LỜI MỞ ĐẦU
Nền kinh tế của Việt Nam đang ngày càng phát triển với tốc độ chóng
mặt. Nguồn đầu tư từ trong và ngoài nước ngày càng lớn, dẫn theo sự xuất
hiện của một số lượng lớn các doanh nghiệp mới hoạt động trong mọi lĩnh
vực. Đặc biệt, trong những năm gần đây điểm nổi bật nhất của nền kinh tế
Việt Nam chính là sự xuất hiện và nhanh chóng phát triển của thị trường
chứng khoán. Tham gia thị trường chứng khoán cũng là một cách khá hiệu
quả để thu hút vốn đầu tư nhằm mở rộng hoạt động sản xuất kinh doanh
của các doanh nghiệp. Về phía các nhà đầu tư, họ có vốn trong tay và dĩ
nhiên họ luôn muốn những đồng tiền họ bỏ ra đầu tư sẽ thu được số lợi
nhuận tối đa. Bởi vậy họ luôn tìm hiểu thật kỹ về tình hình tài chính, tình
hình hoạt động, kinh doanh và khả năng sinh lời trong tương lai của doanh
nghiệp để từ đó có thể đưa ra những quyết định đầu tư đúng đắn. Chính vì
lý do đó mà tất cả các công ty đều bắt buộc phải được kiểm toán hàng năm.
Nhưng chúng ta cũng biết được rằng số lượng tài liệu cần được kiểm
toán trong mỗi công ty không phải là nhỏ, vậy làm sao để kiểm toán viên
vừa có thể kiểm toán được các tài liệu nhưng cũng đảm bảo được thời hạn
kiểm toán đã đặt ra. Cũng vì lý do đó mà các kiểm toán viên đã phải áp
dụng phương pháp chọn mẫu trong quá trình thu thập bằng chứng kiểm
toán. Phương pháp này sẽ giúp các kiểm toán viên tiết kiệm thời gian
nhưng vẫn đàm bảo thu thập được những bằng chứng kiểm toán cần thiết.
Nhằm mục đích hiểu rõ hơn về các phương pháp chọn mẫu trong kiểm
toán mà cụ thể hơn là trong thử nghiệm kiểm soát, em đã lựa chọn nghiên
cứu đề tài: "Lý thuyết chọn mẫu và ứng dụng chọn mẫu trong kiểm
toán".
Đề tài của em được chia ra làm 3 phần chính:
Phần 1: Cơ sở lý luận của lý thuyết điều tra chọn mẫu
Phần 2: Ứng dụng kỹ thuật chọn mẫu trong kiểm toán
Phần 3: Những hạn chế còn tồn tại và những kiến nghị nhằm khắc
phục những ảnh hưởng tiêu cực của chọn mẫu đối với kiểm toán
CHƢƠNG 1
CƠ SỞ LÝ LUẬN CỦA LÝ THUYẾT
ĐIỀU TRA CHỌN MẪU
Trong nghiên cứu kinh tế - xã hội, người ta thường phải dựa trên cơ sở
của tài liệu mẫu để nghiên cứu và đi đến kết luận. Tuy nhiên để kết quả có
thể tin tưởng được thì việc chọn mẫu phải được tiến hành một cách khoa
học.
Không chỉ những người làm công tác nghiên cứu mà cả những người
cần ra quyết định trong kinh doanh, trong sản xuất cũng cần phải trang bị
cho mình những kiến thức cơ bản về lý thuyết chọn mẫu để đánh giá tính
tin cậy và tính giá trị của mẫu thông tin trước khi đưa ra quyết định cần
thiết.
1.1. Những khái niệm cơ bản về lý thuyết điều tra chọn mẫu
Điều tra chọn mẫu: là loại điều tra không toàn bộ, trong đó người
ta chỉ chọn ra một số đơn vị trong toàn bộ các đơn vị của hiện tượng nghiên
cứu để điều tra thực tế. Các đơn vị này được chọn theo những quy tắc nhất
định để đảm bảo tính đại biểu. Kết quả điều tra thường dùng để đánh giá
cho toàn bộ đối tượng nghiên cứu.
Quy luật số lớn đã chỉ ra rằng: Nếu nghiên cứu một số tương đối lớn
hiện tượng thì những biểu hiện ngẫu nhiên, những đặc thù của hiện tượng
đơn nhất sẽ bù trừ và triệt tiêu cho nhau, tính quy luật sẽ được biểu hiện rõ.
Lý thuyết xác suất cũng đã chứng minh rằng: Sự sai khác giữa số trung
bình của một số lớn các đại lượng ngẫu nhiên với kỳ vọng toán của nó là
một đại lượng nhỏ tùy ý. Đó là câu trả lời cho câu hỏi vì sao chỉ cần điều
tra một số đơn vị mà kết quả lại có thể suy ra cho toàn bộ tổng thể.
Tổng thể chung: là tập hợp tất cả các đơn vị thuộc đối tượng
nghiên cứu.
Tổng thể mẫu: là bộ phận của tổng thể chung gồm những đơn vị
được chọn ra theo một số thủ tục nào đó để thu thập thông tin trong cuộc
điều tra mẫu. Các đơn vị được chọn ra trong quá trình lấy mẫu được gọi là
các đơn vị mẫu. Số lượng các đơn vị được chọn ra trong mẫu được gọi là
quy mô mẫu.
Dàn mẫu: Để sử dụng phương pháp điều tra mẫu trong thu thập số
liệu thống kê, cần phải có một bảng liệt kê tất cả các đơn vị của tổng thể
điều tra, bảng liệt kê này gọi là dàn mẫu.
