Tài liệu Thực trạng và giải pháp hoàn thiện kế toán thuế thu nhập doanh nghiệp tại việt nam

TRƢỜNG ĐẠI HỌC NGOẠI THƢƠNG KHOA QUẢN TRỊ KINH DOANH CHUYÊN NGÀNH KINH DOANH QUỐC TẾ ---------- KHÓA LUẬN TỐT NGHIỆP Đề tài: THỰC TRẠNG VÀ GIẢI PHÁP HOÀN THIỆN KẾ TOÁN THUẾ THU NHẬP DOANH NGHIỆP TẠI VIỆT NAM Sinh viên thực hiện : Vƣơng Hoàng Mai Lớp : Anh 4 Khóa : 45B Giáo viên hướng dẫn : TS. Trần Thị Kim Anh Hµ Néi - 05/2010 MỤC LỤC DANH MỤC CHỮ VIẾT TẮT MỞ ĐẦU ................................................................................................................ 1 CHƢƠNG 1: CƠ SỞ LÝ LUẬN CHUNG VỀ KẾ TOÁN THUẾ THU NHẬP DOANH NGHIỆP ................................................................................................. 3 1.1. Lý luận chung về thuế thu nhập doanh nghiệp ......................................... 3 1.1.1. Khái niệm, đặc điểm và vai trò thuế thu nhập doanh nghiệp ................ 3 1.1.1.1. Khái niệm thuế thu nhập doanh nghiệp............................................. 3 1.1.1.2. Đặc điểm của thuế thu nhập doanh nghiệp ....................................... 3 1.1.1.3. Vai trò của thuế thu nhập doanh nghiệp trong nền kinh tế thị trường 5 1.1.2. Các quy định về thuế thu nhập doanh nghiệp hiện hành...................... 7 1.1.2.1. Phạm vi áp dụng thuế TNDN ........................................................... 7 1.1.2.2. Căn cứ để tính thuế thu nhập doanh nghiệp ...................................... 7 1.1.2.3. Đăng ký kê khai, nộp thuế, quyết toán thuế TNDN: ....................... 13 1.1.2.4. Miễn thuế, giảm thuế TNDN: ......................................................... 13 1.2. Lý luận chung về kế toán thuế thu nhập doanh nghiệp. ......................... 14 1.2.1. Nội dung kế toán thuế thu nhập doanh nghiệp theo chuẩn mực kế toán Việt Nam số 17 ”Thuế thu nhập doanh nghiệp” ........................................... 14 1.2.1.1. Nguyên tắc kế toán thuế thu nhập doanh nghiệp ............................. 14 1.2.1.2. Các nhân tố ảnh hưởng đến thuế thu nhập doanh nghiệp ................ 17 1.2.1.3. Ghi nhận thuế thu nhập doanh nghiệp ............................................ 19 1.2.1.4. Trình bày thông tin liên quan đến thuế thu nhập doanh nghiệp trên báo cáo tài chính ......................................................................................... 24 1.2.2. Phương pháp kế toán thuế thu nhập doanh nghiệp ............................ 25 1.2.2.1. Kế toán tổng hợp doanh thu, thu nhập, chi phí và xác định kết quả kinh doanh .......................................................................................................... 25 1.2.2.2. Kế toán “Thuế thu nhập doanh nghiệp” và “Chi phí thuế thu nhập doanh nghiệp hiện hành” ............................................................................ 32 1.2.2.3. Kế toán “Thuế thu nhập hoãn lại phải trả và tài sản thuế thu nhập hoãn lại” .............................................................................................................. 33 1.3. Kế toán thuế thu nhập doanh nghiệp theo chuẩn mực kế toán quốc tế IAS 12 “Thuế thu nhập” .................................................................................. 34 1.3.1. Các loại chênh lệch tạm thời ............................................................... 34 1.3.2. Ghi nhận thuế thu nhập doanh nghiệp ............................................... 35 1.3.3. Trình bày thông tin trên báo cáo tài chính .......................................... 35 CHƢƠNG 2: THỰC TRẠNG KẾ TOÁN THUẾ THU NHẬP DOANH NGHIỆP TRONG CÁC DOANH NGHIỆP VIỆT NAM .................................. 37 2.1. Kế toán thuế thu nhập doanh nghiệp trong các doanh nghiệp Việt Nam qua các giai đoạn lịch sử .................................................................................. 37 2.1.1. Kế toán thuế thu nhập doanh nghiệp trước khi có chuẩn mực kế toán số 17 ”Thuế thu nhập doanh nghiệp” ........................................................... 37 2.1.2. Kế toán thuế thu nhập doanh nghiệp sau khi có chuẩn mực kế toán số 17 ”Thuế thu nhập doanh nghiệp” ............................................................... 