lµ theo kho¶n môc vµ theo chu tr×nh. TiÕp cËn theo kho¶n môc lµ c¸ch mµ kiÓm to¸n viªn ph©n chia m¸y mãc tõng kho¶n môc hoÆc nhãm c¸c kho¶n môc theo thø tô trong B¸o c¸o tµi chÝnh vµo trong mét phÇn hµnh. C¸ch tiÕp cËn nµy ®¬n gi¶n song kh«ng hiÖu qu¶ do ®· ®a c¸c kho¶n môc cã vÞ trÝ kh¸c nhau nhng liªn hÖ chÆt chÏ víi nhau vµo c¸c phÇn hµnh kiÓm to¸n riªng biÖt. TiÕp cËn theo chu tr×nh lµ c¸ch ph©n chia B¸o c¸o tµi chÝnh thµnh c¸c chu tr×nh c¨n cø vµo mèi liªn hÖ chÆt chÏ lÉn nhau gi÷a c¸c kho¶n môc, c¸c qu¸ tr×nh cÊu thµnh, c¸c yÕu tè trong mét chu tr×nh chung cña ho¹t ®éng tµi chÝnh. C¸ch ph©n chia nµy hiÖu qu¶ h¬n c¸ch trªn do xuÊt ph¸t tõ mèi liªn hÖ vèn cã cña c¸c nghiÖp vô, tõ ®ã kÕt nèi ®îc c¸c mèi liªn hÖ trong kinh tÕ vµ trong ghi sæ kÕ to¸n chøa ®ùng trong B¸o c¸o tµi chÝnh. Theo c¸ch ph©n chia nµy, kiÓm to¸n B¸o c¸o tµi chÝnh gåm nh÷ng phÇn hµnh c¬ b¶n sau: - KiÓm to¸n chu tr×nh B¸n hµng vµ thu tiÒn - KiÓm to¸n chu tr×nh mua hµng vµ thanh to¸n - KiÓm to¸n chu tr×nh tiÒn l¬ng vµ nh©n viªn - KiÓm to¸n chu tr×nh hµng tån kho - KiÓm to¸n chu tr×nh huy ®éng vµ hoµn tr¶ vèn - KiÓm to¸n tiÒn mÆt Mèi quan hÖ gi÷a c¸c chu tr×nh kiÓm to¸n ®îc thÓ hiÖn nh s¬ ®å sau: S¬ ®å 1.1: Mèi quan hÖ gi÷a c¸c chu tr×nh kiÓm to¸n TiÒn B¸n hµngthu tiÒn Huy ®éng – hoµn tr¶ vèn Hµng tån kho -4- Mua hµngthanh to¸n TiÒn l¬ngnh©n viªn 3- Môc tiªu cña KiÓm to¸n B¸o c¸o tµi chÝnh Theo ChuÈn mùc kiÓm to¸n ViÖt Nam sè 200 “Môc tiªu cña kiÓm to¸n B¸o c¸o tµi chÝnh lµ gióp cho kiÓm to¸n viªn vµ c«ng ty kiÓm to¸n ®a ra ý kiÕn x¸c nhËn r»ng B¸o c¸o tµi chÝnh cã ®îc lËp trªn c¬ së chuÈn mùc vµ chÕ ®é kÕ to¸n hiÖn hµnh (hoÆc ®îc chÊp nhËn), cã tu©n thñ ph¸p luËt liªn quan vµ cã ph¶n ¸nh trung thùc vµ hîp lý trªn c¸c khÝa c¹nh träng yÕu hay kh«ng” Trong hÖ thèng môc tiªu kiÓm to¸n bao gåm nh÷ng môc tiªu chung vµ môc tiªu ®Æc thï. C¸c môc tiªu chung ®îc chia thµnh hai lo¹i cô thÓ lµ sù hîp lý chung vµ c¸c môc tiªu chung kh¸c. Môc tiªu hîp lý chung bao hµm viÖc xem xÐt, ®¸nh gi¸ tæng thÓ sè tiÒn ghi trªn c¸c kho¶n môc trªn c¬ së cam kÕt chung vÒ tr¸ch nhiÖm cña nhµ qu¶n lý vµ th«ng tin thu ®îc qua kh¶o s¸t thùc tÕ ë kh¸ch thÓ kiÓm to¸n tron gquan hÖ víi viÖc lùa chän c¸c môc tiªu chung kh¸c. C¸c môc tiªu chung kh¸c ®îc ®Æt ra t¬ng øng víi cam kÕt cña nhµ qu¶n lý lµ hiÖu lùc, t×nh trän vÑn, quyÒn vµ nghÜa vô, chÝnh x¸c c¬ häc, ph©n lo¹i vµ tr×nh bµy. Môc tiªu ®Æc thï ®îc x¸c ®Þnh trªn c¬ së môc tiªu chung vµ ®Æc ®iÓm cña kho¶n môc hay phÇn hµnh cïng c¸ch ph¶n ¸nh theo dâi chóng trªn hÖ thèng kÕ to¸n vµ hÖ thèng kiÓm so¸t néi bé. Theo ®ã, mçi môc tiªu chung cã Ýt nhÊt mét môc tiªu ®Æc thï. ViÖc x¸c ®Þnh môc tiªu ®Æc thï cßn phô thuéc vµo t×nh h×nh cô thÓ vµ ph¸n ®o¸n cña kiÓm to¸n viªn. Sù t¬ng øng mçi môc tiªu chung víi mét hoÆc nhiÒu môc tiªu ®Æc thï thÝch hîp ph¶i ®îc ho¹ch ®Þnh trªn nh÷ng luËn cø chung nh môc tiªu kiÓm to¸n chung, ®Æc ®iÓm cña kho¶n môc hay phÇn hµnh kiÓm to¸n, ®Æc ®iÓm tæ chøc hÖ thèng kÕ to¸n vµ hÖ thèng kiÓm to¸n. Mèi quan hÖ ®ã ®îc kh¸i qu¸t qua s¬ ®å sau: -5- S¬ ®å 1.2: Tr×nh tù chung x¸c ®Þnh môc tiªu kiÓm to¸n ®Æc thï §¨c ®iÓm cña c¸c bé phËn cÊu thµnh ®èi t îng kiÓm to¸n Môc tiªu kiÓm to¸n chung Môc tiªu kiÓm to¸n ®Æc thï §Æc ®iÓm cña hÖ thèng kÕ to¸n vµ kiÓm so¸t 4- Chñ thÓ vµ kh¸ch thÓ trong kiÓm to¸n B¸o c¸o tµi chÝnh Theo V¨n b¶n chØ ®¹o kiÓm to¸n quèc tÕ (IAG), kh¸ch thÓ kiÓm to¸n tµi chÝnh ®îc x¸c ®Þnh lµ mét thùc thÓ kinh tÕ ®éc lËp. Chñ thÓ kiÓm to¸n tµi chÝnh cã thÓ lµ kiÓm to¸n ®éc lËp, kiÓm to¸n nhµ níc vµ kiÓm to¸n néi bé. KiÓm to¸n néi bé tiÕn hµnh kiÓm to¸n B¸o c¸o tµi chÝnh cña c¸c ®¬n vÞ thµnh viªn theo yªu cÇu cña l·nh ®¹o cao nhÊt trong ®¬n vÞ. KiÓm to¸n nhµ níc tiÕn hµnh kiÓm to¸n c¸c ®¬n vÞ, c¸ nh©n ho¹t ®éng trªn c¬ së ng©n s¸ch nhµ níc, c¸c c«ng ty liªn doanh cã tõ 51% vèn ng©n s¸ch trë lªn. KiÓm to¸n ®éc lËp tiÕn hµnh kiÓm to¸n c¸c c«ng ty cæ phÇn, c«ng ty liªn doanh dãi 51% vèn ng©n s¸ch, c¸c c«ng ty 100% vèn níc ngoµi... cung c¸c ®¬n vÞ, c¸ nh©n cã nhu cÇu kiÓm to¸n. Mèi quan