Tài liệu Nghiên cứu kế toán quản trị chi phí môi trường trong các doanh nghiệp sản xuất gạch tại việt nam

Bé gi¸o dôc vµ ®µo t¹o Tr−êng Tr−êng ®¹i häc kinh tÕ quèc d©n ------------- ------------- Lª thÞ t©m NGHI£N CøU KÕ TO¸N QU¶N TRÞ CHI PHÝ M¤I TR¦êNG TRONG C¸C DOANH NGHIÖP S¶N XUÊT G¹CH T¹I VIÖT NAM CHUY£N NGµNH: KÕ TO¸N (KÕ TO¸N, KIÓM TO¸N Vµ PH¢N TÝCH) M· Sè: 62340301 Ng−êi h−íng dÉn khoa häc: 1. PGS.TS Ph¹m ThÞ BÝch Chi 2. PGS.TS Lª Kim Ngäc Hµ néi - 2017 LỜI CAM ĐOAN Tôi cam đoan luận án này là công trình nghiên cứu của riêng tôi. Số liệu sử dụng trong luận án là trung thực. Luận án không sao chép nghiên cứu của bất cứ cá nhân và tập thể nào. Tôi đã đọc và hiểu về các hành vi vi phạm sự trung thực trong học thuật. Tôi cam kết bằng danh dự cá nhân rằng nghiên cứu này do tôi thực hiện và không vi phạm yêu cầu về sự trung thực trong học thuật. LỜI CẢM ƠN Đầu tiên, tôi không biết nói gì hơn là xin gửi lời tri ân chân tình, sâu sắc đến hai người hướng dẫn là PGS.TS. Phạm Thị Bích Chi và PGS.TS. Lê Kim Ngọc đã chỉ bảo tôi tận tình trong suốt chặng đường nghiên cứu, động viên và chia sẻ những kinh nghiệm quý giá trong nghiên cứu cũng như trong cuộc sống hằng ngày. Xin cảm ơn tập thể giáo viên hướng dẫn đã dành tình cảm đặc biệt cho tôi, để lại trong tôi sự kính trọng và yêu quý khôn cùng. Xin bày tỏ lòng biết ơn đến các thầy giáo, cô giáo trong hội đồng đã đưa ra những góp ý xác đáng, quý báu để luận án của tôi được hoàn thiện tốt hơn. Cảm ơn những người thân, đồng nghiệp, bạn bè đã cổ vũ tôi, chia sẻ những gánh nặng trong công việc và giúp đỡ tôi trong quá trình thu thập tài liệu. Xin tỏ lòng cảm ơn đến các nhà lãnh đạo trong doanh nghiệp sản xuất gạch đã nhiệt tình phỏng vấn và trả lời phiếu khảo sát giúp tôi hoàn thành luận án. Cuối cùng, tôi xin gửi lời cảm ơn sâu sắc đến bố mẹ tôi – Người luôn luôn bên cạnh tôi, che chở, nuôi dưỡng, chăm sóc tôi trưởng thành, luôn sẵn sàng ủng hộ con đường mà tôi lựa chọn cho dù con đường đó có gian nan và vất vả đến đâu. Cảm ơn chị gái và chồng tôi đã luôn sát cánh cùng tôi trong những giai đoạn khó khăn, luôn an ủi, khích lệ, động viên tôi và tạo động lực cho tôi vẫn tiếp bước trên con đường nghiên cứu khoa học. MỤC LỤC LỜI CAM ĐOAN LỜI CẢM ƠN MỤC LỤC DANH MỤC CÁC TỪ VIẾT TẮT DANH MỤC BẢNG VÀ SƠ ĐỒ DANH MỤC PHỤ LỤC CHƯƠNG 1 GIỚI THIỆU ĐỀ TÀI VÀ TỔNG QUAN NGHIÊN CỨU ............... 1 1.1. Lý do lựa chọn đề tài ........................................................................................ 1 1.2. Mục tiêu nghiên cứu và câu hỏi nghiên cứu .................................................... 3 1.2.1. Mục tiêu nghiên cứu .................................................................................... 3 1.2.2. Câu hỏi nghiên cứu ...................................................................................... 3 1.3. Đối tượng và phạm vi nghiên cứu .................................................................... 4 1.3.1. Đối tượng nghiên cứu .................................................................................. 4 1.3.2. Phạm vi nghiên cứu ..................................................................................... 4 1.4. Ý nghĩa khoa học và thực tiễn của đề tài......................................................... 5 1.5. Tổng quan nghiên cứu...................................................................................... 5 1.5.1. Tổng quan nghiên cứu trên thế giới.............................................................. 5 1.5.2. Tổng quan nghiên cứu trong nước ............................................................. 12 1.5.3. Khoảng trống trong nghiên cứu và định hướng nghiên cứu về Kế toán quản trị chi phí môi trường .......................................................................................... 14 TÓM TẮT CHƯƠNG 1 .......................................................................................... 16 CHƯƠNG 2 CƠ SỞ LÝ LUẬN VỀ KẾ TOÁN QUẢN TRỊ CHI PHÍ MÔI TRƯỜNG TRONG DOANH NGHIỆP .................................................................. 17 2.1. Khái niệm về kế toán quản trị chi phí môi trường ....................................... 17 2.2. Nội dung kế toán quản trị chi phí môi trường .............................................. 20 2.2.1. Thông tin trong kế toán quản trị chi phí môi trường ................................... 20 2.2.2. N4.4.hận diện chi phí môi trường .............................................................. 21 2.2.3. Phương pháp xác định chi phí môi trường ................................................. 30 2.2.4. Báo cáo chi phí môi trường và chỉ tiêu đánh giá hiệu quả môi trường ........ 39 2.3. Lợi ích của kế toán quản trị chi phí môi trường ........................................... 41 2.3.1. ECMA khắc phục nhược điểm của kế toán quản trị chi phí truyền thống ... 41 2.3.2. ECMA giúp tiết kiệm chi phí, kiểm soát chi phí ........................................ 42 2.3.3. ECMA giúp thẩm định dự án đầu tư .......................................................... 42 2.3.4. ECMA giúp đánh giá hiệu quả môi trường ................................................ 43 2.3.5. ECMA giúp nâng cao hình ảnh của doanh nghiệp ...................................... 43 2.4. Kế toán quản trị chi phí môi trường tại một số quốc gia.............................. 44 2.4.1. Kế toán quản trị chi phí môi trường tại Hàn Quốc...................................... 44 2.4.2. Kế toán quản trị chi phí môi trường tại Nhật Bản....................................... 45 2.4.3. Kế toán quản trị chi phí môi trường tại Mỹ ................................................ 47 2.4.4. Kế toán quản trị chi phí môi trường tại Cộng hòa Séc ................................ 48 2.4.5. Bài học kinh nghiệm cho Việt Nam ........................................................... 