Tài liệu Chuyên đề tốt nghiệp-kế toán thuế thu nhập doanh nghiệp

Chuyên đề KẾ TOÁN THUẾ THU NHẬP DOANH NGHIỆP I. Kế toán thuế TNDN VAS 17 II. Kế toán thuế TNDN theo chế độ kế toán hiện hành III. Phân biệt sự khác nhau giữa tổng lợi nhuận kế toán trước thuế và thu nhập chịu thuế phục vụ cho việc lập tờ khai quyết toán thuế TNDN I. KÕ to¸n thuÕ TNDN theo VAS 17 Lnhuận (kế toán)=DT&TNK (kế toán) –CPhí (kế toán) Khác nhau Lý do: (đ/chỉnh theoVAS17-Thuế TN DN) LN (chịu thuế TN)=DT&TNK (Thuế) –CPhí (Thuế) -Kho¶n chªnh lÖch do DT vµ TN kh¸c kÕ to¸n ®· ghi nhËn ë n¨m hiÖn hµnh nh­ng kh«ng ph¶i lµ thu nhËp chÞu thuÕ hoÆc kho¶n CP KT ®· ghi nhËn ë n¨m hiÖn hµnh nh­ng kh«ng ®­îc khÊu trõ vµo thu nhËp chÞu thuÕ gäi lµ kho¶n chªnh lÖch vÜnh viÔn. Kho¶n chªnh lÖch vÜnh viÔn kh«ng lµm PS thuÕ TNDN ho·n l¹i. -Kho¶n chªnh lÖch giữa DT vµ TN kh¸c; CP của KT và thuế khác nhau về mặt thời điểm t¹o nªn kho¶n chªnh lÖch t¹m thêi gi÷a KT vµ thuÕ. Khoản chênh lệch tạm thời giữa KT và thuế sẽ làm PS thu nhập chịu thuế trong tương ( thuế hoãn lại phải trả ) hoặc PS khoản được khấu trừ vào thu nhập chịu thuế trong tương lai (tài sản thuế hoãn lại). C¸c kho¶n chªnh lÖch t¹m thêi cã nguån gèc tõ chªnh lÖch gi÷a gi¸ trÞ ghi sæ cña c¸c ± ThuÕ thu nhËp doanh = Lîi nghiÖp (gåm cả nhuËn thuÕ hiÖn hµnh vµ kÕ to¸n thuÕ ho·n l¹i) ThuÕ thu nhËp = doanh nghiÖp hiÖn hµnh phải nép Do ®ã : ± LN kÕ to¸n Chªnh ± lÖch vÜnh viÔn Chªnh x lÖch vÜnh viÔn Chªnh x lÖch t¹m thêi ThuÕ thu = Chªnh x nhËp doanh lÖch nghiÖp t¹m ho·n l¹i thêi ThuÕ suÊt thuÕ thu nhËp doanh nghiÖp ThuÕ suÊt thuÕ thu nhËp doanh nghiÖp ThuÕ suÊt thuÕ TNDN Ph­¬ng ph¸p chung x¸c ®Þnh thuÕ thu nhËp doanh nghiÖp ho·n l¹i §­îc thùc hiÖn theo 4 b­íc : • - B­íc 1 : X¸c ®Þnh chªnh lÖch gi÷a gi¸ trÞ ghi sæ cña tµi s¶n vµ nî ph¶i tr¶ ghi nhËn trªn B¶ng c©n ®èi kÕ to¸n theo quy ®Þnh cña kÕ to¸n vµ c¬ së tÝnh thuÕ cña tµi s¶n vµ nî ph¶i tr¶ ®ã theo yªu cÇu cña luËt thuÕ: Chªnh lÖch t¹m thêi. • - B­íc 2 : X¸c ®Þnh chªnh lÖch nµo sÏ ph¶i chÞu thuÕ trong t­¬ng lai th× liªn quan tíi thuÕ thu nhËp ho·n l¹i ph¶i tr¶, chªnh lÖch nµo cã thÓ sÏ khÊu trõ ®­îc trong t­¬ng lai th× liªn quan tíi tµi s¶n thuÕ thu nhËp ho·n l¹i. • - B­íc 3 : Nh©n chªnh lÖch t¹m thêi víi thuÕ suÊt thuÕ thu nhËp doanh nghiÖp dù kiÕn sÏ x¸c ®Þnh ®­îc thuÕ thu nhËp ho·n l¹i ph¶i tr¶ hoÆc tµi s¶n thuÕ thu nhËp ho·n l¹i. • - B­íc 4 : Khi ghi nhËn “Tµi s¶n thuÕ thu nhËp ho·n l¹i” cÇn ph¶i xem xÐt ®¸nh gi¸ kü l­ìng