1.2. Đặc điểm của điều tra chọn mẫu
So với điều tra tổng thể, điểu tra chọn mẫu có những ưu điểm vượt trội
mà ta có thể liệt kê dưới đây:
Tính kịp thời cao
Điều tra chọn mẫu thường nhanh hơn rất nhiều so với điều tra toàn bộ
bởi điều tra ít đơn vị hơn nên công việc chuẩn bị sẽ gọn hơn, số lượng tài
liệu ghi chép sẽ giảm đi, do đó thời gian điều tra, thời gian tổng hợp, phân
tích sẽ được rút ngắn. Điều này làm cho điều tra chọn mẫu có tính kịp thời
cao, đáp ứng được yêu cầu sử dụng thông tin, kết quả nghiên cứu đó của
những người ra quyết định.
Tiết kiệm chi phí
Do số đơn vị điều tra ít hơn nên số nhân viên cần sử dụng để thu thập,
tổng hợp, phân tích... sẽ ít đi, đồng thời những chi phí kèm theo cũng sẽ
giảm. Vì vậy, điều tra chọn mẫu tiết kiệm khá nhiều sức người, vật tư và
tiên của.
Thông tin sâu hơn
Do số đơn vị được điều tra ít hơn so với điều tra tổng thể nên ta có thể
thu thập được nhiều nội dung thông tin phức tạp, mở rộng nội dung điều
tra, đi sâu vào để nghiên cứu nhiều mặt cụ thể của hiện tượng cần nghiên
cứu để từ đó có thể đưa ra những kết luận xác đáng và sâu sắc hơn.
Độ chính xác cao
Khi quy mô điều tra quá lớn mà trình độ tổ chức nghiên cứu còn hạn
chế thì tổng điều tra sẽ dẫn đến nhiều sai sót trong quá trình thu thập thông
tin ban đầu, hạn chế độ chính xác của kết quả phân tích. Trong trường hợp
điều tra mẫu, khối lượng công việc giảm đáng kể, cho phép sử dụng những
người thu thập và xử lý thông tin có trình độ, thời gian dành cho một đơn vị
điều tra nhiều hơn,việc điều tra số liệu cũng được tiến hành tỷ mỷ, chi tiết
hơn, tập trung hơn, giảm những sai số do ghi chép, tạo điều kiện cho người
cung cấp thông tin trả lời chính xác hơn nên chất lượng thu thập số liệu sẽ
được nâng cao từ đó đảm bảo tính chính xác khi phân tích kết quả. Hơn thế
nữa, vì số nhân viên điều tra cần ít nên có thể chọn được những người có
kinh nghiệm, có trình độ nghiệp vụ cao, như thế thì tài liệu thu được trong
điều tra chọn mẫu sẽ có độ chính xác cao.
Không đòi hỏi một tổ chức lớn
Điều tra chọn mẫu không đòi hỏi sự thực hiện của một tổ chức lớn như
là điều tra toàn bộ, một cơ quan nhỏ cũng có thể tiến hành điều tra chọn
mẫu theo nhu cầu của mình.
Chính vì những ưu điểm trên mà điều tra chọn mẫu được sử dụng rất
nhiều trong thực tế với những mục đích khác nhau:
Điều tra chọn mẫu dùng để thay thế điều tra toàn bộ tùy thuộc
vào từng đối tượng nghiên cứu. Khi đối tượng nghiên cứu cho phép có thể
điều tra toàn bộ hoặc điều tra chọn mẫu thì các nhà nghiên cứu thường tiến
hành điều tra chọn mẫu để thu được kết quả nhanh, kịp thời và điều quan
trọng là tiết kiệm được chi phí và nguồn nhân lực. Tuy nhiên đối với những
hiện tượng phức tạp, những hiện tượng khi điều tra có liên quan đến việc
phá hủy sản phẩm thì không thể sử dụng điều tra toàn bộ được mà phải
dùng đến điều tra chọn mẫu.
Điều tra chọn mẫu có thể kết hợp với điều tra toàn bộ để mở
rộng nội dung điều tra và đánh giá kết quả điều tra tòan bộ (thường áp dụng
trong tổng điều tra dân số).
Điều tra chọn mẫu thường được dùng để tổng hợp nhanh tài liệu
điều tra tòan bộ.
Khi muốn so sánh các hiện tượng với nhau mà chưa có được
những thông tin cụ thể hoặc chỉ muốn kiểm định lại giả thuyết đã đặt ra
người ta cũng sử dụng điều tra chọn mẫu để thu thập tài liệu.
1.3. Các loại sai số trong điều tra chọn mẫu
Trong điều tra thống kê thường xảy ra hai loại sai số:
Sai số chọn mẫu: chỉ xảy ra trong điều tra chọn mẫu do chỉ dùng
số liệu điều tra của một bộ phận các đơn vị trong tổng thể để suy rộng cho
tổng thể. Sai số này phụ thuộc vào cỡ mẫu, độ đồng đều của tổng thể và
phương pháp chọn mẫu.
Sai số phi chọn mẫu: xuất hiện cả trong điều tra chọn mẫu và điều
tra toàn bộ. Sai số phi chọn mẫu cũng phụ thuộc vào cỡ mẫu, khi cỡ mẫu
tăng lên thì sai số phi chọn mẫu cũng tăng. Sai số này xuất hiện do những
nguyên nhân sau:
Số liệu thu thập được không đầy đủ hay không phù hợp với mục
tiêu điều tra.
Bỏ qua một số đơn vị hay do xác định không chính xác số đơn
vị mẫu hay phương pháp đếm, đo lường sai
Thiếu các chuyên gia có kinh nghiệm
Thiếu sự kiểm tra đối với quá trình thu thập số liệu ban đầu
Sai số trong quá trình xử lý như mã hoá, phân loại
Sai số trong quá trình in ấn các kết quả hay tổng hợp số liệu
1.4. Các phƣơng pháp tổ chức chọn mẫu thƣờng dùng
1.4.1. Chọn mẫu ngẫu nhiên đơn giản
Đây là phương pháp tổ chức chọn mẫu từ tổng thể chung một cách hết
sức ngẫu nhiên không qua một sự sắp xếp nào. Các nhà nghiên cứu phải lần
lượt chọn ra từng đơn vị bằng cách rút thăm, quay số hoặc theo bảng số
ngẫu nhiên. Mỗi đơn vị tổng thể chung có thể được chọn một lần (chọn
không hoàn lại) hoặc chọn nhiều lần (chọn hoàn lại).