38 2.2. Thực trạng kế toán thuế thu nhập doanh nghiệp trong các doanh nghiệp Việt Nam........................................................................................................... 39 2.2.1. Tổ chức hạch toán ban đầu ................................................................. 41 2.2.2. Trình tự kế toán thuế thu nhập doanh nghiệp .................................... 44 2.2.2.1. Kế toán tổng hợp doanh thu và thu nhập khác ................................ 44 2.2.2.2. Kế toán chi phí hợp lý, hợp lệ được trừ để tính thu nhập chịu thuế . 48 2.2.2.3. Kế toán thu nhập chịu thuế (lợi nhuận trước thuế) .......................... 58 2.2.2.4. Kế toán thuế thu nhập doanh nghiệp ............................................... 58 2.2.2.5. Trình bày thông tin trên báo cáo tài chính ...................................... 63 2.3. Đánh giá thực trạng kế toán thuế thu nhập doanh nghiệp trong các doanh nghiệp Việt Nam. .................................................................................. 63 2.3.1. Những thành quả đạt được trong lĩnh vực tài chính và kế toán đối với thuế thu nhập doanh nghiệp ......................................................................... 63 2.3.2. Tồn tại và nguyên nhân ....................................................................... 66 2.3.2.1. Đối với việc xây dựng khuôn khổ pháp lý tài chính, kế toán........... 66 2.3.2.2. Đối với việc thực hiện khuôn khổ pháp lý tài chính, kế toán trong các doanh nghiệp Việt Nam .............................................................................. 67 CHƢƠNG 3: MỘT SỐ GIẢI PHÁP CHỦ YẾU NHẰM HOÀN THIỆN KẾ TOÁN THUẾ THU NHẬP DOANH NGHIỆP TRONG CÁC DOANH NGHIỆP VIỆT NAM .......................................................................................... 71 3.1. Sự cần thiết và yêu cầu hoàn thiện kế toán thuế thu nhập doanh nghiệp trong các doanh nghiệp Việt Nam. .................................................................. 71 3.1.1. Sự cần thiết hoàn thiện kế toán thuế thu nhập doanh nghiệp trong các doanh nghiệp Việt Nam. ................................................................................ 71 3.1.2 Yêu cầu hoàn thiện kế toán thuế TNDN trong các doanh nghiệp Việt Nam ............................................................................................................... 72 3.2. Một số giải pháp hoàn thiện kế toán thuế thu nhập doanh nghiệp trong các doanh nghiệp Việt Nam. ............................................................................ 74 3.2.1. Hoàn thiện khuôn khổ pháp lý đối với kế toán thuế thu nhập doanh nghiệp ............................................................................................................ 74 3.2.2. Hoàn thiện kế toán thuế thu nhập doanh nghiệp trong các doanh nghiệp Việt Nam ............................................................................................ 75 3.2.2.1. Giải pháp hoàn thiện phương pháp kế toán thuế thu nhập doanh nghiệp trong các doanh nghiệp Việt Nam ................................................... 75 3.2.2.2 Giải pháp hoàn thiện thông tin về thuế thu nhập doanh nghiệp trên báo cáo tài chính ......................................................................................... 93 3.3. Điều kiện thực hiện giải pháp hoàn thiện kế toán thuế thu nhập doanh nghiệp ở Việt Nam. .......................................................................................... 94 3.3.1. Về phía Nhà nước: .............................................................................. 94 3.3.2. Về phía doanh nghiệp .......................................................................... 96 KẾT LUẬN .......................................................................................................... 99 DANH MỤC TÀI LIỆU THAM KHẢO .......................................................... 