49 TÓM TẮT CHƯƠNG 2 .......................................................................................... 51 CHƯƠNG 3 THIẾT KẾ NGHIÊN CỨU VÀ PHƯƠNG PHÁP NGHIÊN CỨU 52 3.1. Thiết kế nghiên cứu ........................................................................................ 52 3.1.1. Xây dựng giả thuyết nghiên cứu ................................................................ 52 3.1.2. Mô hình nghiên cứu ................................................................................... 61 3.2. Phương pháp nghiên cứu ............................................................................... 64 3.2.1. Thu thập, xử lý và phân tích dữ liệu định tính ............................................ 65 3.2.2. Thu thập, xử lý và phân tích dữ liệu định lượng ......................................... 68 TÓM TẮT CHƯƠNG 3 .......................................................................................... 74 CHƯƠNG 4 KẾT QUẢ NGHIÊN CỨU VÀ THẢO LUẬN ................................. 75 4.1. Tổng quan về ngành sản xuất gạch Việt Nam ............................................... 75 4.1.1. Hiện trạng tình hình đầu tư và sản xuất ngành công nghiệp gạch Việt Nam75 4.1.2. Tình hình tiêu thụ gạch .............................................................................. 78 4.1.3. Đánh giá tổng quan về ngành sản xuất gạch Việt Nam............................... 80 4.2. Thống kê mô tả về các doanh nghiệp sản xuất gạch được sử dụng trong nghiên cứu ............................................................................................................. 81 4.3. Nghiên cứu về mức độ áp dụng ECMA trong doanh nghiệp sản xuất gạch Việt Nam ................................................................................................................ 83 4.3.1. Kiểm định về mức độ áp dụng kế toán quản trị chi phí môi trường ............ 83 4.3.2. Đánh giá về mức độ áp dụng kế toán quản trị chi phí môi trường trong doanh nghiệp sản xuất gạch tại Việt Nam ............................................................ 86 4.4. Nghiên cứu về các nhân tố ảnh hưởng đến mức độ áp dụng ECMA trong doanh nghiệp sản xuất gạch Việt Nam ................................................................. 92 4.4.1. Nghiên cứu định tính về các nhân tố ảnh hưởng đến mức độ áp dụng ECMA ...... 92 4.4.2. Nghiên cứu định lượng về các nhân tố ảnh hưởng đến mức độ áp dụng ECMA 101 4.5. Nghiên cứu về quan điểm của nhà quản trị về lợi ích của việc áp dụng ECMA 108 4.5.1. Kiểm tra độ tin cậy của các biến quan sát về lợi ích của việc áp dụng ECMA ... 108 4.5.2. Thống kê mô tả về lợi ích của việc áp dụng ECMA ................................. 109 4.5.3. Kiểm định mối liên hệ trong quan điểm của nhà quản lý về lợi ích của việc áp dụng ECMA với quy mô hoạt động (theo số lượng lao động) ....................... 110 4.5.4. Kiểm định sự khác biệt trong quan điểm của nhà quản lý về lợi ích của việc áp dụng ECMA với quy mô hoạt động (theo số lượng lao động) ....................... 110 4.5.5. Kiểm định mối liên hệ trong quan điểm của nhà quản lý về lợi ích của việc áp dụng ECMA với quy mô hoạt động (theo tổng nguồn vốn) ........................... 111 4.5.6. Kiểm định sự khác biệt trong quan điểm của nhà quản lý về lợi ích của việc áp dụng ECMA với quy mô hoạt động (theo tổng nguồn vốn) ........................... 111 4.5.7. Kiểm định mối liên hệ trong quan điểm của nhà quản lý về lợi ích của việc áp dụng ECMA với trình độ đào tạo của nhà quản lý......................................... 112 4.5.8. Kiểm định sự khác biệt trong quan điểm của nhà quản lý về lợi ích của việc áp dụng ECMA với trình độ đào tạo của nhà quản lý......................................... 112 4.5.9. Kiểm định mối liên hệ và sự khác biệt trong quan điểm của nhà quản lý về lợi ích của việc áp dụng ECMA với kinh nghiệm làm việc của nhà quản lý ....... 112 4.6. Đánh giá quan điểm lựa chọn phương pháp xác định chi phí môi trường của nhà quản trị ......................................................................................................... 113 TÓM TẮT CHƯƠNG 4 ........................................................................................ 115 CHƯƠNG 5 GIẢI PHÁP VÀ KHUYẾN NGHỊ TỪ KẾT QUẢ NGHIÊN CỨU116 5.1. Phương hướng phát triển ngành gạch tại Việt Nam ................................... 116 5.1.1. Mục tiêu phát triển ngành gạch ................................................................ 116 5.1.2. Dự báo tổng thể phát triển ngành gạch Việt Nam..................................... 116 5.1.3. Phương hướng phát triển ngành gạch Việt Nam....................................... 117 5.2. Những giải pháp áp dụng ECMA trong doanh nghiệp sản xuất gạch ....... 118 5.2.1. Thiết kế tài khoản riêng biệt cho thông tin môi trường ............................. 119 5.2.2. Nhận diện chi phí môi trường .................................................................. 120 5.2.3. Xây dựng phương pháp xác định chi phí môi trường ............................... 124 5.2.4. Lập báo cáo chi phí môi trường ............................................................... 134 5.2.5. Xây dựng chỉ tiêu đánh giá hiệu quả môi trường ...................................... 135 5.3. Những khuyến nghị từ kết quả nghiên cứu ................................................. 138 5.3.1. Về phía chính phủ và các cơ quan chức năng ........................................... 138 5.3.2. Về phía doanh nghiệp .............................................................................. 141 5.3.3. Các đối tượng quan tâm khác ................................................................... 143 5.4. Hạn chế và hướng nghiên cứu của luận án ................................................. 145 TÓM TẮT CHƯƠNG 5 ........................................................................................ 