Phương pháp chọn ngẫu nhiên đơn giản có thể cho kết quả tốt nếu
giữa các đơn vị của tổng thể chung không có gì khác biệt nhau nhiều, tức là
tổng thể chung khá đồng nhất. Nếu tổng thể chung có kết cấu phức tạp thì
sử dụng phương pháp này sẽ khó đảm bảo tính đại biểu, tức là những mẫu
chọn ra sẽ không mang tính đặc trưng cho tổng thể, như vậy thì kết quả
nghiên cứu sẽ không phản ánh đúng bản chất của tổng thể chung. Mặt khác,
đối với các tổng thể lớn có hàng ngàn đơn vị thì việc lập số rút thăm và đặt
số hiệu cho từng đơn vị cũng gặp khó khăn.
1.4.2. Chọn mẫu máy móc (chọn hệ thống)
Trong phương pháp chọn mẫu máy móc thì các đơn vị mẫu được chọn
ra từ tổng thể chung theo khoảng cách thời gian, không gian hoặc theo thứ
hạng bằng nhau.
Chọn mẫu máy móc khác với chọn mẫu ngẫu nhiên ở chỗ: mỗi đơn vị
đều có khả năng được chọn như nhau nhưng mỗi mẫu lại không có cơ hội
được chọn như nhau.
Chọn mẫu máy móc có ưu điểm là thủ tục tiến hành đơn giản nên rút
ngắn được thời gian và giảm bớt được chi phí. Hơn thế nữa, do số đơn vị
mẫu được phân phối rải đều trong tổng thể chung nên tính đại biểu của mẫu
cao, kết quả nghiên cứu sẽ thể hiện được bản chất của tổng thể chung. Tuy
nhiên phương pháp này cũng có nhược điểm là có khả năng xuất hiện sai số
hệ thống.
1.4.3. Chọn mẫu phân loại (phân tổ)
Để thực hiện chọn mẫu phân loại, trước hết cần phải phân chia tổng
thể nghiên cứu thành các tổ (các nhóm) có độ thuần nhất cao, sau đó chọn
các đơn vị đại diện cho từng tổ theo cách chọn ngẫu nhiên đơn giản hoặc
máy móc. Số đơn vị được chọn từ mỗi tổ có thể tương ứng với tỷ trọng của
tổ đó trong tổng thể chung, gọi là chọn phân loại theo tỷ lệ hoặc có thể
không tương ứng với tỷ trọng đó.
Phương pháp chọn mẫu phân loại thường được dùng để điều tra các
hiện tượng kinh tế xã hội phức tạp bao gồm nhiều loại hình khác nhau. Đối
với những hiện tượng phức tạp này, các đặc điểm, bản chất của tổng thể
được thể hiện ở những mức độ, khía cạnh khác nhau, do đó nếu sử dụng
những phương pháp chọn mẫu khác (như chọn mẫu ngẫu nhiên, chọn mẫu
hệ thống...) thì những đơn vị mẫu được chọn có thể sẽ không mang tính đặc
trưng cho tổng thể, khi đó kết quả nghiên cứu trên mẫu khi được suy rộng
ra cho toàn bộ tổng thể sẽ không thể hiện được những đặc trưng, những đặc
điểm của tổng thể, dẫn đến sự sai lệch giữa thực tế và kết quả nghiên cứu.
Tuy nhiên đối với phương pháp chọn mẫu phân loại thì khi phân tổ ta đã
phân chia riêng rẽ được các loại hình khác nhau đó, vì vậy trong từng tổ
các đơn vị tương đối thuần nhất. Nếu chọn mẫu phân loại theo tỷ lệ thì ta
lại có được mẫu có kết cấu gần giống với kết cấu của tổng thể chung nên
tính đại biểu là cao hơn. Muốn cho tính đại biểu của mẫu cao hơn nữa,
người ta còn có thể rút mẫu tối ưu tức là số đơn vị mẫu chọn ra ở mỗi tổ
không những tỷ lệ với tỷ trọng của tổ đó chiếm trong tổng thế mà còn
tương ứng với độ biến thiên tiêu thức ở mỗi tổ.
1.4.4. Chọn mẫu cả khối (mẫu chùm)
Chọn mẫu cả khối là phương pháp tổ chức chọn mẫu trong đó số đơn
vị mẫu được rút ra để điều tra không phải là từng đơn vị lẻ tẻ mà là từng
khối (chùm) đơn vị. Như vậy, trước hết tổng thể chung phải được chia
thành các khối , sau đó chọn ngẫu nhiên một số khối để điều tra.
Phương pháp này có ưu điểm là tổ chức gọn nhẹ, giảm được chi phí.
Tuy nhiên vì số đơn vị được chọn chỉ tập trung vào một số khối nên có thể
dẫn đến sai số lớn nếu giữa các khối không có sự khác biệt nhiều.
Do đó, muốn phát huy những ưu điểm của phương pháp này thì ta nên
sử dụng nó trong trường hợp giữa các khối có sự tương đồng về bản chất
nhưng giữa các đơn vị của mỗi khối lại có sự khác biệt khá rõ ràng.