101 DANH MỤC CHỮ VIẾT TẮT BHXH Bảo hiểm xã hội BHYT Bảo hiểm y tế BHLĐ Bảo hộ lao động BHTN Bảo hiểm thất nghiệp BTC Bộ Tài chính CBCNV Cán bộ công nhân viên CMKT Chuẩn mực kế toán CSKD Cơ sở kinh doanh CP Chi phí DN Doanh nghiệp DNNVV Doanh nghiệp nhỏ và vừa DTT Doanh thu thuần GTGT Giá trị gia tăng KPCĐ Kinh phí công đoàn KQKD Kết quả kinh doanh TNCT Thu nhập chịu thuế TNDN Thu nhập doanh nghiệp NSNN Ngân sách Nhà nước NNT Người nộp thuế NVLTT Nguyên vật liệu thực tế QLDN Quản lý doanh nghiệp TGNH Tiền gửi Ngân hàng TN Thu nhập TNHH Trách nhiệm hữu hạn TSCĐ Tài sản cố định SXKD Sản xuất kinh doanh VAS Hệ thống chuẩn mực kế toán Việt nam IAS Hệ thống chuẩn mực kế toán quốc tế MỞ ĐẦU Bắt đầu chuyển từ nền kinh tế bao cấp sang nền kinh tế thị trường sau Đại hội Đảng VI năm 1986, nền kinh tế Việt Nam ngày càng đa dạng về loại hình hoạt động; mô hình tổ chức; hình thức vốn chủ sở hữu cũng như sự phong phú về các hoạt động của các tổ chức kinh tế. Bên cạnh đó, nước ta đang hội nhập ngày càng sâu rộng vào nền kinh tế khu vực và quốc tế thể hiện ở việc Việt Nam đã và đang là thành viên của các tổ chức kinh tế - thương mại thế giới WTO, AFTA, APEC. Trong bối cảnh cạnh tranh ngày càng khốc liệt, đòi hỏi kế toán với vai trò là công cụ quản lý kinh tế quan trọng của doanh nghiệp phải tuân thủ đúng với các quy định của Luật thuế đồng thời vẫn đảm bảo được quyền lợi của doanh nghiệp. Trong khi kế toán là công cụ quản lý kinh tế của doanh nghiệp thì chính sách thuế được sử dụng làm công cụ tài chính được Nhà nước sử dụng để điều tiết thị trường vĩ mô vô cùng nhanh chóng và hiệu quả. Trong số những sắc thuế đã được Quốc hội ban hành thì thuế TNDN là một sắc thuế được Nhà nước và các DN dành cho một sự quan tâm rất lớn. Thuế TNDN là loại thuế trực thu (nhà nước thu trực tiếp nơi Người chịu thuế) đánh vào phần thu nhập của DN sau khi trừ đi chi phí liên quan đến việc tạo ra thu nhập của cơ sở sản xuất kinh doanh dịch vụ. Thuế TNDN ảnh hưởng đến lợi ích sát sườn của DN nên DN luôn luôn nghiên cứu Luật thuế TNDN một cách kĩ càng để giảm thiểu chi phí phải bỏ ra để nộp thuế, còn Nhà nước thì luôn yêu cầu doanh nghiệp nộp đúng và nộp đủ số thuế TNDN vào Ngân sách Nhà nước theo nghĩa vụ. Ngày 15/02/2005 Bộ trưởng Bộ Tài chính đã ký quyết định số 12/2005/QĐBTC ban hành và công bố 06 CMKT đợt IV, trong đó có CMKT số 17 “Thuế thu nhập doanh nghiệp” được coi là chìa khoá quan trọng giúp các doanh nghiệp giải quyết các vướng mắc gặp phải khi hạch toán thuế thu nhập DN. Đây là lần đầu tiên trong lịch sử kế toán của Việt Nam có một CMKT quy định và hướng dẫn về các nguyên tắc, phương pháp kế toán thuế thu nhập doanh nghiệp một cách đầy đủ, phù hợp với thông lệ kế toán quốc tế. Tuy nhiên trong giai đoạn hiện nay khó khăn mà các DN gặp phải là làm thế nào để có thể tuân thủ và vận dụng có hiệu quả các 1 chuẩn mực kế toán (26 chuẩn mực); với việc bổ sung một số tài khoản mới phản ánh nội dung nghiệp vụ kinh tế mới, và nhiều thuật ngữ mới khó hiểu, đặc biệt là trong chuẩn mực kế toán số 17 “Thuế thu nhập doanh nghiệp”. Đây cũng là một rào cản lớn đối với đội ngũ kế toán trong các doanh nghiệp Việt Nam hiện nay. Với mục đích khảo sát, nghiên cứu thực tế các doanh nghiệp đã hạch toán kế toán thuế TNDN, tính thuế TNDN và áp dụng CMKT số 17 như thế nào, những vướng mắc gì mà doanh nghiệp còn gặp phải trong quá trình hạch toán kế toán thuể TNDN, em đã chọn đề tài: “Thực trạng và giải pháp hoàn thiện kế toán thuế thu nhập doanh nghiệp tại các doanh nghiệp Việt Nam” làm đề tài khóa luận tốt nghiệp của em. Em hy vọng khóa luận của em sẽ góp phần giải quyết được những vấn đề được đặt ra cả khía cạnh lý luận lẫn thực tiễn và là một trong những đề tài mang tính cấp bách trong giai đoạn hiện nay đang thực hiện chế độ kế toán doanh nghiệp mới. Ngoài phần mở đầu, kết luận, phụ lục và danh mục tài liệu tham khảo, Luận văn gồm ba chương như sau: Chƣơng 1: Cơ sở lý luận chung về kế toán thuế thu nhập doanh nghiệp. Chƣơng 2: Thực trạng kế toán thuế thu nhập doanh nghiệp trong các doanh nghiệp Việt Nam. Chƣơng 3: Một số giải pháp hoàn thiện kế toán thuế thu nhập doanh nghiệp trong các doanh nghiệp Việt Nam. 2 Chƣơng 1 CƠ SỞ LÝ LUẬN CHUNG VỀ KẾ TOÁN THUẾ THU NHẬP DOANH NGHIỆP 1.1. Lý luận chung về thuế thu nhập doanh nghiệp 1.1.1. Khái niệm, đặc điểm và vai trò thuế