147 KẾT LUẬN ............................................................................................................ 148 DANH MỤC CÁC CÔNG TRÌNH NGHIÊN CỨU CỦA TÁC GIẢ TÀI LIỆU THAM KHẢO PHỤ LỤC DANH MỤC CÁC TỪ VIẾT TẮT Từ viết tắt Diễn giải Tiếng Việt ALBC Áp lực bắt chước ALCĐ Áp lực cộng đồng dân cư ALCP Áp lực chính phủ ALQP Áp lực quy phạm CLMT Chiến lược môi trường tích cực CP Cổ phần DNSX Doanh nghiệp sản xuất NTNQT Nhận thức nhà quản trị TSCĐ Tài sản cố định VLXD Vật liệu xây dựng VLXN Vật liệu xây nung VLXKN Vật liệu xây không nung Tiếng Anh ABC CIMA EC ECA EMA ECMA EMS EMAS Activity Based Cost (Chi phí dựa trên hoạt động) Chartered Institute of Management Accountants of Canada (Viện Kế toán quản trị Canada) Environmental Cost (Chi phí môi trường) Environmental Cost Accounting (Kế toán chi phí môi trường) Environmental Management Accounting (Kế toán quản trị môi trường) Environmental Cost Management Accounting (Kế toán quản trị chi phí môi trường) Envionmental Management System (Hệ thống quản lý môi trường) Eco-Management and Audit Scheme (Chương trình kiểm toán và quản trị sinh thái) Từ viết tắt EPI ESDD FA Diễn giải Chỉ số hiệu quả môi trường (Environmental Performance Indicators) Energy and Sustainable Development Divison (Ủy ban năng lượng và phát triển bền vững) Financial Accounting (Kế toán tài chính) FCA Full Cost Accounting (Kế toán chi phí đầy đủ) GRI Global Reporting Initiative (Sáng kiến báo cáo toàn cầu) IFAC International Federation of Accountant (Liên đoàn Kế toán quốc tế) ISO JMETI International Organization for Standardization (Tổ chức tiêu chuẩn quốc tế) Japanese Ministry of Economic, Trade and Industry (Bộ Kinh tế, Thương mại và Công nghiệp Nhật) JMOE Japanese Ministry of Environment (Bộ Môi trường Nhật Bản) KMOE Korean Ministry of Environment (Bộ Môi trường Hàn Quốc) LCC Life Cycle Cost (Chi phí vòng đời sản phẩm) MA Managemental Accounting (Kế toán quản trị) MEMA MFCA OECD PEMA Monetary Environmental Management Accounting (Kế toán quản trị môi trường tiền tệ) Material Flow Cost Accounting (Kế toán chi phí dòng vật liệu) Organization of Economic Co-orperation Development (Tổ chức hợp tác và phát triển kinh tế) Physical Environmental Management Accounting (Kế toán quản trị môi trường hiện vật) R&D Chi phí nghiên cứu và phát triển (Research & Development) TCA Total Cost Accounting (Kế toán chi phí tổng) UNDSD USEPA United Nations Division of Sustainable Development (Ủy ban Liên hợp quốc về phát triển bền vững) United States Environmental Protection Agency (Cơ quan bảo vệ môi trường Mỹ) DANH MỤC BẢNG VÀ SƠ ĐỒ Bảng: Bảng 2.1. Phân bổ chi phí môi trường theo mức độ đo lường chi phí ......................... 29 Bảng 3.1. Các biến quan sát đo lường các nhân tố ảnh hưởng .................................... 62 đến mức độ áp dụng ECMA....................................................................................... 62 Bảng 3.2. Các biến quan sát đo lường mức độ áp dụng ECMA .................................. 63 Bảng 3.3. Mã hóa đối tượng tham gia phỏng vấn ....................................................... 66 Bảng 3.4. Bảng xử lý và phân tích dữ liệu định tính ................................................... 67 Bảng 3.5. Đặc điểm của đối tượng khảo sát ............................................................... 70 Bảng 4.1. Tổng công suất lắp đặt từ 2008 – 2014....................................................... 76 Bảng 4.2. Sản lượng vật liệu xây từ năm 2008 đến năm 2014 .................................... 77 Bảng 4.3. Tổng hợp tổng sản lượng sản xuất gạch trong giai đoạn 2008-2015 ........... 78 Bảng 4.4. Lượng tiêu thụ trong nước các loại gạch giai đoạn 2008 – 2014 ................. 79 Bảng 4.5. Kim ngạch nhập khẩu của gạch ốp lát giai đoạn 2008 – 2014 .................... 79 Bảng 4.6. Kim ngạch xuất khẩu giai đoạn 2008 – 2014.............................................. 79 Bảng 4.7. Quy mô hoạt động (theo số lượng lao động) .............................................. 81 Bảng 4.8. Quy mô hoạt động (theo tổng nguồn vốn) .................................................. 81 Bảng 4.9. Cơ cấu tổ chức quản lý .............................................................................. 82 Bảng 4.10. Mô hình tổ chức kế toán quản trị.............................................................. 82 Bảng 4.11. Quan điểm về quyết định kinh doanh của nhà quản trị ............................. 83 Bảng 4.12. Hệ số tương quan biến tổng và hệ số Cronbach’s Alpha của từng biến..... 84 Bảng 4.13. Thống kê mô tả về các biến quan sát đo lường mức độ áp dụng ECMA ..... 84 Bảng 4.14. Đánh giá các nhân tố ảnh hưởng đến mức độ áp dụng ECMA................ 104 Bảng 4.15. Kết quả hồi quy ban đầu ....................................................................... 107 Bảng 4.16. Kiểm tra độ tin cậy của các biến quan sát về lợi ích của việc áp dụng ECMA ... 109 Bảng 4.17. Thống kê mô tả về lợi ích của việc áp dụng ECMA ............................... 109 Bảng 4.18. Quan điểm nhà quản trị về lợi ích của việc áp dụng ECMA ................... 110 Bảng 4.19. Ý kiến về phương pháp sử dụng để xác định chi phí môi trường ............ 113 Bảng 5.1. Quy hoạch nhu cầu gạch trong nước ........................................................ 117 Bảng 5.2. Hoạt động môi trường và thước đo hoạt động .......................................... 125 Bảng 5.3. Phân bổ chi phí môi trường vào hoạt động ............................................... 127 Bảng 5.4. Xác định chi phí môi trường của từng sản phẩm ...................................... 128 Bảng 5.5. So sánh phương pháp ABC và phương pháp truyền thống ....................... 129 Bảng 5.6. Bảng cân bằng vật liệu ............................................................................. 131 Bảng 5.7. Khối lượng vật liệu sản xuất được phân bổ cho trung tâm chi phí ............ 