ThuÕ thu nhËp ho·n l¹i ph¶i tr¶ - ThuÕ thu nhËp ho·n l¹i ph¶i tr¶ ®­îc ghi nhËn cho c¸c kho¶n chªnh lÖch t¹m thêi chÞu thuÕ. Kho¶n CL t¹m thêi chÞu thuÕ PS khi: + Gi¸ trÞ ghi sæ cña tµi s¶n v­ît qu¸ c¬ së tÝnh thuÕ thu nhËp doanh nghiÖp cña nã + Gi¸ trÞ ghi sæ cña mét kho¶n nî ph¶i tr¶ nhá h¬n c¬ së tÝnh thuÕ cña nã - Khi doanh nghiÖp thu håi gi¸ trÞ ghi sæ cña tµi s¶n trªn th× kho¶n chªnh lÖch t¹m thêi chÞu thuÕ sÏ hoµn nhËp vµ doanh nghiÖp sÏ cã lîi nhuËn chÞu thuÕ doanh nghiÖp, khi ®ã lîi Ých kinh tÕ cña doanh nghiÖp sÏ bÞ gi¶m ®i do ph¶i nép thuÕ thu nhËp. - Chªnh lÖch t¹m thêi ph¸t sinh khi thu nhËp hoÆc chi phÝ ®­îc tÝnh vµo lîi nhuËn kÕ to¸n cña mét kú nh­ng l¹i ®­îc tÝnh vµo lîi nhuËn chÞu thuÕ cña mét kú kh¸c lµm ph¸t sinh thuÕ thu nhËp ho·n l¹i ph¶i tr¶; ch¼ng h¹n khi tµi s¶n cè ®Þnh ®­îc khÊu hao cho môc ®Ých tÝnh thuÕ nhanh h¬n so víi • VÝ dô 1 : §Çu n¨m N, doanh nghiÖp mua mét thiÕt bÞ s¶n xuÊt trÞ gi¸ 10.000.000.000 ®ång, sö dông trong vßng 5 n¨m. Theo quan ®iÓm cña kÕ to¸n : sù hao mßn ®Òu trong vßng 5 n¨m. Song ®Ó t¹o ®iÒu kiÖn ®Çu t­, c¬ quan thuÕ cho phÐp khÊu hao tÝnh vµo chi phÝ theo ph­ ¬ng ph¸p sè d­ gi¶m dÇn, tû lÖ trÝch khÊu hao 40% ë c¶ 3 n¨m ®Çu, 2 n¨m cuèi trÝch khÊu hao ®Òu phÇn gi¸ trÞ cßn l¹i. Lîi nhuËn kÕ to¸n x¸c ®Þnh cho n¨m N lµ : 10.000.000.000 ®ång, thuÕ suÊt thuÕ thu nhËp doanh nghiÖp : 25% (Gi¶ thiÕt ngoµi chi phÝ khÊu hao, c¸c kho¶n chi phÝ vµ thu nhËp kÕ to¸n kh¸c b»ng chi phÝ vµ thu nhËp tÝnh thuÕ thu nhËp doanh nghiÖp). Víi sè liÖu vµ nh÷ng gi¶ ®Þnh nh­ vÝ dô 1, nÕu c¶ 5 n¨m liªn quan sö dông tµi s¶n ®ã ®Òu cã lîi nhuËn kÕ to¸n lµ 10.000.000.000 ®ång, thuÕ suÊt thuÕ thu nhËp doanh nghiÖp 25%, ta cã c¸c b¶ng tÝnh to¸n B¶ng 3 trÞ (®¬n vÞnhuËn 1000®) Năm Gi¸ KhÊu hao KhÊu hao Lîi ThuÕ thu ghi sæ N tÝnh thuÕ kÕ to¸n chÞu thuÕ nhËp phải nép hiÖn hµnh 10.000.00 4.000.000 2.000.000 8.000.000 0 2.000.000 N + 1 6.000.000 2.400.000 2.000.000 9.600.000 2.400.000 N + 2 3.600.000 1.440.000 2.000.000 10.560.00 0 2.640.000 N + 3 2.160.000 1.080.000 2.000.000 10.920.00 0 2.730.000 N + 4 1.080.000 1.080.000 2.000.000 10.920.00 2.730.000 Ví dụ 2: (tiếp)- Xử lý theo VAS 17 Theo ph­¬ng ph¸p x¸c ®Þnh thuÕ thu nhËp ph¶i tr¶ ho·n l¹i, cã: B¶ng 4 (®¬n vÞ : 1000®). Năm Gi¸ trÞ C¬ së Chªnh ThuÕ Chªnh ThuÕ ThuÕ phải Tæng cßn l¹i tÝnh thuÕ lÖch t¹m ho·n l¹i lÖch t¹m ho·n l¹i nép hiÖn thuÕ phải theo VAS thêi luü kÕ phải trả thêi phải trả hµnh nép lòy kÕ N 8.000.00 6.000.00 2.000.00 