hÖ chñ thÓ- kh¸ch thÓ kiÓm to¸n B¸o c¸o tµi chÝnh lµ mèi quan hÖ ngo¹i kiÓm. TÝnh ngo¹i kiÓm nµy kh¸c nhau tuú thuéc vµo møc ®é ®éc lËp cña chñ thÓ kiÓm to¸n vµ quan hÖ cña chñ thÓ ®ã víi kh¸ch thÓ cô thÓ. Theo ®ã, kiÓm to¸n ®éc lËp cã tÝnh ngo¹i kiÓm cao nhÊt trong ba chñ thÓ kiÓm to¸n nµy. 5- Ph¬ng ph¸p kiÓm to¸n trong kiÓm to¸n B¸o c¸o tµi chÝnh KiÓm to¸n tµi chÝnh lµ ho¹t ®éng kiÓm to¸n ®Æc trng vµ n»m trong hÖ thèng kiÓm to¸n nãi chung. V× thÕ, còng nh mäi lo¹i h×nh kiÓm to¸n kh¸c, ®Ó thùc -6- hiÖn chøc n¨ng x¸c minh vµ bµy tá ý kiÕn, kiÓm to¸n B¸o c¸o tµi chÝnh còng sö dông c¸c ph¬ng ph¸p kiÓm to¸n chøng tõ (kiÓm to¸n c©n ®èi, ®èi chiÕu trùc tiÕp, ®èi chiÕu logic) vµ kiÓm to¸n ngoµi chøng tõ (kiÓm kª, ®iÒu tra, thùc nghiÖm). XÐt vÒ mÆt thùc hiÖn chøc n¨ng chung cña kiÓm to¸n, kiÓm to¸n tµi chÝnh híng tíi viÖc bµy tá ý kiÕn trªn c¬ së c¸c b»ng chøng kiÓm to¸n. §Ó cã ®îc nh÷ng b»ng chøng nµy, kiÓm to¸n tµi chÝnh cÇn triÓn khai c¸c ph¬ng ph¸p c¬ b¶n trªn theo nh÷ng t×nh huèng cô thÓ. Nh÷ng c¸ch thøc cô thÓ nµy ®îc gäi lµ ph¬ng ph¸p thu thËp b»ng chøng kiÓm to¸n. ë ®©y, c¸c ph¬ng ph¸p kiÓm to¸n c¬ b¶n ®îc triÓn khai theo híng tæng hîp l¹i hoÆc chi tiÕt h¬n tuú theo t×nh huèng cô thÓ. XÐt vÒ ®èi tîng cô thÓ cña kiÓm to¸n tµi chÝnh lµ c¸c B¸o c¸o tµi chÝnh vµ c¸ch b¶ng tæng hîp tµi chÝnh ®Æc biÖt kh¸c. C¸c b¶ng tæng hîp nµy chøa ®ùng nh÷ng mèi quan hÖ kinh tÕ tæng qu¸t, võa ph¶n ¸nh cô thÓ tõng lo¹i tµi s¶n, tõng lo¹i nguån vèn víi nh÷ng biÓu hiÖn vÒ kinh tÕ, ph¸p lý vµ ®îc lËp ra theo nh÷ng tr×nh tù x¸c ®Þnh víi nh÷ng chuÈn mùc cô thÓ. Do vËy, kiÓm to¸n tµi chÝnh ph¶i h×nh thµnh nh÷ng tr¾c nghiÖm víi viÖc sö dông liªn hoµn c¸c ph¬ng ph¸p kiÓm to¸n c¬ b¶n ®Ó ®a ra ý kiÕn ®óng ®¾n vÒ c¸c b¶ng tæng hîp nµy. Nguyªn t¾c chung cña mäi cuéc kiÓm to¸n tµi chÝnh lµ ph¶i thÈm tra l¹i c¸c th«ng tin biÓu hiÖn b»ng tiÒn ph¶n ¸nh trªn b¶ng tæng hîp b»ng viÖc kÕt hîp c¸c ph¬ng ph¸p kiÓm to¸n chøng tõ vµ ngoµi chøng tõ theo tr×nh tù vµ c¸ch thøc kÕt hîp x¸c ®Þnh. C¸ch lµm nµy gäi lµ Thö nghiÖm c¬ b¶n. Tuy nhiªn, c¸c thö nghiÖm c¬ b¶n kh«ng ph¶i ®îc thùc hiÖn víi mäi kho¶n môc vµ trong mäi quan hÖ. KiÓm to¸n tµi chÝnh h×nh thµnh thö nghiÖm tu©n thñ, lµ thö nghiÖm dùa vµo kÕt qña cña hÖ thèng kiÓm so¸t néi bé khi hÖ thèng nµy tån t¹i vµ ho¹t ®éng cã hiÖu lùc. Khi ®ã, thö nghiÖm c¬ b¶n ®îc tiÕn hµnh víi sè lîng Ýt. NÕu hÖ thèng kiÓm so¸t néi bé cña kh¸ch hµng kh«ng tån t¹i, hoÆc ho¹t ®éng kh«ng hiÖu lùc, kiÓm to¸n tµi chÝnh sÏ kh«ng thùc hiÖn thö nghiÖm tu©n thñ mµ t¨ng cêng c¸c thö nghiÖm c¬ b¶n víi quy m« ®ñ l¬n ®Ó b¶o ®¶m ®oä tin cËy vµo c¸c kÕt luËn kiÓm to¸n. -7- 6- Tr×nh tù kiÓm to¸n B¸o c¸o tµi chÝnh B¸o c¸o tµi chÝnh ®îc tiÕn hµnh kiÓm to¸n theo ba bíc c¬ b¶n: - ChuÈn bÞ kiÓm to¸n - Thùc hiÖn kiÓm to¸n - KÕt thóc kiÓm to¸n ChuÈn bÞ kiÓm to¸n Tõ th mêi kiÓm to¸n, kiÓm to¸n viªn tim hiÓu kh¸ch hµng víi môc ®Ých h×nh thµnh hîp ®ång hoÆc kÕ hoÆc chung cho cuéc kiÓm to¸n. Sau ®ã, kiÓm to¸n viªn cÇn thu thËp c¸c th«ng tin vÒ kh¸ch hµng, t×m hiÓu vµ ®¸nh gi¸ hÖ thèng kiÓm so¸t néi bé cña kh¸ch thÓ kiÓm to¸n ®Ó x©y dùng kÕ ho¹ch cô thÓ vµ ch¬ng tr×nh kiÓm to¸n cho tõng phÇn hµnh. §ång thêi còng chuÈn bÞ vÒ ph¬ng tiÖn vµ nh©n viªn cho viÖc triÓn khai kÕ ho¹ch vµ ch¬ng tr×nh kiÓm to¸n ®· x©y dùng. Thùc hiÖn c«ng viÖc kiÓm to¸n Lµ qu¸ tr×nh sö dông c¸c tr¾c nghiÖm vµo viÖc x¸c minh c¸c th«ng tin h×nh thµnh vµ ph¶n ¸nh trªn B¸o c¸o tµi chÝnh. Tr×nh tù kÕt hîp c¸c tr¾c nghiÖm nµy phô thuéc v¹o kÕt qu¶ ®¸nh gi¸ hÖ thèng kiÓm so¸t néi bé ë tr¬ng bíc chuÈn bÞ kiÓm to¸n. NÕu hÖ thèng kiÓm so¸t né bé ®îc ®¸nh gi¸ lµ kh«ng hiÖu lùc, kiÓm to¸n viªn sÏ thùc hiÖn lu«n c¸c tr¾c nghiÖm ®é v÷ng ch·i víi sè lîng lín. NÕu hÖ thèng kiÓm so¸t néi bé ®îc ®¸nh gi¸ lµ cã hiÖu lùc, kiÓm so¸t viªn sÏ sö dông tr¾c nghiªm ®¹t yªu cÇu ®Ó x¸c ®Þnh kh¶ n¨g sai ph¹m, sau ®ã sö dông c¸c tr¾c nghiÖm ®é v÷ng ch·i víi sè lîng Ýt ®Ó x¸c minh nh÷ng sai sãt cã thÓ cã. NÕu tr¾c nghiÖm ®¹t yªu cÇu l¹i cho kÕt qña lµ hÖ thèng kiÓm so¸t néi bé kh«ng cã hiÖu