131 Bảng 5.8. Chi phí vật liệu phân bổ cho sản phẩm và chất thải .................................. 132 Bảng 5.9. Phân bổ chi phí năng lượng và chi phí hệ thống cho trung tâm chi phí ..... 132 Bảng 5.10. Phân bổ các chi phí cho sản phẩm và chất thải ....................................... 133 Bảng 5.11. Các khoản mục chi phí phân bổ cho chất thải......................................... 133 Bảng 5.12. So sánh phương pháp MFCA và phương pháp truyền thống .................. 133 Bảng 5.13. Các chỉ tiêu tuyệt đối ............................................................................. 136 Bảng 5.14. Các chỉ tiêu tương đối ............................................................................ 137 Sơ đồ: Sơ đồ 2.1. Mối quan hệ giữa phương pháp truyền thống, TCA và FCA ..................... 36 Sơ đồ 3.1. Mô hình nghiên cứu .................................................................................. 61 Sơ đồ 4.1. Mức độ tác động của các nhân tố ............................................................ 108 Sơ đồ 5.1. Quy trình sản xuất và tổn thất vật liệu tại nhà máy gạch cao cấp Vĩnh Lộc130 DANH MỤC PHỤ LỤC Phụ lục 2.1. Danh mục chi phí môi trường của IFAC............................................... 149 Phụ lục 2.2. Phân loại chi phí môi trường theo hoạt động kiểm soát chất lượng môi trường . 150 Phụ lục 2.3. Phân loại chi phí môi trường theo phạm vi phát sinh ............................ 150 Phụ lục 2.4. Chi phí môi trường phát sinh trong doanh nghiệp ................................. 151 Phụ lục 2.5. Phương pháp xác định chi phí truyền thống và phương pháp xác định chi phí dựa trên hoạt động (ABC) .................................................................................. 152 Phụ lục 2.6. Chu kỳ sống của sản phẩm ................................................................... 153 Phụ lục 2.7. Phương pháp xác định chi phí truyền thống và phương pháp kế toán chi phí tổng (TCA) ........................................................................................................ 154 Phụ lục 2.8. Chi phí môi trường bên trong và bên ngoài doanh nghiệp..................... 155 Phụ lục 2.9. Mô hình về chi phí cá nhân, chi phí xã hội và chi phí đầy đủ ................ 155 Phụ lục 2.10. Phương pháp chi phí truyền thống và phương pháp kế toán chi phí dòng vật liệu (MFCA) ...................................................................................................... 156 Phụ lục 2.11. ECMA và phát triển bền vững ............................................................ 157 Phụ lục 4.1. Tổng hợp tài nguyên khoáng sản sản xuất gạch theo vùng kinh tế ........ 158 Phụ lục 4.2. Thống kê sản xuất gạch ốp lát 4 nước trong Asean ............................... 159 Phụ lục 4.3. Thống kê tiêu thụ 4 nước trong Asean .................................................. 159 Phụ lục 4.4. Thống kê xuất khẩu gạch ốp lát của 4 nước từ 2009 đến 2013 .............. 159 Phụ lục 4.5. Tình hình nhập khẩu gạch ốp lát của 4 nước từ 2009 đến 2013............. 159 Phụ lục 4.6. Mối quan hệ giữa mức độ áp dụng ECMA với số lượng lao động ....... 160 Phụ lục 4.7. Kiểm định Chi-Square về mối liên hệ giữa mức độ áp dụng ECMA với số lượng lao động ......................................................................................................... 160 Phụ lục 4.8. Kiểm định Somers’ d về mối liên hệ giữa mức độ áp dụng ECMA với số lượng lao động ......................................................................................................... 160 Phụ lục 4.9. Kiểm định Kendall’s tau và Gamma về mối liên hệ giữa mức độ áp dụng ECMA với số lượng lao động .................................................................................. 161 Phụ lục 4.10. Kiểm định ANOVA về sự khác biệt giữa mức độ áp dụng ECMA với số lượng lao động ......................................................................................................... 161 Phụ lục 4.11. Kiểm định sự khác biệt giữa mức độ áp dụng ECMA với số lượng lao động. 161 Phụ lục 4.12. Mối quan hệ giữa mức độ áp dụng ECMA với tổng nguồn vốn ......... 162 Phụ lục 4.13. Kiểm định Somers’ d về mối liên hệ giữa mức độ áp dụng ECMA với tổng nguồn vốn ........................................................................................................ 162 Phụ lục 4.14. Kiểm định Kendau’s tau và Gamma về mối liên hệ giữa mức độ áp dụng ECMA với tổng nguồn vốn ...................................................................................... 162 Phụ lục 4.15. Thể hiện sự khác biệt giữa mức độ áp dụng ECMA với tổng nguồn vốn .. 163 Phụ lục 4.16. Kết quả kiểm định độ tin cậy của các biến quan sát ảnh hưởng đến mức độ áp dụng ECMA ................................................................................................... 164 Phụ lục 4.17. Kết quả phân tích khám phá nhân tố cho biến độc lập ........................ 165 Phụ lục 4.18. Kết quả phân tích khám phá nhân tố cho biến phụ thuộc .................... 166 Phụ lục 4.22. Kiểm định Somers’d về quan điểm của nhà quản lý về lợi ích của việc áp dụng ECMA với số lượng lao động ......................................................................... 169 Phụ lục 4.23. Kiểm định Kendaull’s tau, Gamma về quan điểm của nhà quản lý về lợi ích của việc áp dụng ECMA với số lượng lao động ................................................. 170 Phụ lục 4.24. Sự khác biệt về quan điểm của nhà quản ý về lợi ích của việc áp dụng ECMA với số lượng lao động .................................................................................. 170 Phụ lục 4.25. Mối liên hệ giữa quan điểm của nhà quản lý về lợi ích của việc áp dụng ECMA với tổng nguồn vốn ...................................................................................... 