500.00 2.000.00 500.0002.000.00 2.500.0 0 0 0 0 0 0 00 N + 1 6.000.00 3.600.00 2.400.00 600.00 400.000 100.0002.400.00 2.500.0 0 0 0 0 0 00 N + 2 4.000.00 2.160.00 1.840.00 460.00 (560.000 (140.00 2.640.00 2.500.0 0 0 0 0 ) 0) 0 00 N + 3 2.000.00 1.080.00 920.000 230.00 (920.000 (230.002.730.00 2.500.0 0 0 0 ) 0) 0 00 N+4 - - - -(920.000 (230.002.730.00 2.500.0 Xác định chênh lệch tạm thời chịu thuế liên quan đến từng TSCĐ từ năm N đến N+4 Đơn vị tính:1.000đ   Năm tài chính Chỉ tiêu N N+1 N+2 N+3 N+4 TSCĐ A (NG: 12.000)     Chi phí khấu hao (theo thuế) (4.000.000) (2.400.000) (1.440.000) (1.080.000) (1.080.000)   Chi phí khấu hao (theo kế toán) (2.000.000) (2.000.000) (2.000.000) (2.000.000) (2.000.000)   Chênh lệch tạm thời chịu thuế tăng 2.000.000 (560.000) Chênh lệch tạm thêi chịu thuế giảm (Hoàn nhập) Thuế thu nhập hoãn lại phải trả được ghi nhận Thuế thu nhập hoãn lại phải trả được hoàn nhập   400.000 560.000 (920.000) (920.000)   100.000 (140.000) (230.000) (230.000) TRÌNH TỰ KẾ TOÁN THUẾ THU NHẬP DOANH NGHIỆP (HIỆN HÀNH VÀ HOÃN LẠI) TK3334 TK8211-Chi phí thuế TK8211-Chi phí thuế TN TN hiện hành DN hiện hành (1a) Thuế TNDN hiện hành tạm nộp (1b2)Thuế TNHH nộp thừa (Q.toán).. (1b1)Thuế TNHH nộp sung (Q.toán)... TK8212-Chi phí thuế TN DN hoãn lại TK8212-Chi phí thuế TK243-Tài sản thuế TN DN hoãn lại TN hoãn lại (2a) Tài sản thuế TN hoãn lại phát sinh (2b) Hoàn nhậpTài sản thuế TN hoãn lại TK347- Thuế TN hoãn lại phải trả (3b) Hoàn nhập thuế TN hoãn lại phải trả (3a) Thuế TN hoãn lại phải trả phát sinh Tµi s¶n thuÕ thu nhËp ho·n l¹i • Tµi s¶n thuÕ thu nhËp ho·n l¹i ®­îc ghi nhËn cho c¸c chªnh lÖch t¹m thêi ®­îc khÊu trõ vµ gi¸ trÞ ®­îc khÊu trõ chuyÓn cho c¸c kú sau cña c¸c kho¶n lç, c¸c kho¶n ­u ®·i thuÕ ch­a sö dông, khi ch¾c ch¾n trong t­¬ng lai sÏ cã lîi nhuËn tÝnh thuÕ ®Ó sö dông nh÷ng chªnh lÖch t¹m thêi ®­îc khÊu trõ vµ c¸c kho¶n lç, c¸c kho¶n ­u ®·i thuÕ ch­a sö dông nµy. • NÕu gi¸ trÞ ghi sæ cña mét tµi s¶n nhá h¬n c¬ së tÝnh thuÕ cña tµi s¶n ®ã, hoÆc gi¸ trÞ ghi sæ cña mét kho¶n nî ph¶i tr¶ lín h¬n c¬ së tÝnh thuÕ cña kho¶n nî ph¶i tr¶ ®ã th× chªnh lÖch lµm ph¸t sinh tµi s¶n thuÕ thu nhËp ho·n l¹i (trong t­¬ng lai ph¶i nép Ýt thuÕ h¬n). • ViÖc hoµn nhËp c¸c chªnh lÖch t¹m thêi ®­îc VÝ dô 2 : Víi sè liÖu nh­ vÝ dô 1, nh­ng quan ®iÓm cña kÕ to¸n sÏ khÊu hao theo sè d­ gi¶m dÇn tû lÖ khÊu hao 40% ë 3 n¨m ®Çu, 2 n¨m cuèi trÝch ®Òu khÊu hao cßn l¹i. C¬ quan thuÕ tÝnh thuÕ theo