1.4.5. Chọn mẫu nhiều cấp
Trong trường hợp các đơn vị của tổng thể phân tán quá rộng và ta
không thu thập được đầy đủ thông tin về chúng thì các nhà nghiên cứu
thường sử dụng phương pháp chọn mẫu nhiều cấp. Khi chọn mẫu nhiều
cấp, ta có các loại đơn vị chọn mẫu ở mỗi cấp khác nhau thường được gọi
là đơn vị chọn mẫu cấp 1, cấp 2... Để chọn mẫu ở mỗi cấp, ta chỉ cần thu
thập những thông tin về các đơn vị ở cấp đó là đủ.
Việc chọn mẫu ở mỗi cấp có thể tiến hành theo phương pháp chọn
mẫu ngẫu nhiên đơn giản, máy móc hay phân loại...
CHƢƠNG 2
ỨNG DỤNG KỸ THUẬT
CHỌN MẪU TRONG KIỂM TOÁN
2.1. Những vấn đề cơ bản về chọn mẫu kiểm toán
2.1.1. Vị trí của chọn mẫu kiểm toán trong kiểm toán
Kiểm toán tài chính nói riêng hay kiểm toán nói chung chính là quá
trình các kiểm toán viên thực hiện các công việc khác nhau để tìm kiếm
bằng chứng kiểm toán giúp cho họ đưa ra các ý kiến về đối tượng được
kiểm toán. Trong kiểm toán tài chính, kiểm toán viên phải thu thập bằng
chứng kiểm toán thích hợp phục vụ cho kết luận về tính trung thực và
khách quan của những thông tin có trong báo cáo tài chính của doanh
nghiệp. Như vậy, nhiệm vụ của các kiểm toán viên là phải làm thế nào để
thu thập được đầy đủ các bằng chứng kiểm toán một cách hiệu quả nhất.
Tuy nhiên, chúng ta cũng biết rằng mỗi cuộc kiểm toán đều bị giới hạn về
thời gian, chi phí..., do đó mà việc thu thập bằng chứng kiểm toán của các
kiểm toán viên cũng bị ảnh hưởng. Số lượng tài liệu cần kiểm tra của các
doanh nghiệp là rất lớn, nếu ta tiến hành kiểm tra tòan bộ chúng thì chi phí
cho việc kiểm tra này sẽ rất lớn, thời gian của cuộc kiểm toán sẽ kéo dài.
Hơn thế nữa, ngay cả khi các kiểm toán viên kiểm tra toàn bộ các tài liệu
cần kiểm tra ở doanh nghiệp thì họ cũng không thể khẳng định chắc chắn
rằng đã phát hiện ra tất cả các sai phạm đã xảy ra và nằm trên các tài liệu
đó. Vì vậy, các kiểm toán viên sẽ phải thực hiện chọn một mẫu mang tính
đại diện cho tổng thể toàn bộ các tài liệu đã được phân loại nhằm giảm
thiểu rủi ro trong quá trình suy rộng kết quả kiểm tra từ mẫu đã lựa chọn
cho tổng thể.
Có thể nói, trong mọi cuộc kiểm toán, kỹ thuật chọn mẫu đều sử dụng
như là một trong những kỹ thuật cơ bản nhất. Khi đánh giá tính hiệu quả
của các thủ tục kiểm soát, vấn đề đối với cuộc kiểm toán là phải thu thập đủ
bằng chứng tin cậy về khả năng ngăn chặn và phát hiện những sai phạm
trong bất cứ nghiệp vụ phát sinh nào của hệ thống kiểm soát nội bộ của
doanh nghiệp. Khi đó, tập hợp những nghiệp vụ phát sinh sẽ hình thành
tổng thể được kiểm tra và các kiểm toán viên sẽ phải lựa chọn ra những
đơn vị mẫu mang tính đặc trưng của cả tổng thể đó để thu thập bằng chứng
nhằm giúp cho họ không đưa ra những kết luận sai về tổng thể.
Vì vậy, xét trên nhiều khía cạnh thì áp dụng kỹ thuật chọn mẫu tỏ ra
khá hiệu quả vì với số lượng thích hợp, với tính đại diện cao của mẫu chọn,
kiểm toán viên hoàn toàn có thể đảm bảo chất lượng của cuộc kiểm toán
với chi phí thấp hơn nhiều so với kiểm tra toàn bộ. Do đó, kỹ thuật chọn
mẫu kiểm toán có vai trò ngày càng quan trọng và giành được nhiều sự
quan tâm đặc biệt của kiểm toán hiện đại.
2.1.2. Những khái niệm cơ bản về chọn mẫu kiểm toán
Về kỹ thuật chọn mẫu kiểm toán, ta có khá nhiều định nghĩa khác
nhau. Nhưng trước hết ta phải kể đến khái niệm về chọn mẫu kiểm toán
được nhắc đến trong giáo trình "Lý thuyết Kiểm toán" của trường Đại học
Kinh tế Quốc dân, theo đó thì "Chọn mẫu kiểm toán là quá trình chọn một
nhóm các khoản mục hoặc đơn vị (gọi là mẫu) từ một tập hợp các khoản
mục hoặc đơn vị lớn (gọi là tổng thể) và sử dụng các đặc trưng của mẫu để
suy rộng cho đặc trưng của toàn bộ tổng thể."
Cũng theo chuẩn mực kiểm toán số 530 về "Lấy mẫu kiểm toán và các
thủ tục lựa chọn khác" thì chọn mẫu kiểm toán được định nghĩa như sau: "
Lấy mẫu kiểm toán (gọi tắt là lấy mẫu): Là áp dụng các thủ tục kiểm toán
trên số phần tử ít hơn 100% tổng số phần từ của một số tài khoản hay một
loại nghiệp vụ, sao cho mọi phần tử đều có cơ hội để được chọn. Lấy mẫu
sẽ giúp kiểm toán viên thu thập và đánh giá bằng chứng kiểm toán về các
đặc trưng của các phần tử được chọn, nhằm hình thành hay củng cố kết
luận về tổng thể. Lấy mẫu có thể tiến hành theo phương pháp thống kê và
phi thống kê."