171 Phụ lục 4.26. Sự khác biệt giữa quan điểm của nhà quản lý về lợi ích của việc áp dụng ECMA với tổng nguồn vốn ...................................................................................... 171 Phụ lục 4.27. Mối liên hệ giữa lợi ích của việc áp dụng ECMA với trình độ đào tạo 172 Phụ lục 4.28. Kiểm định ANOVA giữa quan điểm của nhà quản lý về lợi ích của việc áp dụng ECMA với trình độ đào tạo ........................................................................ 172 Phụ lục 4.29. Sự khác biệt giữa quan điểm của nhà quản lý về lợi ích của việc áp dụng ECMA với trình độ đào tạo ...................................................................................... 173 Phụ lục 4.30. Mối liên hệ về quan điểm của nhà quản lý về lợi ích của việc áp dụng ECMA với kinh nghiệm làm việc ............................................................................ 174 Phụ lục 5.1. Tổng hợp quy hoạch phát triển sản xuất gạch đến năm 2020 theo các vùng kinh tế trong cả nước về công suất thiết kế ...................................................... 176 Phụ lục 5.2. Thiết lập tài khoản EMA tiền tệ............................................................ 177 Phụ lục 5.3. Thiết lập tài khoản EMA hiện vật ......................................................... 180 Phụ lục 5.4. Phân loại chi phí môi trường ................................................................ 181 Phụ lục 5.5. Báo cáo môi trường (theo thông tin hiện vật) ....................................... 182 Phụ lục 5.6. Báo cáo môi trường (theo thông tin hiện vật) ....................................... 183 Phụ lục 5.7. Báo cáo chi phí môi trường (theo hoạt động) ........................................ 184 Phụ lục 5.8. Báo cáo chi phí môi trường (theo nội dung và công dụng).................... 186 Phụ lục 5.9. Báo cáo chi phí môi trường .................................................................. 187 Phụ lục 5.10. Dự toán chi phí môi trường ................................................................ 188 Phụ lục 1. Sơ đồ công nghệ sản xuất gạch kèm theo dòng thải ................................ 189 Phụ lục 2. Nhu cầu nguyên vật liệu, nhiên liệu đầu vào tại nhà máy sản xuất gạch Vĩnh Lộc – Công ty CP Sản xuất và thương mại Lam Sơn ............................................... 190 Phụ lục 3. Thông số công nghệ tại Nhà máy Đông Vinh của Công ty kinh doanh nhà Thanh Hóa .............................................................................................................. 194 Phụ lục 4. Thông số công nghệ tại Nhà máy gạch Đông Văn của Công ty Xây dựng K2 ...... 195 Phụ lục 5. Chi phí giám sát môi trường tại nhà máy sản xuất gạch Vĩnh Lộc – Công ty CP sản xuất và thương mại Lam Sơn ...................................................................... 196 Phụ lục 6. Chi phí giám sát môi trường tại Công ty cổ phần Viglacera Bỉm Sơn…197 Phụ lục 7. Chi phí giám sát môi trường tại Nhà máy gạch Yên Tâm – Công ty Xây lắp điện xây dựng thủy lợi Thăng Bình .......................................................................... 199 Phụ lục 8. Chi phí giám sát môi trường của Công ty CP TM và SX VLXD Trung Sơn ....... 200 Phụ lục 9. Chương trình quản lý môi trường tại Nhà máy gạch Vĩnh Lộc của Công ty CP Sản xuất và thương mại Lam Sơn....................................................................... 202 Phụ lục 10. Chương trình quản lý môi trường tại Công ty CP thương mại và sản xuất VLXD Trung Sơn .................................................................................................... 206 Phụ lục 11. Chương trình quản lý môi trường tại Công ty Xây lắp điện xây dựng Thủy lợi Thăng Bình ......................................................................................................... 208 Phụ lục 12. Kế hoạch quản lý môi trường hằng năm tại Nhà máy T5 – Tổng cục VIII Thanh Hóa ............................................................................................................... 209 Phụ lục 13. Dự toán kinh phí cho các công trình xử lý môi trường tại nhà máy Thạch Kim - Công ty CP gạch ngói sông Chanh ............................................................... 211 Phụ lục 14. Dự toán chi phí cải tạo, phục hồi môi trường tại Công ty CP VLXD Hùng Cường ...................................................................................................................... 213 Phụ lục 15. Dự toán chi tiết chi phí cải tạo, phục hồi môi trường tại Công ty CP VLXD Hùng Cường ............................................................................................................ 214 Phụ lục 16. Dự toán chi phí cải tạo, phục hồi môi trường tại Nhà máy gạch Yên Ninh 216 của Công ty CP Sản xuất và Thương mại Cẩm Trướng ............................................ 216 Phụ lục 17. Tổng hợp chi phí phục hồi môi trường sau khai thác tại nhà máy gạch Định Công – Công ty CP sản xuất và thương mại Cẩm Chướng .......................................... 218 Phụ lục 18. Các khoản chi phi môi trường được theo dõi tại Công ty Cổ phần Sản xuất và Thương mại Lam Sơn ......................................................................................... 219 Phụ lục 19. Các khoản chi phi môi trường được theo dõi tại Công ty Cổ phần Sản xuất và Thương mại Cẩm Trướng.................................................................................... 220 Phụ lục 20. PHIẾU KHẢO SÁT .............................................................................. 221 Phụ lục 21. CÂU HỎI PHỎNG VẤN ...................................................................... 