thu nhập doanh nghiệp 1.1.1.1. Khái niệm thuế thu nhập doanh nghiệp Để hiểu rõ thuế thu nhập trước hết cần tìm hiểu về thu nhập: Thu nhập là tổng các giá trị mà một chủ thể nào đó nhận được trong nền kinh tế xã hội thông qua quá trình phân phối thu nhập quốc dân trong một thời hạn nhất định, không phân biệt nguồn gốc hình thành từ lao động, tài sản hay đầu tư… [10] Như vậy, thuế thu nhập là một loại thuế đánh trực tiếp vào thu nhập thực tế của các cá nhân hoặc các pháp nhân nhưng không phải toàn bộ thu nhập của các thể nhân và pháp nhân đều là đối tượng đánh thuế thu nhập, mà thuế thu nhập điều chỉnh hay thu trên phần thu nhập chịu thuế tức là khoản thu nhập sau khi đã được miễn trừ chi phí hợp lý, hợp lệ. Thuế thu nhập đóng vai trò rất quan trọng trong việc đảm bảo nguồn thu Ngân sách cho Nhà nước và thực hiện các chức năng quản lý, điều tiết vĩ mô của Nhà nước đối với các hoạt động kinh tế, xã hội trong toàn bộ nền kinh tế quốc dân. Thuế thu nhập doanh nghiệp là một loại thuế trực thu, thu vào phần thu nhập chịu thuế sau khi trừ các chi phí liên quan đến thu nhập của các cơ sở SXKD, dịch vụ. 1.1.1.2. Đặc điểm của thuế thu nhập doanh nghiệp Bản chất của thuế TNDN được thể hiện bởi các thuộc tính bên trong vốn có của nó. Những thuộc tính đó có tính ổn định tương đối qua các giai đoạn phát triển. Nghiên cứu về thuế TNDN, người ta nhận thấy thuế thu nhập doanh nghiệp có những đặc trưng riêng để phân biệt với các sắc thuế và các công cụ tài chính khác như sau:` Thứ nhất, thuế TNDN có đặc điểm là đối tượng nộp thuế theo luật quy định đồng nhất với đối tượng chịu thuế. 3 NNT theo luật cũng là người trả thuế cuối cùng trong một chu kỳ sản xuất kinh doanh. Nói một cách khác, thuế TNDN làm cho khả năng và cơ hội chuyển dịch gánh nặng thuế cho người khác trở nên khó khăn hơn. Thứ hai, thuế TNDN là một khoản chuyển giao của NNT cho Nhà nước mang tính bắt buộc phi hình sự. Tính bắt buộc phi hình sự là thuộc tính cơ bản vốn có của thuế nói chung và thuế TNDN nói riêng, nó phân biệt thuế TNDN với các hình thức huy động tài chính khác của ngân sách Nhà nước. Đặc điểm này xác định rõ nội dung kinh tế của thuế TNDN là những quan hệ tiền tệ được hình thành một cách khách quan và có ý nghĩa xã hội đặc biệt - Việc động viên mang tính bắt buộc của Nhà nước. Phân phối mang tính chất bắt buộc dưới hình thức thuế TNDN là một phương thức phân phối của Nhà nước mà kết quả của quá trình đó là một bộ phận thu nhập của doanh nghiệp được chuyển giao cho Nhà nước mà không kèm theo một sự cấp phát hoặc những quyền lợi nào khác cho NNT. Thứ ba, việc chuyển giao thu nhập dưới hình thức thuế thu nhập doanh nghiệp không mang tính chất hoàn trả trực tiếp. Tính chất không hoàn trả trực tiếp của thuế TNDN được biểu hiện trên các khía cạnh. Một là, sự chuyển giao thu nhập thông qua thuế không mang tính đối giá, nghĩa là mức thuế mà các tầng lớp trong xã hội chuyển giao cho Nhà nước không hoàn toàn dựa trên mức độ NNT thừa hưởng những dịch vụ và hàng hoá công cộng do Nhà nước cung cấp. NNT cũng không có quyền đòi hỏi Nhà nước phải cung cấp hàng hoá dịch vụ công cộng trực tiếp cho mình mới phát sinh khoản chuyển giao thu nhập cho Nhà nước, mặt khác mức độ cung cấp dịch vụ công cộng của Nhà nước cũng không nhất thiết ngang bằng mức độ chuyển giao. Hai là, khoản chuyển giao thu nhập dưới hình thức thuế TNDN không được hoàn trả trực tiếp, có nghĩa là NNT suy cho cùng sẽ nhận được một phần các dịch vụ công cộng mà Nhà nước cung cấp chung cho cả cộng đồng giá trị phần dịch vụ đó không nhất thiết tương đồng với khoản tiền thuế mà họ nộp cho Nhà nước. 4 Thứ tư, việc chuyển giao thu nhập dưới hình thức thuế TNDN được quy định trước bằng pháp luật. Đặc điểm này, một mặt thể hiện tính pháp lý cao của thuế TNDN, mặt khác phản ánh sự chuyển giao thu nhập này không mang tính tuỳ tiện mà dựa trên những cơ sở pháp luật nhất định và đã được xác định trước trong Luật thuế TNDN. Những tiêu thức thường được xác định trong Luật thuế TNDN là đối tượng chịu thuế, đối tuợng nộp thuế, mức thuế phải nộp, thời hạn cụ thể và những chế tài mang tính cưỡng chế khác.. Các khoản