lùc, tr¾c nghiÖm ®é v÷ng ch·i sÏ ®îc thùc hiÖn víi sè lîng lín. Quy m« cô thÓ cña c¸c tr¾c nghiÖm còng nh tr×nh tù vµ c¸ch thøc kÕt hîp gi÷a chóng phô thuéc rÊt nhiÒu vµo kinh nghiÖm vµ kh¶ n¨ng ph¸n ®o¸n cña kiÓm to¸n viªn víi môc ®Ých cã ®îc b»ng chøng ®Çy ®ñ vµ tin cËy víi chi phÝ kiÓm to¸n thÊp nhÊt. KÕt thóc kiÓm to¸n KÕt qu¶ cña c¸c tr¾c nghiÖm trªn ®îc xem xÐt trong quan hÖ hîp lý chung vµ kiÓm nghiÖn trong quan hÖ víi c¸ sù viÖc bÊt thêng, nh÷ng nhiÖm vô ph¸t -8- sinh sau ngµy lËp B¶ng khai tµi chÝnh. ChØ trªn c¬ së ®ã míi ®a ®îc kÕt luËn cuèi cïng vµo lËp B¸o c¸o kiÓm to¸n. II – Nh÷ng vÊn ®Ò lý luËn vÒ b»ng chøng kiÓm to¸n 1- B¶n chÊt cña b»ng chøng kiÓm to¸n 1.1- Kh¸i niÖm b»ng chøng kiÓm to¸n B»ng chøng kiÓm to¸n lµ mét trong nh÷ng kh¸i niÖm c¬ b¶n vµ quan träng nhÊt cña kiÓm to¸n. Ho¹t ®éng kiÓm to¸n thùc chÊt chÝnh lµ qu¸ tr×nh thu thËp vµ ®¸nh gi¸ c¸c b»ng chøng kiÓm to¸n do c¸c kiÓm to¸n viªn thùc hiÖn. Theo ChuÈn mùc kiÓm to¸n ViÖt Nam sè 500, “B»ng chøng kiÓm to¸n lµ tÊt c¶ c¸c tµi liÖu, th«ng tin mµ c¸c kiÓm to¸n viªn thu thËp ®îc liªn quan ®Õn cuéc kiÓm to¸n vµ dùa trªn c¸c th«ng tin nµy kiÓm to¸n viªn h×nh thµnh nªn ý kiÕn cña m×nh”. Nh vËy, b»ng chøng kiÓm to¸n ®îc hiÓu lµ tÊt c¶ c¸c th«ng tin, nh©n chøng, vËt chøng mµ kiÓm to¸n viªn thu thËp lµm c¬ së cho nhËn xÐt cña m×nh vÒ B¸o c¸o tµi chÝnh. Kh¸i niÖm nµy còng chØ râ ®Æc tÝnh c¬ b¶n cña b»ng chøng vµ quan hÖ cña b»ng chøng víi kÕt luËn kiÓm to¸n. B»ng chøng kiÓm to¸n cã tÝnh ®a d¹ng- thÓ hiÖn ë c¸c d¹ng nh©n chøng, vËt chøng..., - vµ c¸c lo¹i b»ng chøng kiÓm to¸n kh¸c nhau sÏ cã ¶nh hëng kh¸c nhau ®Õn viÖc h×nh thµnh kÕt luËn kiÓm to¸n. B»ng chøng kiÓm to¸n lµ c¬ së cña kÕt luËn kiÓm to¸n, yÕu tè quyÕt ®Þnh chÊt lîng cuéc kiÓm to¸n vµ còng chÝnh lµ c¬ së ®Ó gi¸m s¸t, ®¸nh gi¸ cuéc kiÓm to¸n. 1.2 - C¸c quyÕt ®Þnh vÒ b»ng chøng kiÓm to¸n Trong qu¸ tr×nh thùc hiÖn kiÓm to¸n, c¸c kiÓm to¸n viªn ph¶i xem xÐt mèi quan hÖ gi÷a chi phÝ cho viÖc thu thËp b»ng chøng kiÓm to¸n víi lîi Ých cña c¸c th«ng tin ®ã. KiÓm to¸n tµi chÝnh cã ®èi tîng lµ c¸c B¸o c¸o tµi chÝnh- bao gåm c¸c th«ng tin tµi chÝnh tæng hîp liªn quan ®Õn toµn bé ho¹t ®éng s¶n xuÊt kinh doanh trong mét niªn ®é tµi chÝnh ®îc kiÓm to¸n. Do ph¹m vi kiÓm to¸n réng nh vËy, khi tiÕn hµnh kiÓm to¸n, c¸c kiÓm to¸n viªn ph¶i x¸c ®Þnh sè lîng b»ng chøng thÝch hîp cÇn thu thËp ®Ó cã thÓ ®¸nh gi¸ mét c¸ch toµn diÖn vµ ®a ra ý kiÕn x¸c ®¸ng vÒ ®èi tîng kiÓm to¸n. QuyÕt ®Þnh nµy cña kiÓm to¸n viªn cã thÓ chia thµnh bèn lo¹i: -9- - QuyÕt ®Þnh vÒ thÓ thøc kiÓm to¸n cÇn ¸p dông QuyÕt ®Þnh vÒ quy m« mÉu cÇn chän ®èi víi mét thÓ thøc nhÊt ®Þnh QuyÕt ®Þnh vÒ nh÷ng kho¶n môc c¸ biÖt cÇn chän tõ tæng thÓ QuyÕt ®Þnh vÒ thêi gian hoµn thµnh c¸c thÓ thøc a. QuyÕt ®Þnh vÒ thÓ thøc kiÓm to¸n cÇn ¸p dông ThÓ thøc kiÓm to¸n lµ híng dÉn chi tiÕt vÒ qu¸ tr×nh thu thËp mét lo¹i b»ng chøng kiÓm to¸n c¸ biÖt ph¶i thu thËp t¹i mét thêi ®iÓm nµo ®ã trong mét cuéc kiÓm to¸n. VÝ dô: híng dÉn chi tiÕt vÒ qu¸ tr×nh thu thËp biªn b¶n kiÓm kª vËt t, tiÒn mÆt t¹i kÐt hay híng dÉn chi tiÕt vÒ thu thËp b¶ng so s¸nh gi÷a c¸c chi phiÕu thanh to¸n víi c¸c kho¶n chi tiÒn mÆt, c¸c bót to¸n nhËt ký hay c¸c chi tiÕt trong chøng tõ vËn chuyÓn. Nh÷ng híng dÉn nµy thêng ®îc s¾p xÕp theo mét thø tù cô thÓ gióp kiÓm to¸n viªn sö dông trong suèt cuéc kiÓm to¸n. b. QuyÕt ®Þnh vÒ quy m« mÉu cÇn chän ®èi víi mét thÓ thøc nhÊt ®Þnh Sau khi ®· chän ®îc thÓ thøc kiÓm to¸n, kiÓm to¸n viªn x¸c ®Þnh quy m« mÉu. Quy m« mÉu cã thÓ gåm mét vµi phÇn tö, hay tÊt c¶ c¸c phÇn tö trong tæng thÓ nghiªn cøu. VÝ dô khi kiÓm to¸n PhiÕu thu, gi¶ sö trong ph¹m vi kiÓm to¸n cã 5000 phiÕu thu, kiÓm to¸n viªn quyÕt ®Þnh chän quy m« mÉu lµ 300 phiÕu thu ®Ó kiÓm to¸n chi tiÕt. Quy m« mÉu chän theo thÓ thøc nµy thay ®æi tuú theo tõng cuéc kiÓm to¸n. c. QuyÕt ®Þnh vÒ nh÷ng kho¶n môc cÇn chän tõ tæng thÓ Sau khi x¸c ®Þnh quy m« mÉu cÇn chän cho tõng thÓ thøc kiÓm to¸n, kiÓm to¸n viªn cÇn x¸c ®Þnh c¸c phÇn tö c¸ biÖt ®Ó kiÓm tra cô thÓ. VÝ dô, sau khi quyÕt ®Þnh sÏ lùa chän 300 phiÕu tõ tæng thÓ 5000 phiÕu thu ®Ó kiÓm tra chi tiÕt, kiÓm to¸n viªn sÏ chän c¸c phiÕu cô thÓ b»ng c¸ch: (a) chän 100 phiÕu thu mét th¸ng; (b) chän 300 phiÕu thu cã gi¸ trÞ tiÒn tÖ lín nhÊt; (c) chän phiÕu thu mét c¸ch ngÉu nhiªn; (d) chän theo ph¸n ®o¸n cña kiÓm to¸n viªn hay kÕt hîp c¸c c¸ch trªn. d. QuyÕt ®Þnh vÒ thêi gian hoµn thµnh c¸c thÓ thøc ViÖc x¸c ®Þnh thêi gian cña thÓ thøc kiÓm to¸n cã thÓ ngay tõ kú kÕ to¸n mµ B¸o c¸o tµi chÝnh ph¶n ¸nh cha kÕt thóc; hoÆc cã thÓ rÊt l©u sau khi kú kÕ to¸n ®ã kÕt thóc. Tuy nhiªn, th«ng thêng kh¸ch hµng muèn c«ng ty kiÓm to¸n hoµn thµnh kiÓm to¸n trong kho¶ng thêi gian kh«ng qu¸ mét quý kÓ tõ khi kú kÕ to¸n kÕt thóc. - 10 - KÕt qu¶ cña c¸c quyÕt ®Þnh nµy ®Òu ®îc thÓ hiÖn trong ch¬ng tr×nh kiÓm to¸n, trong ®ã m« t¶ c¸c thÓ thøc kiÓm to¸n, quy m« mÉu c¸c kho¶n môc ph¶i chän, thêi gian hoµn thµnh... cho tõng yÕu tè cÊu thµnh cña B¸o c¸o tµi chÝnh. 1.3- Ph©n lo¹i b»ng chøng kiÓm to¸n Theo ChuÈn mùc kiÓm to¸n ViÖt Nam sè 500, b»ng chøng kiÓm to¸n cã tÝnh ®a d¹ng. §Ó thuËn tiÖn cho viÖc nghiªn cøu, b»ng chøng kiÓm to¸n ®îc ph©n lo¹i theo c¸c tiªu thøc vµ phæ biÕn h¬n c¶ lµ hai c¸ch ph©n lo¹i sau: - Ph©n lo¹i theo nguån gèc b»ng chøng - Ph©n lo¹i theo lo¹i h×nh b»ng chøng a. Ph©n lo¹i theo nguån gèc b»ng chøng o C¸c b»ng chøng do bªn ngoµi cung cÊp trùc tiÕp cho kiÓm to¸n viªn nh c¸c b¶ng x¸c nhËn c«ng nî, x¸c nhËn sè d tiÒn göi ng©n hµng, ... o B»ng chøng do ngêi bªn ngoµi lËp nhng ®îc lu gi÷ t¹i ®¬n vÞ nh B¶ng sao kª ng©n hµng, GiÊy b¸o sè d ng©n hµng, Ho¸ ®¬n mua hµng,... o B»ng chøng do ®¬n vÞ ph¸t hµng vµ lu©n chuyÓn ra ngoµi ®¬n vÞ, sau ®ã quay trë l¹i ®¬n vÞ nh c¸c uû nhiÖm chi (®· thanh to¸n)... o B»ng chøng do ®¬n vÞ ph¸t hµnh vµ lu©n chuyÓn trong néi bé ®¬n vÞ b. Ph©n lo¹i theo lo¹i h×nh b»ng chøng o C¸c b»ng chøng vËt chÊt, thu ®îc th«ng qua thùc hiÖn kiÓm kª, hay tham quan nhµ xëng, quan s¸t quy tr×nh c«ng nghÖ v.v... o C¸c b»ng chøng tµi liÖu nh c¸c ho¸ ®¬n chøng tõ, c¸c b¶ng biÓu hay th x¸c nhËn v.v... o C¸c b»ng chøng thu ®îc qua pháng vÊn, thùc hiÖn ®èi víi nh©n viªn hay ban gi¸m ®èc, c¸c bªn h÷u quan v.v... 2- §¸nh gi¸ b»ng chøng kiÓm to¸n 2.1- C¸c tÝnh chÊt cña b»ng chøng kiÓm to¸n B»ng chøng kiÓm to¸n cã ¶nh hëng trùc tiÕp ®Õn kÕt luËn kiÓm to¸n do ®©y chÝnh lµ c¬ së ®Ó h×nh thµnh c¸c ý kiÕn vµ kÕt luËn kiÓm to¸n. V× thÕ, trong qu¸ tr×nh thùc hiÖn kiÓm to¸n, c¸c kiÓm to¸n viªn cÇn ph¶i thu thËp ®îc nh÷ng b»ng chøng kiÓm to¸n thuyÕt phôc. - 11 - TÝnh thuyÕt phôc cña b»ng chøng kiÓm to¸n ®îc quyÕt ®Þnh bëi hai tÝnh chÊt quan träng lµ tÝnh hiÖu lùc vµ tÝnh ®Çy ®ñ. Theo ChuÈn mùc kiÓm to¸n ViÖt Nam sè 500, “...“§Çy ®ñ” lµ tiªu chuÈn thÓ hiÖn vÒ sè lîng b»ng chøng kiÓm to¸n. “ThÝch hîp” lµ tiªu chuÈn thÓ hiÖn chÊt l îng, ®é tin cËy cña b»ng chøng kiÓm to¸n”. B»ng chøng kiÓm to¸n ph¶i ®îc thu thËp ®Çy ®ñ vµ thÝch hîp ®èi víi tõng c¬ së dÉn liÖu cña b¸o c¸o tµi chÝnh. B»ng chøng liªn quan ®Õn mét c¬ së dÉn liÖu kh«ng bï ®¾p cho sù thiÕu b»ng chøng liªn quan ®Õn c¬ së dÉn liÖu kh¸c. Sù ®Çy ®ñ vµ tÝnh thÝch hîp cña b»ng chøng lu«n ®i kÌm víi nhau vµ ®îc ¸p dông cho c¸c b»ng chøng kiÓm to¸n thu thËp ®îc tõ c¸c thñ tôc thö nghiÖm kiÓm so¸t vµ thö nghiÖm c¬ b¶n. Thêng c¸c kiÓm to¸n viªn dùa trªn c¸c b»ng chøng mang tÝnh xÐt ®o¸n vµ thuyÕt phôc nhiÒu h¬n lµ tÝnh kh¼ng ®Þnh ch¾c ch¾n. 2.2- §¸nh gi¸ b»ng chøng kiÓm to¸n ViÖc ®¸nh gi¸ tÝnh thuyÕt phôc cña b»ng chøng th«ng qua viÖc ®¸nh gi¸ tÝnh ®Çy ®ñ vµ tÝnh hiÖu lùc cña b»ng chøng. a. §¸nh gi¸ tÝnh ®Çy ®ñ cña b»ng chøng TÝnh ®Çy ®ñ cña b»ng chøng kiÓm to¸n ®îc ®¸nh gi¸ th«ng qua viÖc xem xÐt c¸c yÕu tè sau ®©y:  TÝnh hiÖu lùc cña b»ng chøng: b»ng chøng cã ®é tin cËy cµng thÊp th× cµng ph¶i thu thËp nhiÒu. Mét (hay mét sè) b»ng chøng cã ®é tin cËy thÊp cha ®ñ ®Ó cã thÓ nhËn ®Þnh mét c¸ch x¸c ®¸ng vÒ ®èi tîng kiÓm to¸n cô thÓ.  