226 Phụ lục 22. DANH SÁCH CÁC DOANH NGHIỆP NHẬN ĐƯỢC PHIẾU ĐIỀU TRA. 227 1 CHƯƠNG 1 GIỚI THIỆU ĐỀ TÀI VÀ TỔNG QUAN NGHIÊN CỨU 1.1. Lý do lựa chọn đề tài Ô nhiễm môi trường đang trở thành mối quan tâm của toàn cầu và hoạt động của các doanh nghiệp sản xuất tác động tiêu cực đến môi trường đang tạo nên sự chú ý ngày càng tăng. Đã có những áp lực để quản lý hoạt động môi trường không chỉ từ trong nội bộ doanh nghiệp mà còn từ các đối tượng quan tâm khác đặc biệt là từ chính phủ. Các quy định môi trường của chính phủ ngày càng nghiêm ngặt hơn đã dẫn đến việc các doanh nghiệp phải đối mặt với sự gia tăng đáng kể của chi phí môi trường (EC) bao gồm khoản phạt môi trường, chi phí xử lý ô nhiễm, chi phí quản lý và phòng ngừa ô nhiễm (Niap, 2006). Theo Kitzman (2001), EC liên quan đến hoạt động của doanh nghiệp đang tăng lên bởi sự gia tăng của quy định môi trường và nhu cầu xã hội cho sự phát triển bền vững. Vì vậy, trong những thập kỷ gần đây, đã có một số lượng ngày càng lớn các doanh nghiệp đề cao tầm quan trọng của quản lý môi trường và phản ánh chúng vào trong hệ thống kế toán (Todea & cộng sự, 2010). Để quản lý và kiểm soát EC, các doanh nghiệp cần phải thu thập, phân tích và cung cấp thông tin EC. Kế toán quản trị chi phí môi trường – ECMA ra đời trở thành công cụ hữu ích để đáp ứng yêu cầu trên. Mặc dù ECMA là một lĩnh vực của kế toán nhưng nó được thể hiện như là một thuật ngữ rộng hơn liên quan đến việc tạo ra các dữ liệu về hoạt động môi trường ở cấp độ doanh nghiệp cho cả đối tượng bên trong và bên ngoài. ECMA chính là việc nhận diện, đo lường và công bố thông tin tiền tệ và thông tin hiện vật liên quan đến môi trường để cải thiện hiệu quả môi trường (gia tăng trách nhiệm môi trường, giảm trừ rủi ro môi trường, sản xuất sản phẩm xanh) và nâng cao hoạt động tài chính của doanh nghiệp (sử dụng nguồn tài nguyên hiệu quả, tiết kiệm chi phí). Do đó, ECMA giúp lồng ghép các vấn đề môi trường của tổ chức vào hệ thống kế toán quản trị (MA). Hệ thống MA truyền thống đã có một số hạn chế về nhận thức liên quan đến việc cải thiện hoạt động thông qua quản trị chi phí đó là các EC đang được tập hợp vào tài khoản chung (UNDSD, 2001; Rikhardsson & cộng sự, 2005; Schaltegger & cộng sự, 2008). Vì vậy, hệ thống này không đưa ra một sự nhìn nhận cụ thể về tác động môi trường và các chi phí liên quan mà tập trung vào hoạt động tài chính (Gray & cộng sự, 2001; IFAC, 2005). Điều này dẫn đến các thông tin không được cung cấp một cách đầy đủ cho nhà quản lý để đưa ra các quyết định. Do đó, sự xuất hiện của ECMA đã lấp đầy khoảng trống của MA truyền thống (Niap, 2006). 2 Ứng dụng ECMA ngày càng trở nên rõ ràng. Điều này đã phản ánh một sự thay đổi lớn trong hai thập kỷ qua (Rikhardsson & cộng sự, 2005; Schaltegger & cộng sự, 2008; Todea & cộng sự, 2010; Ahmad, 2012). ECMA đã thu hút sự chú ý và quan tâm ngày càng lớn và được đánh giá là công cụ để quản lý môi trường hiệu quả. ECMA không còn là một hiện tượng phương Tây bởi vì nó đang lan rộng trên toàn thế giới, và gần đây nó đã được áp dụng rộng rãi với tốc độ chóng mặt ở một số nước châu Á (Bennett & James, 2000; Rikhardsson & cộng sự, 2005). Tuy nhiên, áp dụng ECMA tại các quốc gia đang phát triển như Đông Nam Á đang ở trong giai đoạn đầu và có ít tài liệu về ECMA tại các quốc gia này là sẵn có (Herzig, 2012). Với Việt Nam đó cũng không phải là ngoại lệ, ECMA được coi là lĩnh vực mới trong cả nghiên cứu và thực hành quản lý. Theo Jalil & cộng sự (2016), tại các quốc gia đang phát triển, hoạt động thân thiện với môi trường chưa được chấp nhận nhiều từ các ngành công nghiệp, do đó động lực để cải thiện môi trường hay sản xuất sạch hơn cũng như cơ hội cho việc nghiên cứu và thực hành ECMA đã bị hạn chế. Vì vậy, nghiên cứu về ECMA trong các doanh nghiệp sản xuất (DNSX) tại Việt Nam sẽ giúp phát hiện những thông tin quan trọng về những yếu tố ảnh hưởng đến việc áp dụng ECMA đứng trên quan điểm của một quốc gia đang phát triển đồng thời cũng cung cấp sự hiểu biết về những khác biệt giữa các quốc gia trong việc thực hành ECMA. Các DNSX gạch đóng góp vai trò hết sức to lớn trong sự phát triển công nghiệp hóa và hiện đại hóa đất nước. Tuy nhiên với công nghệ sản xuất gạch hiện nay chủ yếu bằng đất sét nung và ngay cả với công nghệ sử dụng nguyên liệu khác như cát, xi măng, than, đá cũng đã gây ra những tác động tiêu cực đến môi trường như tiêu tốn một lượng tài nguyên khổng lồ, biến đất canh tác thành ao hồ, gây ra hiện tượng sạt lở, xói mòn, ảnh hưởng nghiêm trọng đến hệ sinh thái và cảnh quan. Sản xuất gạch tạo ra khí thải, bụi độc hại ảnh hưởng đến môi trường sống, tăng khí thải nhà kính, tăng chi phí xử lý môi trường cũng như chi phí quản lý và phòng ngừa ô nhiễm. Vì vậy, vấn đề bảo vệ môi trường trong sản xuất gạch đã được Bộ Xây dựng thể hiện trong chiến lược phát triển đến năm 2020 và định hướng đến năm 2030. ECMA giữ vai trò quan trọng trong việc quản lý EC giúp cải thiện hiệu quả môi trường và nâng cao hiệu quả tài chính. Quản trị doanh nghiệp bền vững sẽ không thể hoạt động mà không có ECMA để hỗ trợ cho việc lập kế hoạch, quản lý và kiểm soát (Wendisch & Heupel, 2005). Tuy nhiên, các DNSX gạch – một lĩnh vực sản xuất nhạy cảm với môi trường thường không đặt sự chú ý vào vấn đề này. Mặc dù phải thừa nhận rằng một số sáng kiến và chương trình quản lý môi trường đã được các DNSX gạch giới thiệu nhưng theo dõi, xử lý và cung cấp dữ liệu về EC chưa được các nhà quản trị đặc 3 biệt quan tâm. Vì vậy, với số lượng lớn các DNSX gạch tại Việt Nam và tầm quan trọng của lĩnh vực này trong nền kinh tế đòi hỏi các thông tin EC cần phải được quản lý. Những nội dung nêu trên là lý do để tác giả lựa chọn đề tài: Nghiên cứu kế toán quản trị chi phí môi trường trong các doanh nghiệp sản xuất gạch tại Việt Nam. Mục tiêu nghiên cứu không chỉ tập trung vào việc mô tả thực hành ECMA trong DNSX gạch hiện nay mà còn phân tích quan điểm, suy nghĩ và mối quan tâm của đối tượng tham gia việc áp dụng ECMA. Từ đó, tác giả sẽ xây dựng hệ thống ECMA cho các DNSX gạch thông qua việc sử dụng phương pháp kế toán hiện đại, phù hợp với điều kiện thực tế nhằm giúp các DNSX gạch đạt được cả lợi ích kinh tế - môi trường, hướng đến mục tiêu phát triển bền vững. 1.2. Mục tiêu nghiên cứu và câu hỏi nghiên cứu 1.2.1. Mục tiêu nghiên cứu Mục tiêu chung của luận án là đánh giá hiện trạng áp dụng ECMA trong các DNSX gạch tại Việt Nam, phát hiện các nhân tố ảnh hưởng đến mức độ áp dụng ECMA. Từ đó nghiên cứu xây dựng hệ thống ECMA phù hợp cho các DNSX gạch Việt Nam đồng thời đề xuất một số khuyến nghị để thúc đẩy các DNSX gạch áp dụng ECMA. Từ mục tiêu chung, luận án đặt ra các mục tiêu cụ thể bao gồm: - Đánh giá mức độ áp dụng ECMA trong các DNSX gạch Việt Nam bao gồm việc đánh giá thông tin hiện vật, thông tin tiền tệ, phương pháp đo lường chi phí, tài khoản, báo cáo EC, đo lường hiệu quả môi trường và việc tích hợp EC vào quyết định kinh doanh; - Khám phá mối quan hệ giữa các nhân tố tác động đến việc áp dụng ECMA trong các DNSX gạch Việt Nam; - Phân tích quan điểm của nhà quản lý về lợi ích của việc áp dụng ECMA trong sự phát triển bền vững; - Thiết kế hệ thống ECMA phù hợp nhất cho DNSX gạch Việt Nam bao gồm: xây dựng tài khoản kế toán, nhận diện EC, thiết kế phương pháp xác định EC, báo cáo EC và các chỉ tiêu đánh giá hiệu quả môi trường. 1.2.2. Câu hỏi nghiên cứu Nhằm cụ thể hóa cho các mục tiêu nghiên cứu, các câu hỏi nghiên cứu được thiết lập như sau: - Thông tin hiện vật, thông tin tiền tệ, phương pháp đo lường chi phí, tài khoản, sổ sách, báo cáo EC và việc tích hợp EC vào quyết định kinh doanh được phản ánh 4 như thế nào trong hệ thống kế toán hiện nay của DNSX tại Việt Nam? - Các nhân tố áp lực cưỡng chế của chính phủ; áp lực quy phạm; áp lực bắt chước; áp lực cộng đồng dân cư; áp lực bên liên quan; chiến lược môi trường tích cực; nhận thức của nhà quản trị về tính không chắc chắn của môi trường ảnh hưởng đến mức độ áp dụng ECMA như thế nào? - Các nhà quản lý nhận thức như thế nào về lợi ích của việc áp dụng ECMA trong sự phát triển bền vững? - Hệ thống ECMA nên được thiết lập như thế nào trong DNSX gạch Việt Nam? - Những khuyến nghị cho việc áp dụng ECMA trong DNSX gạch Việt Nam là gì? 1.3. Đối tượng và phạm vi nghiên cứu 1.3.1. Đối tượng nghiên cứu Đối tượng nghiên cứu là ECMA trong doanh nghiệp hay đối tượng nghiên cứu chính là quá trình thu thập, đo lường và cung cấp thông tin EC. Trong đó, EC xem xét trong nghiên cứu này được giới hạn. EC chỉ bao gồm chi phí bên trong (cá nhân) tức là các EC mà doanh nghiệp chịu trách nhiệm chi trả và ảnh hưởng trực tiếp đến lợi nhuận của doanh nghiệp. Nghiên cứu nhấn mạnh đến thông tin môi trường dựa trên cả thước đo tiền tệ và thước đo hiện vật cùng với các quan điểm hỗ trợ quyết định quản trị nội bộ trong các DNSX gạch tại Việt Nam. Do ECMA là khái niệm rộng, bao gồm nhiều công cụ khác nhau nên trong luận án này, tác giả tập trung nghiên cứu về các công cụ trọng tâm của EC như: phân loại EC, phương pháp xác định EC, báo cáo EC, chỉ tiêu đo lường hiệu quả môi trường, dự toán EC. 1.3.2. Phạm vi nghiên cứu * Phạm vi nghiên cứu về không gian: Là các DNSX gạch tại Việt Nam. Do chưa có sự thống kê chính thức về số lượng các DNSX gạch nên nghiên cứu lựa chọn trang yellowpages.com để xác định các DNSX gạch còn hoạt động là 213 doanh nghiệp (truy cập tại thời điểm tháng 6/2015). Nghiên cứu tiến hành chọn mẫu 150 doanh nghiệp được phân bố rộng rãi trên cả 3 miền Bắc, Trung, Nam. Phiếu điều tra được gửi đến cho 4 đối tượng (Giám đốc, phó giám đốc, trưởng bộ phận MA và nhà quản lý môi trường) của các DNSX gạch và kết quả thu được 232 phiếu hợp lệ trên tổng 72 doanh nghiệp (chiếm 48% so với quy mô mẫu và 33,8% so với tổng thể). Đồng thời tác giả cũng tiến hành phỏng vấn sâu 15 nhà quản trị của doanh nghiệp quy mô vừa và lớn. * Phạm vi nghiên cứu về thời gian: Nghiên cứu khảo sát kết hợp với phỏng vấn sâu được thực hiện để phân tích sự khác nhau trong quan điểm, suy nghĩ, thái độ và 5 mối quan tâm của các đối tượng về ECMA bao gồm giám đốc, phó giám đốc, trưởng bộ phận MA và nhà quản lý môi trường. Các cuộc phỏng vấn được thực hiện từ tháng 8/2015 đến tháng 1/2016 trong khi phiếu khảo sát gửi đến các nhà quản lý trong giai đoạn từ tháng 10/2015 đến tháng 2/2016. 1.4. Ý nghĩa khoa học và thực tiễn của đề tài Về mặt lý luận: Các công trình nghiên cứu trước tại Việt Nam chưa nghiên cứu sâu về MA gắn với thông tin môi trường trong DNSX gạch, vì vậy nội dung nghiên cứu, bối cảnh nghiên cứu chính là điểm mới của luận án. Ngoài ra, phương pháp nghiên cứu định lượng kết hợp định tính được sử dụng trong nghiên cứu cũng “lấp đầy” khoảng trống cho các nghiên cứu về ECMA trước đó. Luận án đã tổng hợp cơ sở lý luận về ECMA cho các DNSX nói chung và DNSX gạch nói riêng bao gồm khái niệm ECMA, thông tin môi trường, phân loại EC, chỉ ra các phương pháp sử dụng để xác định EC, báo cáo môi trường, chỉ tiêu đánh giá hiệu quả môi trường và lợi ích của ECMA. Về thực tiễn: Luận án đánh giá hạn chế của việc áp dụng ECMA tại các DNSX gạch liên quan đến mục tiêu quản lý và kiểm soát EC. Đồng thời, luận án chỉ rõ mức độ ảnh hưởng của các nhân tố đến việc ứng dụng ECMA; làm sáng tỏ vai trò của ECMA trong hoạt động của các DNSX. Luận án đưa ra các giải pháp để giúp nhà quản trị doanh nghiệp đo lường, phân bổ EC nhằm kiểm soát, tiết kiệm EC để gia tăng lợi ích kinh tế và môi trường như: thiết lập tài khoản EMA, phân loại EC, xây dựng phương pháp đo lường EC dựa trên hoạt động (ABC) và phương pháp chi phí dòng vật liệu (MFCA), lập báo cáo EC, thiết kế các chỉ số đánh giá hiệu quả môi trường. Mặc dù nghiên cứu được thực hiện trong DNSX gạch song có thể mở rộng cho các lĩnh vực sản xuất khác. 1.5. Tổng quan nghiên cứu 1.5.1. Tổng quan nghiên cứu trên thế giới a. Tổng quan chung về kế toán quản trị chi phí môi trường Vai trò quan trọng của kế toán cho phát triển bền vững đã được chỉ ra trong những năm 70 của thế kỷ XX. Việc phát triển các quan điểm và kỹ thuật để tính toán EC được coi là vấn đề cốt