chuyển giao thu nhập dưới hình thức thuế TNDN chịu những ảnh hưởng của các yếu tố kinh tế, chính trị, xã hội trong những thời kỳ nhất định. Yếu tố kinh tế tác động đến thuế TNDN thường là mức độ tăng trưởng của nền kinh tế quốc dân, giá cả, thị trường, sự biến động của Ngân sách Nhà nước… Yếu tố chính trị, xã hội tác động đến thuế TNDN thường là thể chế chính trị của Nhà nước, tâm lý tập quán của các tầng lớp dân cư, truyền thống văn hoá… Các khoản chuyển giao thuế thu nhập dưới hình thức thuế thu nhập doanh nghiệp chỉ được giới hạn trong phạm vi biên giới quốc gia với quyền lực pháp lý của Nhà nước đối với con người và tài sản. 1.1.1.3. Vai trò của thuế thu nhập doanh nghiệp trong nền kinh tế thị trường: Luật thuế TNDN được ban hành và sửa đổi đã khá nhiều lần và càng ngày càng làm tốt vai trò là công cụ quản lý thị trưỡng vĩ mô một cách hiệu quả, thống nhất áp dụng đối với mọi thành phần kinh tế và mọi loại hình doanh nghiệp, cả đối tượng đầu tư nước ngoài và các doanh nghiệp trong nước, tạo nên một môi trường cạnh tranh bình đẳng, lành mạnh hơn trong điều kiện nền kinh tế mới, tạo cho nền kinh tế đất nước nhanh chóng hội nhập với nền kinh tế khu vực và thế giới. Vai trò của thuế TNDN được thể hiện cụ thể: Thứ nhất, đảm bảo nguồn thu ổn định cho NSNN Thuế là nguồn thu chủ yếu cho NSNN nhằm đảm bảo trang trải cho các nhu cầu chi tiêu của Nhà nước, cho nên cũng giống như các loại thuế khác, vai trò đầu tiên của thuế TNDN là bảo đảm một nguồn thu ổn định và không nhỏ cho NSNN thông qua việc ngày càng mở rộng đối tượng chịu thuế, có khả năng bao quát được hầu hết các nguồn thu nhập phát sinh trong điều kiện nền kinh tế ngày càng phát triển, xuất hiện nhiều loại hình thu nhập phức tạp và tinh vi hơn trước. 5 Thứ hai, thuế TNDN là công cụ quan trọng của Nhà nước trong việc quản lý vĩ mô nền kinh tế, điều tiết các hoạt động kinh doanh. Thông qua hệ thống ưu đãi về thuế suất, miễn giảm thuế, thuế TNDN góp phần định hướng cho các Nhà Đầu tư đầu tư vào các lĩnh vực, địa bàn mà Nhà nước cần khuyến khích đầu tư, từ đó thực hiện chuyển dịch cơ cấu ngành kinh tế, chuyển dịch cơ cấu vùng kinh tế nhằm đảm bảo cơ cấu kinh tế hợp lý, thực hiện chiến lược phát triển kinh tế - xã hội của đất nước trong từng thời kỳ. Thứ ba, thuế TNDN thể hiện vai trò đặc trưng của thuế là đảm bảo công bằng xã hội. Là sắc thuế trực thu, thuế TNDN có khả năng đảm bảo công bằng theo chiều dọc: đối tượng nộp thuế có thu nhập chịu thuế cao thì nộp thuế nhiều, đối tượng nộp thuế có thu nhập thấp thì nộp thuế ít. Đối tượng nộp thuế gặp khó khăn thì được giảm thuế, được chuyển lỗ sang những năm sau...thuế TNDN có nhiều mức thuế suất ưu đãi khác nhau. Trong điều kiện kinh tế thị trường cạnh tranh, thu nhập của một cá nhân hay tổ chức phụ thuộc chủ yếu vào việc cung cấp các yếu tố sản xuất (vốn, lao động, công nghệ....). Sự phân hóa giàu nghèo là điều không thể tránh khỏi. Trong hoàn cảnh đó, thuế thu nhập sẽ là một biện pháp tốt để rút ngắn khoảng cách giàu nghèo giữa các thành viên trong xã hội. Thứ tư, thuế TNDN là công cụ thúc đẩy việc nâng cao trình độ hạch toán kế toán đối với các đối tượng nộp thuế. Theo Luật thuế TNDN, các đối tượng nộp thuế có nghĩa vụ tự kê khai và tính số thuế phải nộp, đồng thời phải tự chịu trách nhiệm về các số liệu kê khai, tính toán đó. Sự trung thực, chính xác của số liệu phụ thuộc rất lớn vào chất lượng công tác hạch toán kế toán ở đơn vị. Để đảm bảo thu đúng, thu đủ thuế TNDN, cơ quan thuế phải chú trọng công tác thanh tra, kiểm tra NNT qua đó có thể phát hiện những sai sót hoặc biểu hiện tiêu cực trong quá trình hạch toán kế toán của NNT và tùy vào từng trường hợp sai phạm mà cán bộ thuế sẽ áp dụng các biện pháp xử lý kịp thời... Nhờ đó ý thức của NNT sẽ dần được nâng cao và công tác hạch toán kế toán cũng từng bước hoàn thiện hơn. Thứ năm, thuế TNDN là công cụ đánh giá hiệu quả hoạt động của NNT. Nhìn vào số thuế TNDN mà đơn vị phải nộp, so sánh đối với số thuế TNDN của các doanh nghiệp cùng ngành ở địa phương và trong cả nước có thể đánh giá 6 khái quát về hiệu quả SXKD của đơn vị. Vì doanh nghiệp làm ăn có hiệu