Còn theo định nghĩa trong sách "Kiểm toán-Lý thuyết và Thực hành"
của Ths.Phan Trung Kiên thì: "Chọn mẫu kiểm toán chính là việc áp dụng
các thủ tục kiểm toán đối với dưới 100% các phần tử trong tổng thể (thuộc
đối tượng kiểm toán) nhằm dự đoán về những đặc trưng của toàn bộ tổng
thể ấy. Nói cách khác, chọn mẫu kiểm toán là việc thực hiện kiểm tra đối
với một nhóm nhỏ các phần tử sau đó suy rộng kết quả kiểm tra cho toàn
bộ đối tượng được kiểm toán."
Và theo cách định nghĩa trong cuốn "Kiểm toán và các dịch vụ bảo
đảm ở Australia thì: "Chọn mẫu kiểm toán là áp dụng thủ tục kiểm toán
trên nhỏ hơn 100 số đơn vị trong tổng thể để thu thập bằng chứng kiểm
toán về các đặc trưng riêng biệt của tổng thể. Bằng việc thực hiện các thử
nghiệm trên các phần tử được chọn, kiểm toán viên có thể đưa ra kết luận
về các số dư hay các nghiệp vụ cấu thành tổng thể."
Tuy mỗi định nghĩa được phát biểu có phần khác nhau nhưng xét về
bản chất thì chúng đều nói lên rằng chọn mẫu kiểm toán là một kỹ thuật lấy
ra một số các đơn vị mẫu từ tổng thể để áp dụng các thủ tục kiểm toán
nhằm dự đoán những đặc trưng của toàn bộ tổng thể.
2.1.3. Những khái niệm có liên quan đến chọn mẫu kiểm toán
Để đi sâu vào nghiên cứu, tìm hiểu và hiểu rõ hơn về chọn mẫu kiểm
toán, trước hết ta cần nắm được một số thuật ngữ sau:
Tổng thể: Là toàn bộ dữ liệu mà từ đó kiểm toán viên lấy mẫu để
có thể đi đến một kết luận.
Ví dụ: Tất cả các phần tử trong một số tài khoản hay một loại nghiệp
vụ cấu thành một tổng thể. Một tổng thể có thể được chia thành các nhóm
hoặc các tổng thể con và mỗi nhóm được kiểm tra riêng. Trong trường hợp
này, thuật ngữ “tổng thể” bao hàm cả thuật ngữ “nhóm”.
Đơn vị tổng thể: Là mỗi phần tử trong tổng thể đó.
Đơn vị mẫu: Là một phần tử được các kiểm toán viên chọn ra khi
tiến hành kỹ thuật chọn mẫu.
Mẫu: Là tất cả các đơn vị mẫu được chọn. Mẫu được chọn ra từ
tổng thể, áp dụng các thủ tục kiểm toán để đánh giá trên mẫu rồi suy rộng
và kết luận cho toàn bộ tổng thể là mẫu kiểm toán. Có 2 loại mẫu kiểm
toán như sau:
Mẫu thống kê: Là mẫu chọn được do áp dụng các phương pháp
toán học đặc biệt là phương pháp thống kê để tính toán và định lượng các
yếu tố rủi ro cũng như phạm vi cần thiết để hạn chế rủi ro một cách hệ
thống. Vì vậy, chọn mẫu thống kê cho phép kiểm toán viên tính toán các
khả năng rủi ro và xác định kích cỡ mẫu phù hợp để hạn chế rủi ro ở mức
cho phép.
Mẫu thống kê mang những đặc điểm cơ bản sau:
Các phần tử trong mẫu được lựa chọn một cách ngẫu nhiên.
Mẫu thống kê là kết quả của việc sử dụng lý thuyết xác suất
thống kê bao gồm cả đánh giá kết quả mẫu và định hướng lượng rủi ro.
Với những đặc điểm trên mà mẫu thống kê được sử dụng
trong trường hợp số lượng đơn vị trong tổng thể lớn và thường được hỗ trợ
bởi các phần mềm chọn mẫu có chứa các phép toán thống kê.
Mẫu phi thống kê: Là kết quả của quá trình chọn mẫu trong đó
hoàn toàn không sử dụng phương pháp toán học mà áp dụng xét đoán của
kiểm toán viên. Do đó, các kiểm toán viên không thể định lượng được rủi
ro của việc chọn mẫu mà việc đánh giá kết quả hoàn toàn dựa trên phán
đoán của kiểm toán viên.
2.1.4. Mẫu đại diện, rủi ro chọn mẫu và rủi ro không do chọn mẫu:
Mẫu đại diện: Là mẫu mang những đặc trưng của tổng thể mà mẫu
được chọn ra.
Bất cứ khi nào kiểm toán viên chọn một mẫu từ tổng thể, mục tiêu
cũng là để có một mẫu đại diện. Nhưng có một vấn đề đặt ra là trên thực tế
các kiểm toán viên lại không thể biết mẫu có tính đại diện hay không, dù
sau đó tất cả quá trình khảo sát được hoàn tất. Tuy vậy, kiểm toán viên có
thể tăng khả năng đại diện của mẫu bằng cách thận trọng khi thiết kế, lựa
chọn và đánh giá nó.
Hai vấn đề có thể khiến cho một mẫu không có tính đại diện là do sai
số không chọn mẫu và sai số chọn mẫu. Rủi ro của sự phát sinh này được
gọi là rủi ro không chọn mẫu và rủi ro chọn mẫu và cả hai đều có thể kiểm
soát được.