TÝnh träng yÕu cña ®èi tîng ®îc kiÓm to¸n: ®èi tîng cô thÓ ®îc kiÓm to¸n cµng träng yÕu th× sè lîng b»ng chøng kiÓm to¸n cÇn thu thËp cµng nhiÒu v× môc tiªu cña kiÓm to¸n tµi chÝnh lµ kh¼ng ®Þnh B¸o c¸o tµi chÝnh ®îc tr×nh bµy trung thùc trªn mäi khÝa c¹nh träng yÕu; kiÓm to¸n viªn ph¶i ph¸t hiÖn mäi sai ph¹m cã ¶nh hëng ®Õn träng yÕu ®Õn B¸o c¸o tµi chÝnh. C¸c ®èi tîng cô thÓ ®îc xem lµ träng yÕu thêng lµ c¸c kho¶n môc cã gi¸ trÞ lín. NÕu sai sãt x¶y ra ë nh÷ng ®èi tîng nµy cã thÓ cã ¶nh hëng träng yÕu ®Õn b¸o c¸o tµi chÝnh. Ngîc l¹i, c¸c kho¶n môc cã quy m« nhá nÕu cã sai ph¹m thêng khã ¶nh hëng ®Õn b¸o c¸o tµi chÝnh.  Møc ®é rñi ro cña ®èi tîng ®îc kiÓm to¸n: nh÷ng ®èi tîng cô thÓ (kho¶n môc, bé phËn, nghiÖp vô,...) ®îc ®¸nh gi¸ lµ kh¶ n¨ng rñi ro lín th× lîng b»ng chøng kiÓm to¸n ph¶i thu thËp nhiÒu vµ ngîc l¹i. - 12 - b. §¸nh gi¸ tÝnh hiÖu lùc cña b»ng chøng TÝnh hiÖu lùc cña b»ng chøng kiÓm to¸n ®îc ®¸nh gi¸ th«ng qua viÖc xem xÐt c¸c yÕu tè sau ®©y:  Lo¹i h×nh hay d¹ng cña b»ng chøng: b»ng chøng díi d¹ng v¨n b¶n, h×nh ¶nh ®¸ng tin cËy h¬n b»ng chøng ghi l¹i lêi nãi.  TÝnh hiÖu lùc cña hÖ thèng kiÓm so¸t néi bé: b»ng chøng thu ®îc trong ®iÒu kiÖn hÖ thèng kiÓm so¸t néi bé ho¹t ®éng cã hiÖu lùc cã ®é tin cËy cã h¬n so víi b»ng chøng kiÓm to¸n thu ®îc khi hÖ thèng nµy kÐm hiÖu qu¶.  Nguån gèc thu thËp b»ng chøng: b»ng chøng cã nguån gèc cµng ®éc lËp víi ®èi tîng ®îc kiÓm to¸n th× cµng cã hiÖu lùc. B»ng chøng cã nguån gèc tõ bªn ngoµi ®¬n vÞ ®¸ng tin cËy h¬n b»ng chøng cã nguån gèc tõ bªn trong, b»ng chøng do kiÓm to¸n viªn tù thu thËp cã ®é tin cËy cao h¬n b»ng chøng do ®¬n vÞ cung cÊp.  Sù kÕt hîp c¸c b»ng chøng kiÓm to¸n: b»ng chøng cã ®é tin cËy cao h¬n khi cã th«ng tin tõ nhiÒu nguån vµ nhiÒu lo¹i kh¸c nhau cïng x¸c nhËn. c. XÐt ®o¸n b»ng chøng kiÓm to¸n ViÖc ®¸nh gi¸ vÒ tÝnh ®Çy ®ñ vµ hiÖu lùc cña b»ng chøng kiÓm to¸n phô thuéc vµon c¸c yÕu tè cô thÓ ®îc xÐt ®Õn ë trªn, ®ång thêi còng phô thuéc rÊt lín vµo kinh nghiÖm cña kiÓm to¸n viªn, kÕt qu¶ cña c¸c thñ tôc kiÓm to¸n, (kÓ c¶ c¸c sai sãt vµ gian lËn ®· ®îc ph¸t hiÖn) vµ tÝnh chÊt, néi dung, møc ®é rñi ro tiÒm tµng cña toµn bé b¸o c¸o tµi chÝnh, tõng sè d tµi kho¶n hoÆc tõng lo¹i nghiÖp vô. Khi cã c¸c nguån th«ng tin ®èi lËp nhau vÒ mét b»ng chøng th× kiÓm to¸n viªn ph¶i më réng diÖn ®iÒu tra ®Ó cã kh¼ng ®Þnh cuèi cïng. Khi cã nghi ngê liªn quan ®Õn c¬ së dÉn liÖu cã thÓ ¶nh hëng träng yÕu ®Õn b¸o c¸o tµi chÝnh, kiÓm to¸n viªn ph¶i thu thËp thªm b»ng chøng ®Ó lo¹i trõ sù nghi ngê ®ã. III- nh÷ng vÊn ®Ò lý luËn vÒ c«ng t¸c thu thËp b»ng chøng kiÓm to¸n 1- C¸c ph¬ng ph¸p kü thuËt thu thËp b»ng chøng kiÓm to¸n Thùc chÊt cña giai ®o¹n thùc hiÖn kiÓm to¸n lµ c¸c kiÓm to¸n viªn sö dông c¸c ph¬ng ph¸p kü thuËt ®Ó thu thËp c¸c b»ng chøng kiÓm to¸n thÝch hîp vµ ®Çy ®ñ. C¸c ph¬ng ph¸p kü thuËt thêng ®îc vËn dông trong kiÓm to¸n tµi - 13 - chÝnh lµ: kiÓm tra vËt chÊt, lÊy x¸c nhËn, x¸c minh tµi liÖu, quan s¸t, pháng vÊn, kü thuËt tÝnh to¸n vµ ph©n tÝch. 1.1 - Ph¬ng ph¸p kiÓm tra vËt chÊt KiÓm tra vËt chÊt lµ qu¸ tr×nh kiÓm kª t¹i chç hay tham gia kiÓm kª c¸c lo¹i tµi s¶n cña doanh nghiÖp. §èi tîng ¸p dông lµ tµi s¶n cã d¹ng vËt chÊt cô thÓ nh hµng tån kho, tµi s¶n cè ®Þnh, tiÒn mÆt, giÊy thanh to¸n cã gi¸ trÞ. KiÓm kª lµ ph¬ng ph¸p kiÓm to¸n ®¬n gi¶n, phï hîp víi chøc n¨ng x¸c minh cña kiÓm to¸n. Do vËy, kiÓm kª lu«n ®îc g¾n vµo quy tr×nh chung cña kiÓm to¸n. KiÓm kª ®îc tiÕn hµnh theo mét quy tr×nh chung bao gåm ba giai ®o¹n: ChuÈn bÞ kiÓm kª: kiÓm to¸n viªn c¨n cø vµo môc tiªu, quy m«, thêi h¹n kiÓm kª ®Ó bè trÝ lùc lîng vµ c¬ cÊu nh©n viªn, c¸c thiÕt bÞ ®o lêng phï hîp vµ chÝnh x¸c. Trêng hîp kiÓm to¸n viªn tham gia kiÓm kª cïng kh¸ch hµng th× kh©u chuÈn bÞ kiÓm kª do kh¸ch hµng thùc hiÖn song kiÓm to¸n viªn ph¶i n¾m ®îc c¸c c«ng viÖc nµy vµ trªn c¬ së ®ã lËp kÕ ho¹ch tham gia kiÓm kª, ®ång thêi ®¸nh gi¸ kh¶ n¨ng cÇn thiÕt cã sù cã mÆt cña chuyªn gia ®Ó ®¸nh gi¸ tµi s¶n kiÓm kª. Thùc hiÖn kiÓm kª: ph¶i ®îc thùc hiÖn theo ®óng yªu cÇu vµ ghi chÐp ®Çy ®ñ tõng m· c©n hoÆc l« hµng... PhiÕu m· c©n hay phiÕu kiÓm kª chÝnh lµ nh÷ng b»ng chøng kiÓm to¸n kiÓm to¸n viªn thu ®îc trong qu¸ tr×nh kiÓm kª. KÕt thóc