lõi. Tuy nhiên, rất ít nghiên cứu về EMA cũng như ECMA xuất hiện trong giai đoạn từ năm 1970 đến 1989 (Schaltegger & cộng sự, 2011). Các nghiên cứu trước chỉ cung cấp hướng dẫn hạn chế về ECMA (Parker, 1997). Mãi cho đến năm 1990, việc áp dụng MA để quản lý môi trường mới trở nên rõ ràng hơn 6 (Mathews, 2000; Chang, 2007). Thông tin môi trường mới thật sự được kết nối với MA và tiềm năng của MA trong việc quản lý EC được khám phá. Điều này đã đánh dấu bước ngoặt cho sự phát triển của ECMA. Các nghiên cứu về lĩnh vực ECMA được tiến hành và đem lại những đóng góp quan trọng (Herzig, 2012; Rikhardsson & cộng sự, 2005; Ditz & cộng sự, 1995). Một số kinh nghiệm hoặc các sáng kiến đã chứng minh rằng EC có thể là đáng kể và giảm thiểu các chi phí này thông qua các hoạt động quản lý thích hợp có thể gia tăng lợi nhuận. Nghiên cứu của Viện Tài nguyên Thế giới chỉ ra EC chiếm tới gần 20% chi phí hoạt động tại nhà máy lọc dầu Yorktown Amoco Oil, chiếm hơn 19% tổng chi phí sản xuất tại công ty hóa chất Ciba Geigy. Nghiên cứu trường hợp của Ditz & cộng sự (1995) đồng tình EC có thể chiếm tới 20% trong tổng chi phí. Một số dự án ở châu Âu, chẳng hạn như ở Hà Lan và Anh, cũng đã báo cáo kết quả tương tự để thể hiện phạm vi của EC và chỉ ra cơ hội tiết kiệm chi phí, tăng lợi nhuận (thông qua giảm các tác động môi trường, hoặc quản lý và ngăn ngừa ô nhiễm (Bartolomeo & cộng sự, 1999; Jasch, 2003). Riêng tại Mỹ, nhiều sáng kiến ECMA đã được hỗ trợ bởi Cơ quan Bảo vệ Môi trường Hoa Kỳ (USEPA). Tài liệu ‘Giới thiệu về kế toán môi trường như là một công cụ quản lý kinh doanh’ được xuất bản năm 1995 để giúp xác định các khái niệm và thuật ngữ quan trọng liên quan đến ECMA và cung cấp một chương trình phân loại EC, đưa ra các phương pháp xác định EC cũng như làm rõ vai trò của ECMA trong việc phân bổ chi phí, thiết kế sản phẩm và lập ngân sách. USEPA phát triển các nghiên cứu và thực hành ECMA trong các ngành công nghiệp và ứng dụng thành công một số phương pháp xác định EC như phương pháp chi phí dựa trên hoạt động (ABC) và phương pháp kế toán chi phí đầy đủ (FCA) (USEPA, 1995a; USEPA, 1996). Trong thế kỷ 21, ECMA nhận được nhiều sự chú ý khi mà hàng loạt các tác động gây ô nhiễm môi trường đã tạo ra hậu quả tài chính nghiêm trọng cho các tổ chức. Một số tổ chức quốc tế và các cơ quan kế toán chuyên nghiệp đã dành nhiều thời gian nghiên cứu nhằm phát triển ECMA. Ủy ban Liên Hợp Quốc về Phát triển Bền vững (UNDSD) và Liên đoàn Kế toán Quốc Tế (IFAC) đã lần lượt công bố tài liệu: “Kế toán quản trị môi trường: Thủ tục và nguyên tắc” (UNDSD, 2001) và “Tài liệu hướng dẫn quốc tế: Kế toán Quản lý Môi trường” (IFAC, 2005) như là kim chỉ nam cho chính phủ các nước và các tổ chức thực hành ECMA và hiểu rõ lợi ích mà ECMA mang lại. UNDSD (2001) cho rằng ECMA là cách tiếp cận tốt hơn và toàn diện hơn MA. Thước đo ECMA không chỉ là thước đo tiền tệ về các khoản chi phí của hoạt động có ảnh hưởng đến môi trường mà còn là thước đo hiện vật về vật liệu, năng lượng, chất thải và sản phẩm tạo ra. Vì vậy, UNDSD đặc biệt hướng sự quan tâm vào phương 7 pháp kế toán chi phí dòng vật liệu (MFCA). IFAC (2005) ủng hộ ECMA bao gồm cả kế toán quản trị môi trường tiền tệ (MEMA) và kế toán quản trị môi trường hiện vật (PEMA). Ngoài việc đưa ra định nghĩa, nội dung, lợi ích và thách thức của ECMA, IFAC tập trung vào sáng kiến quản trị được hỗ trợ bởi ECMA như quản trị chất thải, quản trị chuỗi cung ứng, quản trị môi trường, báo cáo môi trường, đưa ra các dự án và trường hợp nghiên cứu thí điểm ở các quốc gia như: Úc, Nhật, Tây Ban Nha, Mỹ, Anh, Philipin, Đức,… để làm bộ tài liệu hướng dẫn cho các tổ chức và quốc gia khác thực hành. Có thể nói tài liệu USEPA (1995b), UNDSD (2001), IFAC (2005) được xem như là hướng dẫn toàn diện nhất trong giai đoạn 1970 – 2005. Những hướng dẫn này đã trở thành điểm khởi đầu tốt cho các quốc gia để công bố các tài liệu giới thiệu ECMA trong các tổ chức như: “Hướng dẫn kế toán môi trường” của Bộ Môi trường Hàn Quốc, Nhật Bản, Đức, Australia, Malaysia, Cộng hòa Séc, Banglades,... Hầu hết các nghiên cứu về ECMA tập trung nhiều vào lĩnh vực sản xuất. Với lĩnh vực dịch vụ dường như ECMA có ít điều kiện để phát huy. Chỉ có một số nghiên cứu áp dụng ECMA trong lĩnh vực này như nghiên cứu trong trường đại học (Chang, 2007), công ty dịch vụ tài chính (Deegan, 2003), dịch vụ bảo vệ tài nguyên rừng (Papaspyroppulos & cộng sự, 2012; Schaltegger & cộng sự, 2008). Điều này có thể phản ánh thực tế là lĩnh vực sản xuất rất nhạy cảm với môi trường và tạo ra tác động môi trường tiêu cực rõ ràng hơn so với lĩnh vực khác (Jalaludin & cộng sự, 2011). ECMA đang thu hút được sự chú ý và mối quan tâm ngày càng lớn vì vậy số lượng các nghiên cứu về ECMA trong các lĩnh vực sản xuất đang gia tăng chóng mặt. Tầm quan trọng của ECMA đã được chỉ rõ, vì vậy, những nỗ lực để thúc đẩy thực hành ECMA đang tập trung vào việc phát triển các kỹ thuật để giúp xác định EC và khám phá các nhân tố ảnh hưởng đến việc áp dụng ECMA. b. Các công trình nghiên cứu về các nhân tố ảnh hưởng đến việc áp dụng kế toán quản trị chi phí môi trường Từ góc độ Lý thuyết thể chế, Qian và Burrit (2008) xem xét sự phát triển của ECMA trong mối quan hệ với 3 trụ cột: áp lực quy định pháp lý, áp lực quy phạm, áp lực bắt chước. Theo họ, thể chế được coi là cấu trúc xã hội đạt mức độ cao bao gồm chuẩn mực, giá trị, sự kỳ vọng, thủ tục, tiêu chuẩn và thói quen. Các chuẩn mực, tiêu chuẩn xã hội ảnh hưởng mạnh đến hành vi và quyết định của tổ chức về lợi ích, hình thức xử phạt hay đạo đức có thể được ban hành. Vì vậy, dựa trên quan điểm lý thuyết này, nghiên cứu phân tích những tác động khác nhau của các nhân tố đến việc áp dụng ECMA. Nghiên cứu cho rằng mối quan hệ giao tiếp và phát triển chuyên môn là bước đầu tiên và quan trọng nhất cho sự phát triển của ECMA. Nếu không có những kiến