quả, có lãi thì mới phát sinh số thuế phải nộp và hiệu quả hoạt động của doanh nghiệp càng lớn thì số thuế TNDN phải nộp càng cao. Và nếu số thuế TNDN phải nộp tăng lên qua các năm thì chứng tỏ doanh nghiệp có mức tăng trưởng khá và ngược lại là hoạt động SXKD của doanh nghiệp đang giảm sút. Như vậy thuế TNDN là một công cụ đánh giá hiệu quả SXKD của đơn vị một cách khá chính xác. Thứ sáu, thuế TNDN còn có vai trò chuyển dịch cơ cấu kinh tế: Thông qua chính sách miễn, giảm, ưu đãi thuế thu nhập doanh nghiệp, Nhà nước sẽ ưu tiên cho ngành cần phát triển để chuyển dịch, thu hút Nhà đầu tư từ ngành chưa cần phát triển sang ngành cần phát triển, phục vụ mục đích chuyển dịch cơ cấu kinh tế. 1.1.2. Các quy định về thuế thu nhập doanh nghiệp hiện hành 1.1.2.1. Phạm vi áp dụng thuế TNDN Được quy định tại Thông tư số 130/2008/TT-BTC ngày 26/12/2008, người nộp thuế thu nhập doanh nghiệp là tổ chức hoạt động sản xuất, kinh doanh hàng hoá, dịch vụ có thu nhập chịu thuế.[1] 1.1.2.2. Căn cứ để tính thuế thu nhập doanh nghiệp Căn cứ tính thuế TNDN là thu nhập chịu thuế trong kỳ tính thuế và thuế suất. Kỳ tính thuế TNDN được xác định theo năm dương lịch hoặc năm tài chính. Thu nhập chịu thuế được xác định bao gồm thu nhập từ hoạt động SXKD hàng hóa, dịch vụ và thu nhập khác trong kỳ tính thuế, kể cả thu nhập thu được từ hoạt động SXKD hàng hóa, dịch vụ ở nước ngoài. TNCT trong kỳ tính thuế Doanh thu để tính = TNCT trong kỳ - tính thuế Chi phí hợp Thu nhập chịu lý trong kỳ + thuế khác trong tính thuế kỳ tính thuế [14] Từ các yếu tố chung trên đây, khoản nộp thuế TNDN của CSKD trong kỳ tính thuế được xác định như sau: Thuế TNDN phải nộp = TNCT x thuế suất thuế TNDN (%) theo quy định. Việc xác định thu nhập chịu thuế được quy định trong Luật thuế thu nhập doanh nghiệp như sau: 7 - Thu nhập chịu thuế từ hoạt động sản xuất kinh doanh hàng hoá, dịch vụ bằng doanh thu trừ đi các khoản chi phí hợp lý có liên quan đến thu nhập chịu thuế; - Thu nhập chịu thuế khác bao gồm thu nhập từ chênh lệch mua, bán chứng khoán, quyền sở hữu, quyền sử dụng tài sản; thu nhập từ chuyển quyền sử dụng đất, chuyển quyền thuê đất; lãi từ chuyển nhượng, cho thuê, thanh lý tài sản, tiền gửi, cho vay vốn, bán ngoại tệ; kết dư cuối năm các khoản dự phòng; thu các khoản nợ khó đòi đã xoá sổ nay đòi được; thu các khoản nợ phải trả không xác định được chủ; các khoản thu nhập từ kinh doanh của những năm trước bị bỏ sót mới phát hiện ra và các khoản thu nhập khác. Chính phủ quy định chi tiết phương pháp xác định thu nhập chịu thuế đối với các khoản thu nhập từ chuyển quyền sử dụng đất, chuyển quyền thuê đất và mức thu theo biểu thuế luỹ tiến từng phần không quá 30% đối với thu nhập còn lại từ chuyển quyền sử dụng đất, chuyển quyền thuê đất sau khi đã nộp thuế thu nhập doanh nghiệp. Sau khi xác định thu nhập chịu thuế theo công thức trên, cơ sở kinh doanh được trừ số lỗ của các kỳ tính thuế trước chuyển sang trước khi xác định số thuế thu nhập doanh nghiệp phải nộp theo quy định. Để xác định được thu nhập chịu thuế trong kỳ tính thuế phải lần lượt xác định các yếu tố: Thứ nhất, Doanh thu để tính TNCT trong kỳ tính thuế Theo điều 8 của Luật thuế TNDN năm 2008: ”doanh thu để tính thu nhập chịu thuế là toàn bộ tiền bán hàng, tiền gia công, tiền cung ứng dịch vụ, kể cả trợ giá, phụ thu, phụ trội mà cơ sở kinh doanh được hưởng; trường hợp có doanh thu bằng ngoại tệ thì phải quy đổi ra đồng Việt Nam theo tỷ giá hối đoái do NHNN Việt Nam công bố tại thời điểm phát sinh doanh thu và ngoại tệ”. Thời điểm xác định doanh thu để tính thu nhập chịu thuế được quy định trong Nghị định số 124/2008/NĐ-CP ngày 11/12/2008 như sau: - Đối với hàng hoá là thời điểm chuyển giao quyền sở hữu hàng hoá hoặc xuất hoá đơn bán hàng. - Đối với dịch vụ là thời điểm dịch vụ hoàn thành hoặc xuất hoá đơn bán hàng. 8 Doanh thu để tính thu nhập chịu thuế trong một số trường hợp được xác định : - Đối với hàng hoá bán theo phương thức trả góp, được xác định theo giá bán hàng hoá trả tiền một lần, không bao gồm tiền lãi trả chậm. - Đối với hàng hoá, dịch vụ do cơ sở kinh doanh làm ra dùng để trao