kiÓm kª: kiÓm to¸n viªn lËp biªn b¶n trong ®ã nªu râ chªnh lÖch, c¸c nguyªn nh©n vµ xö lý cô thÓ. Biªn b¶n cÇn ®îc ®Ýnh kÌm phiÕu kiÓm kª (m· c©n) vµ b¶ng kª chªnh lÖch vÒ kÕt qu¶ kiÓm kª. Ph¬ng ph¸p kiÓm kª cung cÊp lo¹i b»ng chøng kiÓm to¸n gäi lµ kiÓu mÉu b»ng chøng vËt chÊt. u ®iÓm cña ph¬ng ph¸p nµy lµ cung cÊp b»ng chøng cã ®é tin cËy cao nhÊt v× kiÓm kª lµ qu¸ tr×nh x¸c minh sù hiÖn h÷u cña tµi s¶n, mang tÝnh kh¸ch quan. Kü thuËt nµy ®îc thùc hiÖn ®¬n gi¶n. Nhîc ®iÓm: ph¬ng ph¸p nµy còng cã nh÷ng h¹n chÕ nhÊt ®Þnh, ®ã lµ: - §èi víi mét sè tµi s¶n cè ®Þnh nh ®Êt ®ai, nhµ xëng, m¸y mãc thiÕt bÞ... kü thuËt kiÓm kª chØ cho phÐp x¸c minh sù hiÖn h÷u cña tµi s¶n, kh«ng cho - 14 - biÕt quyÒn së h÷u cña ®¬n vÞ ®èi víi tµi s¶n ®ã, tøc lµ mÆc dï tµi s¶n lµ hiÖn h÷u nhng cã thÓ ®ã chØ lµ tµi s¶n thuª ngoµi, hay ®· ®em thÕ chÊp, ... - §èi víi hµng ho¸, nguyªn vËt liÖu tån kho, kiÓm tra vËt chÊt chØ cho biÕt sù tån t¹i thùc tÕ vÒ sè lîng, cßn chÊt lîng, t×nh tr¹ng kü thuËt, ph¬ng ph¸p ®¸nh gi¸ ®óng hay sai, hîp lý hay kh«ng th× cha thÓ hiÖn. V× nh÷ng h¹n chÕ trªn, kiÓm tra vËt chÊt cÇn ®îc ®i tiÕn hµnh cïng c¸c kü thuËt kh¸c nh»m x¸c minh quyÒn së h÷u vµ gi¸ trÞ cña tµi s¶n ®ã. 1.2 - Ph¬ng ph¸p lÊy x¸c nhËn LÊy x¸c nhËn lµ qu¸ tr×nh thu thËp th«ng tin do bªn thø ba ®éc lËp cung cÊp ®Ó x¸c minh tÝnh chÝnh x¸c cña th«ng tin mµ kiÓm to¸n viªn nghi vÊn. C¸c ®èi tîng mµ kiÓm to¸n viªn thêng göi th x¸c nhËn ®îc kh¸i qu¸t trong B¶ng 1.1: C¸c lo¹i th«ng tin thêng cÇn ph¶i x¸c nhËn. B¶ng 1.1: C¸c lo¹i th«ng tin thêng cÇn ph¶i x¸c nhËn (Nguån: B¶ng 6-2, Alvin Arens vµ James K. Loebbecke, Auditing, NXB Thèng kª, 1995, trang 133) Th x¸c nhËn (sau khi ®· cã sù ký duyÖt cña ®¹i diÖn ®¬n vÞ ®îc kiÓm to¸n) cã thÓ ®îc kiÓm to¸n viªn göi trùc tiÕp ®Õn bªn thø ba ®Ó nhê x¸c nhËn c¸c th«ng tin theo yªu cÇu vµ sau ®ã ®îc göi tr¶ l¹i theo ®Þa chØ cña kiÓm to¸n - 15 - viªn. Th«ng thêng, ®¬n vÞ ®îc kiÓm to¸n cã thÓ göi th nhê x¸c nhËn ®Õn bªn thø ba theo yªu cÇu cña kiÓm to¸n viªn, nhng th tr¶ lêi vÉn ph¶i göi trùc tiÕp vÒ ®Þa chØ cña kiÓm to¸n viªn vµ kiÓm to¸n viªn ph¶i kiÓm so¸t ®îc toµn bé viÖc göi vµ nhËn ®èi víi c¸c x¸c nhËn. Quy tr×nh nh»m ®¶m b¶o tÝnh ®éc lËp cña kü thuËt x¸c nhËn ®èi víi ®¬n vÞ ®îc kiÓm to¸n. Kü thuËt lÊy x¸c nhËn cã thÓ ®îc thùc hiÖn theo hai h×nh thøc: göi th x¸c nhËn phñ ®Þnh vµ th x¸c nhËn d¹ng kh¼ng ®Þnh. Th x¸c nhËn phñ ®Þnh: kiÓm to¸n viªn yªu cÇu ngêi x¸c nhËn göi th ph¶n håi nÕu cã sai kh¸c gi÷a thùc tÕ víi th«ng tin kiÓm to¸n viªn nhê x¸c nhËn. Th x¸c nhËn kh¼ng ®Þnh: kiÓm to¸n viªn yªu cÇu ngêi x¸c nhËn göi th ph¶n håi cho tÊt c¶ c¸c th x¸c nhËn dï thùc tÕ cã trïng khíp víi th«ng tin mµ kiÓm to¸n viªn quan t©m hay kh«ng. H×nh thøc thø hai b¶o ®¶m ®é tin cËy cao h¬n cho kü thuËt x¸c nhËn, nhng chi phÝ còng cao h¬n. V× thÕ, tuú theo møc ®é hÖ träng cña th«ng tin mµ kiÓm to¸n viªn lùa chän h×nh thøc x¸c nhËn phï hîp. ¦u ®iÓm: B»ng chøng thu ®îc qua ph¬ng ph¸p nµy cã ®é tin cËy cao nÕu kiÓm to¸n viªn kiÓm so¸t ®îc qu¸ tr×nh göi th x¸c nhËn vµ ®¶m b¶o ®îc c¸c yÕu tè sau: - Th«ng tin cÇn ®îc x¸c nhËn theo yªu cÇu cña kiÓm to¸n viªn - Sù x¸c nhËn ph¶i ®îc thùc hiÖn b»ng v¨n b¶n - Sù ®éc lËp cña ngêi x¸c nhËn th«ng tin - KiÓm to¸n viªn ph¶i kiÓm so¸t ®îc qu¸ tr×nh thu thËp th x¸c nhËn. Kü thuËt x¸c nhËn ®îc ¸p dông trong hÇu hÕt tÊt c¶ c¸c cuéc kiÓm to¸n Nhîc ®iÓm cña kü thuËt nµy lµ chi phÝ thùc hiÖn kh¸ lín vµ ph¹m vi ¸p dông t¬ng ®èi giíi h¹n, nhÊt lµ khi ®¬n vÞ ®îc kiÓm to¸n cã quy m« lín, quan hÖ réng, ®a quèc gia... Ph¬ng ph¸p lÊy x¸c nhËn cung cÊp kiÓu mÉu b»ng chøng x¸c nhËn. 1.3 - Ph¬ng ph¸p x¸c minh tµi liÖu X¸c minh tµi liÖu lµ qu¸ tr×nh xem xÐt, kiÓm tra, ®èi chiÕu c¸c chøng tõ sæ s¸ch cã liªn quan s½n cã trong ®¬n vÞ. Ph¬ng ph¸p x¸c minh tµi liÖu ®îc ¸p dông ®èi víi c¸c ho¸ ®¬n b¸n hµng, phiÕu nhËp kho, xuÊt kho, sæ kÕ to¸n... vµ ®îc tiÕn hµnh theo hai c¸ch: - 16 - - Tõ mét kÕt luËn cã tríc, kiÓm to¸n viªn thu thËp tµi liÖu lµm c¬ së cho kÕt luËn cÇn kh¼ng ®Þnh. VÝ dô kiÓm to¸n viªn kiÓm tra c¸c tµi liÖu, hå s¬ v.v... ®Ó kh¼ng ®Þnh quyÒn së h÷u mét tµi s¶n nµo ®ã cña doanh nghiÖp. - KiÓm tra c¸c tµi liÖu cña mét nghiÖp vô tõ khi ph¸t sinh ®Õn khi vµo sæ s¸ch. Qu¸ tr×nh nµy cã thÓ tiÕn hµnh theo hai híng:  Tõ chøng tõ gèc lªn sæ s¸ch: khi muèn chøng minh r»ng nghiÖp vô ph¸t sinh ®· ®îc ghi sæ ®Çy ®ñ.  