Rủi ro chọn mẫu
Bất cứ khi nào chọn mẫu, rủi ro chọn mẫu cũng phát sinh. Rủi ro chọn
mẫu là khả năng mà kết luận của kiểm toán viên dựa trên mẫu sai lệch so
với kết luận mà kiểm toán viên cũng dùng thử nghiệm tương tự áp dụng đối
với toàn bộ tổng thể. Hay nói cách khác thì rủi ro chọn mẫu là sự sai khác
giữa kết quả mẫu chọn với kết quả thực tế.
Ví dụ: Khi kiểm tra chọn mẫu các phiếu xuất kho để kiểm tra về thủ
tục kiểm soát, cụ thể là các phiếu xuất kho có được đi kèm với các lệnh
xuất kho hay không? Sau khi kiểm tra, kiểm toán viên xác nhận rằng có
10% số phiếu xuất kho không có lệnh xuất kho đi kèm nhưng trên thực tế
nếu kiểm tra toàn bộ thì có đến 15% số phiếu xuất kho bị thiếu lệnh xuất.
Như vậy. sai lệch giữa tỷ lệ thực tế (15%) với tỷ lệ theo kiểm tra chọn mẫu
(10%) chính là sai số chọn mẫu (5%).
Rủi ro chọn mẫu sẽ được giảm đi nếu ta tăng kích cỡ của mẫu chọn.
Ta cứ tăng dần kích cỡ mẫu chọn để kiểm tra cho tới khi bằng toàn bộ tổng
thể thì rủi ro chọn mẫu khi đó sẽ bằng không. Nhưng nếu xét về khía cạnh
kinh tế thì khi kích cỡ mẫu tăng lên sẽ kéo theo chi phí cho cuộc kiểm toán
cũng tăng lên. Do đó, muốn chọn mẫu kiểm toán một cách hiệu quả thì các
kiểm toán viên cần phải cân đối giữa rủi ro chọn mẫu với chi phí do chọn
mẫu có kích cỡ lớn.
Rủi ro không do chọn mẫu
Bên cạnh rủi ro chọn mẫu, các kiểm toán viên cũng có thể đưa ra
những kết luận sai lầm không phải do lỗi chọn mẫu mà do các yếu tố không
liên quan trực tiếp đến việc chọn mẫu. Rủi ro này được gọi là rủi ro không
do chọn mẫu. Rủi ro không do chọn mẫu xảy ra khi các khảo sát kiểm toán
không phát hiện ra các ngoại lệ có tồn tại trong mẫu; kiểm toán viên có thể
sử dụng thủ tục kiểm toán không phù hợp với mục tiêu kiểm toán hoặc sử
dụng đúng thủ tục nhưng không phát hiện ra sai phạm trong mẫu đã chọn
do thiếu thận trọng.
Có 3 trường hợp chủ yếu dẫn đến rủi ro không do chọn mẫu:
Đánh giá rủi ro tiềm tàng không đúng
Kiểm toán viên có thể đã có những đánh giá sai lầm về rủi ro tiềm tàng
trong đối tượng kiểm toán. Có thể kiểm toán viên vì mệt mỏi, chán nản
hoặc thiếu hiểu biết về cái phải tìm nên đã cho rằng có ít sai phạm trọng
yếu tồn tại trong đối tượng kiểm toán hay không thể nhận biết được các
ngoại lệ nên họ có xu hướng giảm quy mô công việc cần thực hiện nên
không phát hiện được cái sai.
Đánh giá không dúng về rủi ro kiểm toán
Kiểm toán viên có thể quá lạc quan tin tưởng vào hiệu quả hoạt động
của hệ thống kiểm soát nội bộ của doanh nghiệp trong việc ngăn chặn, phát
hiện và sửa chữa kịp thời các sai phạm nên họ có thể đã giảm khối lượng
công việc cần thiết nên khó lòng phát hiện hết các sai phạm.
Lựa chọn các thủ tục kiểm toán không thích hợp và thực hiện
công việc kiểm toán không hợp lý
Tức là các kiểm toán viên có thể chọn các thử nghiệm kiểm toán
không phù hợp với mục tiêu kiểm toán hay đã chọn được các thủ tục thích
hợp nhưng lại mắc phải những sai sót khi triển khai những thủ tục đó. Ví
dụ như một thủ tục kiểm toán hiệu quả của các điều ngoại lệ đang nghi vấn
có thể phải kiểm tra một mẫu gồm các chứng từ vận chuyển và xác định
xem mỗi chứng từ có đính kèm vào một bản sao hóa đơn vận tải hay
không, thay vì kiểm tra một mẫu các bản sao hóa đơn bán hàng.
Tuy nhiên, rủi ro không do chọn mẫu này hoàn toàn có thể kiểm soát
được và các kiểm toán viên cũng có thể làm giảm rủi ro loại này tới mức có
thể chấp nhận được nếu thiết kế một cách thận trọng các thủ tục kiểm toán,
giám sát đúng đắn và có hướng dẫn trong việc chọn mẫu và tiến hành kiểm
tra mẫu chọn.
2.2. Các phƣơng pháp chọn mẫu trong kiểm toán
2.2.1. Chọn mẫu ngẫu nhiên
Chọn mẫu ngẫu nhiên chỉ là môt phương pháp chọn các phần tử vào
mẫu với nguyên tắc chọn mẫu là mỗi phân tử trong tổng thể đều có cơ hội
như nhau được chọn vào mẫu. Mẫu ngẫu nhiên là mẫu mà trong đó mọi sự
kết hợp khả dĩ của các phần tử trong tổng thể đều có cơ hội tạo thành mẫu
như nhau. Cách duy nhất mà kiểm toán viên có thể tin rằng có một mẫu
ngẫu nhiên đã được thành lập là chấp nhận một phương pháp luận mang
tính hệ thống được thiết kế để thực hiện điều này. Trong chọn mẫu ngẫu
nhiên, 3 phương pháp được đề cập, đó là: Chọn mẫu dựa vào bảng số
ngẫu nhiên, Chọn mẫu theo chương trình máy vi tính và Chọn mẫu hệ
thống.