đổi, biếu tặng, trang bị, thưởng cho người lao động được xác định theo giá bán của hàng hoá, dịch vụ cùng loại hoặc tương đương trên thị trường tại thời điểm trao đổi, biếu tặng, trang bị, thưởng cho người lao động. - Đối với hàng hoá dịch vụ dùng để trao đổi, biếu tặng, vì DN vừa là “người bán hàng” vừa là “người mua hàng” (mua để biếu tặng) nên giá trị của các hàng hoá, dịch vụ này phải được tính vào doanh thu để tính thu nhập chịu thuế. Tuy nhiên, do không có hoá đơn bán hàng nên hàng hoá dịch vụ này phải được xác định theo giá bán sản phẩm hàng hoá dịch vụ cùng loại hoặc tương đương trên thị trường tại thời điểm trao đổi, biếu tặng để đảm bảo đánh giá khách quan, đúng đắn kết quả kinh doanh của doanh nghiệp. - Đối với hàng hoá, dịch vụ do cơ sở kinh doanh làm ra tự dùng để phục vụ cho quá trình sản xuất kinh doanh như: điện tự dùng, sản phẩm sản xuất ra dùng làm tài sản cố định, sản phẩm xây dựng cơ bản tự làm là chi phí sản xuất ra sản phẩm đó. - Đối với hoạt động gia công hàng hoá là tiền thu về gia công bao gồm cả tiền công, nhiên liệu, động lực, vật liệu phụ và chi phí khác phục vụ cho việc gia công hàng hoá. - Đối với cơ sở kinh doanh nhận làm đại lý, ký gửi bán hàng đúng giá quy định của cơ sở kinh doanh giao hàng đại lý ký gửi là tiền hoa hồng được hưởng. - Đối với hoạt động cho thuê tài sản là số tiền thu từng kỳ theo hợp đồng. Trường hợp bên thuê trả tiền trước cho nhiều năm thì doanh thu để tính thu nhập chịu thuế được xác định bằng công thức: Số tiền thuê xác định theo từng năm(=) doanh thu trả tiền trước chia(:) cho số năm trả tiền trước. Thứ hai, chi phí hợp lý được trừ để tính thu nhập chịu thuế Các khoản chi phí hợp lý được trừ để tính thu nhập chịu thuế được quy định tại điều 9 Luật thuế TNDN 2008 bao gồm: 9 - Chi phí khấu hao của tài sản cố định sử dụng cho hoạt động sản xuất kinh doanh, mức trích khấu hao được căn cứ vào giá trị TSCĐ và thời gian trích khấu hao, cơ sở sản xuất, kinh doanh hàng hoá, dịch vụ có hiệu quả kinh tế cao được khấu hao nhanh nhưng tối đa không quá 02 lần mức khấu hao theo chế độ để nhanh chóng đổi mới công nghệ. Bộ Tài chính quy định tiêu chuẩn tài sản cố định và mức trích khấu hao quy định tại điểm này; - Chi phí nguyên liệu, vật liệu, nhiên liệu, năng lượng, hàng hóa thực tế sử dụng vào sản xuất, kinh doanh hàng hoá, dịch vụ liên quan đến doanh thu và thu nhập chịu thuế trong kỳ được tính theo mức tiêu hao hợp lý và giá thực tế xuất kho; - Tiền lương, tiền công, phụ cấp theo quy định của Bộ luật lao động, tiền ăn giữa ca, trừ tiền lương, tiền công của chủ doanh nghiệp tư nhân, chủ hộ cá thể kinh doanh và thu nhập của sáng lập viên công ty không trực tiếp tham gia điều hành sản xuất, kinh doanh; - Chi phí nghiên cứu khoa học, công nghệ; sáng kiến, cải tiến; y tế; đào tạo lao động theo chế độ quy định; tài trợ cho giáo dục; - Chi phí dịch vụ mua ngoài: điện, nước, điện thoại; sửa chữa tài sản cố định; tiền thuê tài sản cố định; kiểm toán; dịch vụ pháp lý; thiết kế, xác lập và bảo vệ nhãn hiệu hàng hoá; bảo hiểm tài sản; chi trả tiền sử dụng tài liệu kỹ thuật, bằng sáng chế, giấy phép công nghệ không thuộc tài sản cố định; dịch vụ kỹ thuật và dịch vụ mua ngoài khác; - Các khoản chi cho lao động nữ theo quy định của pháp luật; chi bảo hộ lao động hoặc trang phục; chi bảo vệ cơ sở kinh doanh; chi công tác phí; trích nộp quỹ bảo hiểm xã hội, bảo hiểm y tế thuộc trách nhiệm của cơ sở kinh doanh sử dụng lao động; kinh phí công đoàn; chi phí hỗ trợ cho hoạt động của Đảng, đoàn thể tại cơ sở kinh doanh; khoản trích nộp hình thành nguồn chi phí quản lý cho cấp trên và các quỹ của hiệp hội theo chế độ quy định; - Chi trả lãi tiền vay vốn sản xuất, kinh doanh hàng hoá, dịch vụ của ngân hàng và các tổ chức tín dụng khác, của các tổ chức kinh tế theo lãi suất thực tế; chi trả lãi tiền vay của các đối tượng khác theo lãi suất thực tế khi ký hợp đồng vay, 10 nhưng tối đa không quá 150% mức lãi suất cho vay cơ bản do Ngân hàng Nhà nước công bố tại thời điểm cho vay; - Trích các khoản dự phòng theo chế độ quy định; - Trợ cấp thôi việc cho người lao động; - Chi phí về tiêu thụ hàng