khÊu hao ®­êng th¼ng, c¸c gi¸ trÞ kh¸c kh«ng cã g× thay ®æi. B¶ng 5 (®¬n vÞ tÝnh : 1000®) Năm Sè d­ lµm KhÊu hao KhÊu hao Lîi nhuËn chÞu ThuÕ thu căn cø khÊu kÕ to¸n tÝnh thuÕ hiÖn nhËp phải nép hao thuÕ hµnh hiÖn hµnh N 10.000.000 4.000.00 2.000.00 0 0 12.000.000 3.000.000 N+1 6.000.000 2.400.00 2.000.00 0 0 10.400.000 2.600.000 N+2 3.600.000 1.440.00 2.000.00 0 0 9.440.000 2.360.000 N+3 2.160.000 1.080.00 2.000.00 0 0 9.080.000 2.270.000 N+4 1.080.000 1.080.00 2.000.00 0 0 9.080.000 2.270.000 Ví dụ 2: (tiếp)- Xử lý theo CMThuế TNDN Theo ph­¬ng ph¸p x¸c ®Þnh Tài sản thuÕ thu nhËp ho·n l¹i B¶ng vÞ :Chªnh 1000®). Năm Gi¸6(®¬n trÞ C¬ së Tài sản Chªnh Taì sản ThuÕ Tæng cßn l¹i theo VAS N tÝnh thuÕ lÖch t¹m thuÕ lÖch t¹m thuÕ thêi luü ho·n l¹i thêi ho·n l¹i kÕ lòy kÕ phảinép thuÕ phải hiÖn nép hµnh 6.000.00 8.000.00 (2.000.00 560.00 (2.000.0 500.00 3.000.00 2.500.00 0) 00) 0 0 0 0 0 0 N + 1 3.600.00 6.000.00 (2.400.00 600.00 (400.00 100.00 2.600.00 2.500.00 0) 0 0 0 0) 0 0 0 N + 2 2.160.00 4.000.00 (1.840.00 460.00 560.000(140.00 2.360.00 2.500.00 0) 0 0 0 0) 0 0 N + 3 1.080.00 2.000.00 (920.000 230.00 920.000(230.00 2.270.00 2.500.00 0 0 ) 0 0) 0 0 Xác định chênh lệch tạm thời được khấu trừ liên quan đến từng TSCĐ từ năm N đến N+4 Đơn vị tín   Năm tài chính Chỉ tiêu N N+1 N+2 N+3 N+4 TSCĐ A (NG: 12.000)     Chi phí khấu hao (theo kế toán) (4.000.000) (2.400.000) (1.440.000 (1.080.000) ) (1.080.000)   Chi phí khấu hao (theo thuế) (2.000.000) (2.000.000) (2.000.000 (2.000.000) ) (2.000.000)   Chênh lệch tạm thời được khấu trừ tăng 2.000.000 Chênh lệch tạm thời được khấu trừ giảm (Hoàn nhập) TS Thuế thu nhập hoãn lại được ghi nhận TS Thuế thu nhập hoãn lại được hoàn nhập   400.000 (560.000) 500.000 (920.000) (920.000)   100.000 (140.000) (230.000) (230.000) Mét sè thuËt ng÷ theo VAS 17 1. Lợi nhuận kế toán: Là lợi nhuận hoặc lỗ của một kỳ, trước khi trừ thuế thu nhập doanh nghiệp, được xác định theo quy định của chuẩn mực kế toán và chế độ kế toán. 2. Thu nhập chịu thuế/TNCT: Là thu nhập chịu thuế thu nhập doanh nghiệp của một kỳ, được xác định theo qui định của Luật thuế thu nhập doanh nghiệp hiện hành và là cơ sở để tính thuế thu nhập doanh nghiệp phải nộp (hoặc thu hồi được) 3. Chi phí thuế thu nhập doanh nghiệp (hoặc thu nhập thuế thu nhập doanh nghiệp): Là tổng chi phí thuế thu nhập hiện hành và chi phí thuế thu nhập hoãn lại (hoặc thu nhập thuế thu nhập hiện hành và thu nhập thuế thu nhập