2.2.1.1. Chọn mẫu dựa vào Bảng số ngẫu nhiên
Bảng số ngẫu nhiên là một bảng liệt kê ngẫu nhiên các chữ số độc lập,
được sắp xếp một cách thuận lợi dưới dạng bảng biểu để làm dễ dàng cho
việc chọn các số ngẫu nhiên có nhiều chữ số. Công dụng đích thực của
bảng số ngẫu nhiên là rất quan trọng nhằm đảm bảo cho quá trình chọn lựa
một mẫu vô tư.
Khi sử dụng bảng số ngẫu nhiên để chọn mẫu, có thể có những phần
tử xuất hiện nhiều hơn một lần. Nếu kiểm toán vien không chấp nhận lần
xuất hiện thứ 2 trở đi thì cách chọn đó được gọi là chọn mẫu không lặp lại
(chọn mẫu không thay thế). Ngược lại, chọn mẫu lặp lại (hay chọn mẫu
thay thế) là cách chọn mà một số phần tử trong tổng thể có thể được chọn
vào mẫu nhiều hơn một lần. Trong phần lớn các trường hợp thì kiểm toán
viên thường loại bỏ những phần tử trùng lặp, tức là thường sử dụng chọn
mẫu không thay thế bởi độ tin cậy của mẫu chọn trong chọn mẫu thay thế
không cao do số lượng phàn tử mẫu thực tế khảo sát giảm đi nên chọn mẫu
thay thế ít được sử dụng hơn. Có 4 bước được dùng khi sử dụng bảng này:
Xây dựng một hệ thống đánh số cho tổng thể
Trước khi một tập hợp các số ngẫu nhiên có thể được chọn từ bảng,
mỗi phần tử trong tổng thể phải được nhận diện qua một con số riêng. Điều
này thường không phải là một vấn đề vì rất nhiều tổng thể mà kiểm toán
viên muốn một mẫu ngẫu nhiên gồm các chứng từ được đánh số trước. Khi
tài liệu đánh số trước không được sử dụng thì phải triển khai một số hệ
thống đánh số. Rất hiếm trường hợp cần đánh số lại toàn bộ tổng thể nhưng
thường chỉ cần xây dựng một cách làm đơn giản là đã thỏa mãn mục tiêu
này.
Ví dụ: Quá trình chọn mẫu ngẫu nhiên gồm các khoản phải thu của
quá trình xác nhận từ một bảng cân đối thử gồm 45 trang và mỗi trang chỉ
lấy 70 dòng. Mỗi phần tử là một dòng trên bảng liệt kê với số dư còn hiệu
lực. Sự kết hợp của số của trang và các số dòng cung cấp một số nhận diện
duy nhất cho từng phần tử trong tổng thể đó.
Xây dựng quan hệ giữa bảng số ngẫu nhiên với tổng thể
Một khi hệ thống đánh số đã được xây dựng cho tổng thể, mối quan hệ
được thành lập bằng việc quyết định số các chữ số phải sử dụng trong bảng
số ngẫu nhiên và sự liên kết của chúng với hệ thống đánh số tổng thể.Có 3
trường hợp có thể xảy ra:
Trường hợp 1: Các con số định lượng của đối tượng kiểm toán cũng
gồm 5 chữ số như các con số ngẫu nhiên trong Bảng số ngẫu nhiên. Khi đó
có quan hệ tương quan 1-1 giữa định lượng đối tượng kiểm toán với các số
ngẫu nhiên trong bảng tự nó đã được xác lập.
Trường hợp 2: Các con số định lượng của đối tượng kiểm toán gồm số
lượng chữ số ít hơn 5 chữ số.
Ví dụ: Kiểm toán viên cần chọn ra một 150 hóa đơn trong tổng số
2000 hóa đơn bán hàng được đánh số từ 0001 đến 2000, như vậy các số
này chỉ gồm 4 chữ số.
Trong trường hợp này, kiểm toán viên có thể xây dựng mối quan hệ
với Bảng ngẫu nhiên bằng cách lấy 4 chữ số đầu hoặc cuối của số ngẫu
nhiên trong bảng. Nếu trường hợp số định lượng còn ít chữ số hơn nữa thì
có thể lấy chữ số giữa trong số ngẫu nhiên.
Trường hợp 3: Các số định lượng của đối tượng kiểm toán có số chữ
số lớn hơn 5 chữ số. Khi đó đòi hỏi kiểm toán viên phải xác định lấy cột
nào trong Bảng làm cột chủ và chọn thêm những hàng số ở các cột phụ của
bảng.
Xây dựng một hướng sử dụng bảng
Đây là bước lập hành trình sử dụng Bảng tức là hướng đường đi của
các chữ số kiểm toán viên sẽ sử dụng trong một bảng. Hướng đi có thể là
dọc (theo cột) hay ngang (theo hàng), có thể là xuôi (từ trên xuống) hay
ngược (từ dưới lên). Việc xác định hướng sử dụng này thuộc quyền quyết
định của kiểm toán viên nhưng phải được xây dựng từ trước và phải được
tuân theo một cách nhất quán trong toàn bộ quá trình chọn mẫu. Đồng thời,
lộ trình chọn mẫu này phải được ghi chép đầy đủ trong hồ sơ kiểm toán để
khi một kiểm toán viên khác có kiểm tra lại việc chọn mẫu thì cũng sẽ chọn
được mẫu tương tự.