Tõ sæ s¸ch kiÓm tra ngîc vÒ chøng tõ gèc: khi muèn thu thËp b»ng chøng vÒ tÝnh cã thËt cña mäi nghiÖp vô ®îc ghi sæ. Kü thuËt kiÓm tra tµi liÖu cung cÊp b»ng chøng lµ kiÓu mÉu tµi liÖu chøng minh. ¦u ®iÓm cña ph¬ng ph¸p nµy lµ thùc hiÖn t¬ng ®èi thuËn lîi do tµi liÖu thêng cã s½n, chi phÝ thêng thÊp h¬n so víi c¸c kü thuËt kh¸c. Nhîc ®iÓm lµ b»ng chøng thu ®îc cã ®é tin cËy phô thuéc vµo nguån gèc cña b»ng chøng (hay sù ®éc lËp cña tµi liÖu so víi ®¬n vÞ ®îc kiÓm to¸n) vµ møc ®é ®¸ng tin cËy cña c¸c tµi liÖu sö dông (kh¶ n¨ng c¸c tµi liÖu cung cÊp ®· bÞ söa ch÷a, gi¶ m¹o). V× thÕ, kü thuËt kiÓm tra tµi liÖu lu«n ®îc tiÕn hµnh kÕt hîp víi c¸c ph¬ng ph¸p kü thuËt kh¸c ®Ó kh¼ng ®Þnh tÝnh chÝnh x¸c cña nguån tµi liÖu ®îc cung cÊp. Khi sö dông kü thuËt nµy, kiÓm to¸n viªn cÇn ph©n biÖt qu¸ tr×nh kiÓm tra vËt chÊt vÒ tµi s¶n, nh tiÒn mÆt, tr¸i phiÕu cã gi¸... víi qu¸ tr×nh kiÓm tra c¸c chøng tõ nh phiÕu chi ®· thanh to¸n vµ chøng tõ hµng b¸n... §èi víi tr¸i phiÕu, khi cha ®îc ký, nã lµ mét chøng tõ, sau khi ®îc ký, nã lµ mét tµi s¶n, sau khi thanh to¸n, nã lµ mét chøng tõ. Kü thuËt kiÓm tra vËt chÊt ¸p dông ®èi víi tr¸i phiÕu khi nã lµ tµi s¶n, kü thuËt kiÓm tra tµi liÖu ¸p dông víi tr¸i phiÕu khi nã lµ mét chøng tõ 1.4 - Ph¬ng ph¸p quan s¸t Quan s¸t lµ ph¬ng ph¸p ®îc sö dông ®Ó ®¸nh gi¸ mét thùc tr¹ng hay mét ho¹t ®éng cña ®¬n vÞ ®îc kiÓm to¸n. Theo VSA 500 B»ng chøng kiÓm to¸n, “ Quan s¸t lµ viÖc theo dâi mét hiÖn tîng, mét chu tr×nh hay mét thñ tôc do ngêi kh¸c thùc hiÖn”. Ph¬ng ph¸p nµy ®îc ¸p dông khi kiÓm to¸n viªn t×m hiÓu thùc tr¹ng cña kh¸ch thÓ kiÓm to¸n nh ®i thÞ s¸t ®¬n vÞ ®îc kiÓm to¸n ®Ó cã Ên tîng chung vÒ - 17 - m¸y mãc, thiÕt bÞ cña ®¬n vÞ, quan s¸t tr¹ng th¸i cò míi, sù vËn hµnh cña m¸y mãc hay quan s¸t c¸c c¸ nh©n thùc hiÖn nhiÖm vô ®Ó ®¸nh gi¸ thùc tÕ ho¹t ®éng cña ®¬n vÞ... B»ng chøng thu ®îc qua thùc hiÖn thñ tôc nµy lµ b»ng chøng kiÓu mÉu quan s¸t ¦u ®iÓm ®îc sö dông trong nhiÒu phÇn hµnh kiÓm to¸n, ®em l¹i mét thùc tr¹ng vÒ ho¹t ®éng mµ kiÓm to¸n viªn cÇn sö dông ®Ó ®¸nh gi¸ t¹i thêi ®iÓm quan s¸t, kü thuËt nµy yªu cÇu chi phÝ thÊp, ®em l¹i b»ng chøng ®¸ng tin cËy. Nhîc ®iÓm lµ b¶n th©n kü thuËt nµy chØ cung cÊp b»ng chøng vÒ ph¬ng ph¸p thùc hiÖn c«ng viÖc ë thêi ®iÓm quan s¸t, kh«ng ch¾c ch¾n cã ®îc thùc hiÖn ë thêi ®iÓm kh¸c hay kh«ng. V× thÕ, kü thuËt nµy cÇn ®îc thùc hiÖn cïng c¸c kü thuËt kh¸c ®Ó cã ®îc ý kiÕn toµn diÖn vÒ ®èi tîng kiÓm to¸n. 1.5 - Ph¬ng ph¸p pháng vÊn Pháng vÊn lµ qu¸ tr×nh kiÓm to¸n viªn thu thËp th«ng tin b»ng v¨n b¶n hay b»ng lêi nãi qua viÖc thÈm vÊn nh÷ng ngêi hiÓu biÕt vÒ vÊn ®Ò kiÓm to¸n viªn quan t©m. Qu¸ tr×nh thu thËp b»ng chøng qua pháng vÊn gåm ba giai ®o¹n :  LËp kÕ ho¹ch pháng vÊn. KiÓm to¸n viªn ph¶i x¸c ®Þnh ®îc môc ®Ých, ®èi tîng, néi dung cÇn pháng vÊn (cã thÓ cô thÓ ho¸ ra thµnh nh÷ng träng ®iÓm cÇn pháng vÊn), thêi gian, ®Þa ®iÓm pháng vÊn.  Thùc hiÖn pháng vÊn. KiÓm to¸n viªn giíi thiÖu lý do cuéc pháng vÊn, trao ®æi vÒ nh÷ng träng ®iÓm ®· x¸c ®Þnh. Khi pháng vÊn, kiÓm to¸n viªn cã thÓ dïng hai lo¹i c©u hái c¬ b¶n lµ c©u hái ®ãng vµ c©u hái më. C©u hái “®ãng” giíi h¹n c©u tr¶ lêi cña ngêi ®îc pháng vÊn, ®îc sö dông khi kiÓm to¸n viªn muèn x¸c nhËn l¹i mét vÊn ®Ò ®· biÕt. C©u hái “më” gióp kiÓm to¸n viªn thu ®îc nh÷ng c©u tr¶ lêi chi tiÕt vµ ®Çy ®ñ; ®îc sö dông khi kiÓm to¸n viªn muèn thu thËp thªm th«ng tin.  