hoãn lại) khi xác định lợi nhuận hoặc lỗ của một kỳ. 4. Chênh lệch tạm thời: Là khoản chênh lệch giữa GTGS của các khoản mục TS hay NPT trong Bảng CĐKT và CSTT thu nhập của các khoản mục này Chênh lệch tạm thời có thể là: - Chênh lệch tạm thời phải chịu thuế TNDN: Là các khoản CLTT làm P/S TNCT khi xác định thu nhập chịu thuế TNDN trong tương lai khi mà GTGS của các khoản mục TS hoặc NPT liên quan được thu hồi hay được tt - Chênh lệch tạm thời được khấu trừ: Là các khoản CLTT làm P/S các khoản được KT khi xác định thu nhập chịu thuế TNDN trong tương lai khi mà GTGS của các khoản mục TS hoặc NPT liên quan được thu hồi hay được tt 5. Cơ sở tính thuế thu nhập của một tài sản hay nợ phải trả: Là giá trị tính cho TS hoặc NPT cho mục đích xác định thuế TNDN 5.1 Xác định “Cơ sở tính thuế của tài sản” a- Căn cứ xác định “Cơ sở tính thuế của tài sản” Để nhận biết cơ sở tính thuế của một tài sản trên Bảng CĐKT của doanh nghiệp cần phải xem xét các yếu tố sau: - Giá trị khoản TNCT khi thu hồi tài sản đó tạo ra; - Giá trị khoản thu nhập được loại trừ khỏi thu nhập chịu thuế; hoặc - Giá trị còn được tính vào chi phí để xác định thu nhập chịu thuế trong các năm tương lai. b- Nhận biết “Cơ sở tính thuế của tài sản” b1- Nhận biết cơ sở tính thuế của tài sản phát sinh từ các giao dịch có ảnh hưởng đến TN hoặc CP để xác định KQKD trong năm tại thời điểm PS giao dịch: (1) Cơ sở tính thuế của tài sản phát sinh từ các giao dịch tạo ra thu nhập chịu thuế trong năm của doanh nghiệp được căn cứ vào giá trị khoản thu nhập chịu thuế khi thu hồi tài sản đó tạo ra. Hầu hết các tài sản thuộc loại này là các khoản phải thu khách hàng Ví dụ: Một khoản phải thu khách hàng có giá trị ghi sổ là 200. Doanh thu tương ứng của khoản phải thu này đã được tính vào TNCT . Cơ sở tính thuế thu nhập của khoản phải thu khách hàng này là 200 đúng bằng giá trị ghi sổ của nó, nên không có chênh lệch tạm thời. (2) Cơ sở tính thuế của tài sản phát sinh từ các giao dịch mà thu nhập từ giao dịch này không chịu thuế, về bản chất được căn cứ vào giá trị khoản thu nhập được khấu trừ khỏi thu nhập chịu thuế, được xác định bằng đúng giá trị ghi sổ của tài sản đó. Đa số các tài sản này là các khoản phải thu từ cổ tức, lợi nhuận được chia hoặc các khoản thu nhập đó được nộp thuế khấu trừ tại nguồn Ví dụ: Một khoản cổ tức phải thu từ một công ty con ở trong nước có giá trị ghi sổ là 150. Khoản cổ tức này không phải chịu thuế TNDN. Toàn bộ GTGS của tài