Chọn điểm bắt đầu
Việc chọn ngẫu nhiên điểm bắt đầu trên bảng chỉ cần để loại trừ khả
năng có thể đoán trước mẫu. Nếu một nhân viên của công ty khách hàng có
một bản sao bảng số ngẫu nhiên được dùng để chọn các số ngẫu nhiên và
biết điểm bắt đầu của quá trình lựa chọn mẫu thì người nhân viên đó hoàn
toàn có khả năng để xác định được những phần tử mà kiểm toán viên sẽ
khảo sát. Chọn một điểm bắt đầu chỉ bằng cách dùng bút chì chấm đại một
điểm lên bảng cũng được chấp nhận. Số mà được đánh dấu chính là phần tử
đầu tiên được đưa vào mẫu và là chỗ mà từ đó hướng làm được bắt đầu.
2.2.1.2. Chọn mẫu ngẫu nhiên theo chương trình máy tính
Ngày nay hầu hết các công ty kiểm toán đều thuê mướn hoặc có sự
giúp đỡ của các thiết bị máy tính được lập trình sẵn các chương trình để
chọn lựa các số ngẫu nhiên. Ưu điểm của phương pháp này so với phương
pháp chọn mẫu dựa trên các bảng số ngẫu nhiên là ở chỗ nó tiết kiệm thời
gian hơn, làm giảm khả năng sai sót của kiểm toán viên khi lựa chọn các
con số và tài liệu chứng minh tự động.
Khi sử dụng máy tính, mỗi phần tử của tổng thể cần phải có một số
hiệu riêng và mối quan hệ phải được xây dựng giữa các con số của tổng thể
với các con số ngẫu nhiên được tạo thành từ máy. Không nhất thiết phải
quan tâm đến các số loại khi xây dựng mối quan hệ này vì máy tính có thể
loại trừ các loại số loại.
Đối với một chương trình máy tính điển hình, các kiểm toán viên cần
phải đưa vào máy các con số lớn nhất và nhỏ nhất trong chuỗi tổng thể., số
lượng các con số ngẫu nhiên mong muốn và trong một số trường hợp cần
đưa vào một con số ngẫu nhiên để bắt đầu chương trình. Ngoài ra, kiểm
toán viên cũng có quyền lựa chọn hay lấy danh sách các con số ngẫu nhiên
trong một lệnh lựa chọn,hay trong một chuỗi các con số tăng dần hoặc cả
hai. Khi đó đầu ra của chương trình chọn mẫu qua máy tính là các bảng kê
số ngẫu nhiên. Phương pháp này cũng rất hữu ích bởi nó có thể loại bỏ các
số không thích hợp, tự động loại bỏ những phần tử bị trùng lặp và tự động
phản ánh kết quả vào giấy tờ làm việc.
2.2.1.3. Chọn mẫu ngẫu nhiên theo hệ thống
Chọn mẫu hệ thống là cách chọn để sao cho chọn được các phần tử
trong tổng thể có khoảng cách đều nhau (khoảng cách mẫu). Trong quá
trình chọn mẫu có hệ thống, kiểm toán viên tính một khoảng cách rồi sau
đó chọn lựa tuần tự các phần tử của mẫu dựa trên độ lớn của khoảng cách
đó. Khoảng cách này được xác định bằng cách chia dung lượng của tổng
thể đó cho số lượng phần tử mong muốn trong mẫu. Đơn vị mẫu đầu tiên
được chọn ngẫu nhiên nên mỗi đơn vị tổng thể ban đầu có cơ hội được
chọn ngang nhau. Tuy nhiên, sau khi đơn vị mẫu đầu tiên được chọn, mỗi
đơn vị về sau lại không có cơ hội ngang nhau để được chọn vào mẫu .
Ví dụ: Nếu một tổng thể gồm các hóa đơn bán hàng được đánh số từ
221 đến 1604 và dung lượng mẫu mong muốn là 211 thì khoảng cách sẽ là
(1604-221)/211= 7. Khi đó kiểm toán viên phải chọn một số ngẫu nhiên
giữa 0 và 6 để xác định điểm bắt đầu của mẫu. Giả sử kiểm toán viên chọn
số 6 thì phần tử đầu tiên của mẫu là hóa đơn số 227 (=221+6), tiếp theo là
hóa đơn số 233 (=227+6)...và cứ thế tiếp tục cho đến phần tử cuối cùng.
Ưu điểm của việc chọn mẫu theo hệ thống là rất đơn giản, dễ làm và
dễ sử dụng. Trong hầu hết các tổng thể, mẫu được chọn một cách hệ thống
có thể được thực hiện nhanh chóng và cách làm này tự động chọn các con
số theo một thứ tự liên tục, do đó việc chứng minh bằng chứng từ được dễ
dàng.
Vấn đề chính đặt ra cho việc áp dụng quá trình chọn mẫu hệ thống là
khả năng xảy ra sự thiên vị. Ta có thể trong cách mà mẫu được chọn, một
khi mà phần tử đầu tiên của mẫu được chọn thì tất cả các phần tử khác sẽ
được chọn theo một cách tự động. Điều này sẽ hoàn toàn bình thường nếu
những đặc điểm mà chúng ta quan tâm được phân bố ngẫu nhiên trong toàn
bộ tổng thể, tuy nhiên trong nhiều trường hợp thì điều này là không xảy ra.
Chẳng hạn, ta lấy một ví dụ cụ thể như sau: Giả sử chúng ta đang muốn tìm
hiều về tính hiệu quả của hệ thống kiểm soát nhưng ta lại tiến hành khảo sát
vào những thời điểm nhất định như một ngày nào đó trong tháng với một
số loại chứng từ nhất định thì mẫu mà ta đã chọn theo hệ thống đó có nhiều
khả năng không mang tính đại diện. Chính vì nhược điểm này mà có một
số công ty kiểm toán không áp dụng phương pháp chọn mẫu hệ thống, còn
những công ty còn lại thì yêu cầu một sự xem xét kỹ lưỡng cách tổng thể
- Xem thêm -