KÕt thóc pháng vÊn. KiÓm to¸n viªn cÇn ®a ra kÕt luËn trªn c¬ së th«ng tin ®· thu thËp ®îc. Tuy nhiªn kiÓm to¸n viªn còng cÇn lu ý ®Õn tÝnh kh¸ch quan vµ sù hiÓu biÕt cña ngêi ®îc pháng vÊn ®Ó cã kÕt luËn x¸c ®¸ng vÒ b»ng chøng thu thËp ®îc. - 18 - B»ng chøng kiÓm to¸n thu ®îc khi ¸p dông kü thuËt nµy gäi lµ kiÓu mÉu pháng vÊn. B»ng chøng nµy thêng sö dông ®Ó cñng cè cho c¸c b»ng chøng kh¸c, hay ®Ó thu thËp th«ng tin ph¶n håi ¦u ®iÓm cña kü thuËt nµy lµ gióp kiÓm to¸n viªn thu thËp ®îc nh÷ng b»ng chøng cha cã hoÆc cñng cè luËn cø cña m×nh. Nhîc ®iÓm cña kü thuËt nµy lµ ®é tin cËy cña b»ng chøng kh«ng cao do ®èi tîng ®îc pháng vÊn chñ yÕu lµ ngêi trong ®¬n vÞ nªn thiÕu tÝnh kh¸ch quan, chÊt lîng b»ng chøng còng phô thuéc vµo tr×nh ®é ngêi ®îc hái. 1.6 - Ph¬ng ph¸p tÝnh to¸n Ph¬ng ph¸p tÝnh to¸n lµ qu¸ tr×nh kiÓm to¸n viªn kiÓm tra tÝnh chÝnh x¸c vÒ mÆt sè häc cña viÖc tÝnh to¸n vµ ghi sæ. §Ó kiÓm tra tÝnh chÝnh x¸c cña viÖc tÝnh to¸n, kiÓm to¸n viªn tÝnh to¸n l¹i c¸c ho¸ ®¬n, phiÕu nhËp kho, phiÕu xuÊt kho, sè liÖu hµng tån kho, tÝnh l¹i chi phÝ khÊu hao, gi¸ thµnh, chi phÝ chê ph©n bæ, c¸c kho¶n dù phßng, thuÕ, sè tæng céng trªn sæ chi tiÕt vµ sæ c¸i,... §Ó kiÓm tra tÝnh chÝnh x¸c cña viÖc ghi sæ, kiÓm to¸n viªn ®èi chiÕu c¸c chøng tõ cã liªn quan ®Ó xem cïng mét th«ng tin cã ®îc ph¶n ¸nh gièng nhau ë trªn chøng tõ kh¸c nhau hay kh«ng. Kü thuËt nµy chØ quan t©m ®Õn tÝnh chÝnh x¸c thuÇn tuý vÒ mÆt sè häc, kh«ng chó ý ®Õn sù phï hîp cña ph¬ng ph¸p tÝnh ®îc sö dông. Do ®ã, kü thuËt nµy thêng ®îc sö dông kÕt hîp víi c¸c kü thuËt kh¸c nh kiÓm tra tµi liÖu, kiÓm tra vËt chÊt, ph©n tÝch,... trong qu¸ tr×nh thu thËp b»ng chøng. B»ng chøng thu ®îc qua kü thuËt nµy lµ kiÓu mÉu chÝnh x¸c sè häc. ¦u ®iÓm : b»ng chøng thu ®îc cã ®é tin cËy cao xÐt vÒ mÆt sè häc. Nhîc ®iÓm : c¸c phÐp tÝnh vµ ph©n bæ ®«i khi kh¸ phøc t¹p, tèn thêi gian, ®Æc biÖt lµ khi ®¬n vÞ ®îc kiÓm to¸n cã quy m« lín, lo¹i h×nh kinh doanh ®a d¹ng, luång tiÒn ra vµo rÊt lín... Trong trêng hîp ®ã, ®Ó thùc hiÖn kü thuËt nµy, kiÓm to¸n viªn cÇn ®îc trang bÞ c¸c ph¬ng tiÖn lµm viÖc hiÖn ®¹i nh m¸y tÝnh ®iÖn tö nhiÒu sè, m¸y vi tÝnh x¸ch tay, ... - 19 - 1.7 - Ph¬ng ph¸p ph©n tÝch Ph©n tÝch lµ qu¸ tr×nh so s¸nh, ®èi chiÕu, ®¸nh gi¸ c¸c mèi quan hÖ ®Ó x¸c ®Þnh tÝnh hîp lý cña c¸c sè d trªn tµi kho¶n. C¸c mèi quan hÖ bao gåm quan hÖ gi÷a c¸c th«ng tin tµi chÝnh víi nhau vµ quan hÖ gi÷a c¸c th«ng tin tµi chÝnh víi th«ng tin phi tµi chÝnh. Kü thuËt ph©n tÝch gåm ba néi dung: dù ®o¸n, so s¸nh vµ ®¸nh gi¸.  Dù ®o¸n: lµ viÖc íc ®o¸n c¸c sè d tµi kho¶n, gi¸ trÞ tØ suÊt hoÆc xu híng...  So s¸nh: lµ viÖc ®èi chiÕu íc ®o¸n trªn víi sè b¸o c¸o  §¸nh gi¸: lµ viÖc sö dông c¸c ph¬ng ph¸p chuyªn m«n vµ c¸c kü thuËt kh¸c (pháng vÊn, quan s¸t) ®Ó ph©n tÝch vµ kÕt luËn vÒ c¸c chªnh lÖch khi so s¸nh. C¸ch thøc tiÕn hµnh kü thuËt ph©n tÝch bao gåm: kiÓm tra tÝnh hîp lý, ph©n tÝch xu híng vµ ph©n tÝch tØ suÊt.  KiÓm tra tÝnh hîp lý thêng bao gåm nh÷ng so s¸nh c¬ b¶n nh: so s¸nh gi÷a sè liÖu thùc tÕ vµ sè liÖu kÕ ho¹ch, dù to¸n... Ngoµi ra, c¸c kiÓm to¸n viªn cßn thùc hiÖn c¸c so s¸nh gi÷a c¸c chØ tiªu cña ®¬n vÞ vµ c¸c chØ tiªu b×nh qu©n ngµnh, nghiªn cøu mèi quan hÖ gi÷a c¸c th«ng tin tµi chÝnh vµ phi tµi chÝnh, so s¸nh sè liÖu thùc tÕ vµ kÕt qu¶ dù kiÕn cña kiÓm to¸n viªn.  Ph©n tÝch xu híng lµ sù ph©n tÝch nh÷ng thay ®æi theo thêi gian cña sè d tµi kho¶n hay nghiÖp vô. Ph©n tÝch xu híng thêng ®îc kiÓm to¸n viªn sö dông qua so s¸nh c¸c th«ng tin tµi chÝnh kú nµy víi kú tríc hay so s¸nh gi÷a c¸c th¸ng trong kú hoÆc so s¸nh sè d hay sè ph¸t sinh cña c¸c tµi kho¶n cÇn xem xÐt gi÷a c¸c kú nh»m ph¸t hiÖn nh÷ng biÕn ®éng bÊt thêng ®Ó tËp trung kiÓm tra xem xÐt.  Ph©n tÝch tØ suÊt lµ c¸ch thøc so s¸nh nh÷ng sè d tµi kho¶n hoÆc nh÷ng lo¹i h×nh nghiÖp vô. Ph©n tÝch tØ suÊt còng gióp so s¸nh tÝnh hîp lý vÒ t×nh h×nh tµi chÝnh cña mét c«ng ty nµo ®ã víi c«ng ty kh¸c trong cïng tËp ®oµn hay víi ngµnh ®ã. Th«ng thêng khi ph©n tÝch tØ suÊt còng ph¶i xem xÐt xu híng cña tØ suÊt ®ã. B»ng chøng kiÓm to¸n thu ®îc th«ng qua sö dông kü thuËt ph©n tÝch gäi lµ kiÓu mÉu ph©n tÝch. Trong ba lo¹i h×nh ph©n tÝch trªn, kiÓm tra tÝnh hîp lý kÕt hîp c¸c d÷ liÖu ho¹t ®éng, d÷ liÖu tµi chÝnh vµ ®îc lËp ra ®Ó kiÓm tra sù t¬ng øng gi÷a hai lo¹i d÷ liÖu nµy. B»ng chøng thu thËp ®îc khi kiÓm tra tÝnh hîp lý - 20 -