sản này sẽ được loại trừ khỏi thu nhập chịu thuế. Việc loại trừ một khoản thu nhập khỏi TNCT có bản chất là khấu trừ một tài sản tương đương với khoản thu nhập đó khỏi thu nhập chịu thuế. Do vậy, khoản cổ tức phải thu này có cơ sở tính thuế thu nhập bằng 150, đúng bằng GTGS của nó và không làm phát sinh các khoản chênh lệch tạm thời b2 - Nhận biết cơ sở tính thuế của tài sản phát sinh từ các giao dịch không có ảnh hưởng đến thu nhập hoặc chi phí để xác định kết quả kinh doanh trong năm tại thời điểm phát sinh giao dịch: (1) Cơ sở tính thuế của tài sản phát sinh từ giao dịch không có ảnh hưởng đến thu nhập hoặc chi phí tại thời điểm phát sinh giao dịch nhưng khi thu hồi tài sản có phát sinh thu nhập chịu thuế, được căn cứ vào giá trị được tính vào chi phí (khấu trừ vào thu nhập chịu thuế) trong các năm tương lai khi bán (thanh lý) hoặc khấu hao. Hầu hết các tài sản thuộc loại này là hàng tồn kho, tài sản cố định và các khoản đầu tư tài chính. Ví dụ: Một TSCĐ có nguyên giá là 200, đó khấu hao luỹ kế là 60, giá trị còn lại là 140. Do doanh nghiệp sử dụng phương pháp tính khấu hao phù hợp với quy định của Luật thuế để xác định chi phí hợp lý, hợp lệ nên giá trị còn lại sẽ được khấu trừ toàn bộ trong tương lai dưới hình thức khấu hao hoặc giảm trừ khi thanh lý. Trường hợp này, cơ sở tính thuế của TSCĐ này là 140, đúng bằng giá trị ghi sổ của nó nên không có chênh lệch tạm thời. Ví dụ: Một loại hàng hoá có giá gốc là 100. Khi doanh nghiệp bán hàng hoá này, toàn bộ giá trị hàng hoá được tính vào giá vốn hàng bán và được cơ quan thuế chấp nhận là chi phí hợp lý để khấu trừ vào thu nhập chịu thuế. Trường hợp này, cơ sở tính thuế của hàng hoá này là 100, đúng bằng giá trị ghi sổ của nó nên không có chênh lệch tạm thời (2) Cơ sở tính thuế của tài sản phát sinh từ giao dịch không có ảnh hưởng đến thu nhập hoặc chi phí tại cả thời điểm phát sinh giao dịch và thời điểm thu hồi tài sản, được căn cứ vào giá trị được loại trừ khỏi thu nhập tính thuế khi thu hồi tài sản, được xác định bằng đúng giá trị ghi sổ của tài sản đó. Hầu hết các tài sản này là các khoản đầu tư cho vay. Các tài sản tạo ra từ giao dịch loại này khụng làm phát sinh chênh lệch tạm thời. Ví dụ: Một khoản cho vay có giá ghi sổ là 100. Việc thu hồi khoản cho vay này không có ảnh hưởng đến thuế thu nhập, tức là không được tính đến khi xác định thu nhập chịu thuế. Do đó cơ sở tính thuế của tài sản này đúng bằng giá trị ghi sổ của nó là 100.