hóa, dịch vụ; - Chi phí quảng cáo, tiếp thị, khuyến mại liên quan trực tiếp đến hoạt động sản xuất, kinh doanh hàng hoá, dịch vụ và các khoản chi phí khác; - Các khoản thuế, phí, lệ phí, tiền thuê đất phải nộp có liên quan đến hoạt động sản xuất, kinh doanh hàng hoá, dịch vụ được tính vào chi phí hợp lý; - Chi phí quản lý kinh doanh do công ty nước ngoài phân bổ cho cơ sở thường trú ở Việt Nam theo quy định của Chính phủ; - Chi phí mua hàng hoá, dịch vụ của tổ chức, cá nhân không kinh doanh, không có hoá đơn chứng từ do Chính phủ quy định. Các khoản không được tính vào chi phí hợp lý quy định tại Điều 6 Nghị định 124/2008/NĐ-CP như sau: - Tiền lương, tiền công do cơ sở kinh doanh không thực hiện đúng chế độ hợp đồng lao động theo quy định của pháp luật về lao động; - Tiền lương, tiền công của chủ doanh nghiệp tư nhân, thành viên hợp danh của công ty hợp danh, chủ hộ cá thể, cá nhân kinh doanh. Thù lao trả cho các sáng lập viên, thành viên của hội đồng quản trị của các công ty trách nhiệm hữu hạn, công ty cổ phần không trực tiếp tham gia điều hành sản xuất, kinh doanh. - Các khoản trích trước vào chi phí mà thực tế không chi hết; - Các khoản chi không có hoá đơn, chứng từ theo chế độ quy định hoặc chứng từ không hợp pháp. - Các khoản tiền phạt vi phạm Luật, vi phạm quy định của Nhà nước, phạt do vi phạm hợp đồng và các khoản phạt khác. - Các khoản chi không liên quan đến doanh thu và thu nhập chịu thuế; - Các khoản chi do nguồn kinh phí khác đài thọ; - Chi phí không hợp lý khác. 11 Thứ ba, thu nhập khác tính thu nhập chịu thuế Các khoản thu nhập chịu thuế khác trong kỳ tính thuế bao gồm: - Chênh lệch về mua, bán chứng khoán; - Thu nhập từ các hoạt động liên quan đến quyền sở hữu công nghiệp, quyền tác giả; - Thu nhập khác về quyền sở hữu, quyền sử dụng tài sản; - Thu nhập từ chuyển quyền sử dụng đất, chuyển quyền thuê đất; - Lãi từ chuyển nhượng, thanh lý tài sản; - Lãi tiền gửi, cho vay vốn, lãi bán hàng trả chậm; - Chênh lệch do bán ngoại tệ, lãi về chênh lệch tỷ giá hối đoái; - Kết dư cuối năm các khoản dự phòng theo chế độ quy định; - Thu các khoản nợ phải thu khó đòi đã xóa sổ kế toán nay đòi được; - Thu các khoản nợ phải trả không xác định được chủ nợ; - Các khoản thu nhập từ sản xuất, kinh doanh hàng hóa, dịch vụ của những năm trước bị bỏ sót mới phát hiện ra; - Các khoản thu nhập nhận được từ hoạt động sản xuất, kinh doanh, dịch vụ ở nước ngoài. Trường hợp khoản thu nhập nhận được đã nộp thuế ở nước ngoài thì cơ sở kinh doanh phải xác định số thu nhập trước khi nộp thuế thu nhập ở nước ngoài để tính thuế thu nhập doanh nghiệp. Khi xác định số thuế thu nhập cả năm sẽ được trừ số thuế thu nhập mà cơ sở kinh doanh đã nộp ở nước ngoài nhưng số thuế được trừ không vượt quá số thuế thu nhập tính theo Luật Thuế thu nhập doanh nghiệp cho khoản thu nhập nhận được đó. - Các khoản thu nhập liên quan đến việc tiêu thụ hàng hóa, cung cấp dịch vụ không tính trong doanh thu, sau khi đã trừ các khoản chi phí theo quy định của Bộ Tài chính để tạo ra khoản thu nhập đó; - Thu nhập từ chuyển nhượng vốn; - Các khoản thu nhập khác chưa được quy định chi tiết tại Điều này. 12 1.1.2.3. Đăng ký kê khai, nộp thuế, quyết toán thuế TNDN: Cơ sở kinh doanh có trách nhiệm đăng ký thuế TNDN cùng với việc đăng ký nộp thuế GTGT (theo quy định). CSKD có trách nhiệm kê khai doanh thu, chi phí, thu nhập chịu thuế, số thuế phải nộp cả năm, có chia ra từng quý (theo mẫu) và nộp cho cơ quan thuế trực tiếp quản lý (theo quy định). CSKD phải quyết toán thuế TNDN hằng năm với cơ quan thuế. Quyết toán thuế phải thể hiện đúng, đầy đủ các khoản: doanh thu, chi phí hợp lý, thu nhập chịu thuế; số thuế thu nhập phải nộp; số thuế TN được miễn, giảm; số thuế TN đã tạm nộp trong năm, số thuế TN đã nộp ở nước ngoài cho các khoản thu nhập nhận được từ nước ngoài; số thuế TN nộp thiếu hoặc nộp thừa. CSKD phải nộp báo cáo quyết toán thuế cho cơ quan thuế trong thời hạn 90 ngày kể từ ngày kết thúc năm dương lịch (hoặc năm tài chính). Nếu số thuế tạm nộp trong năm thấp hơn số thuế phải nộp theo báo cáo quyết toán thuế thì cơ sở kinh doanh phải nộp đầy đủ số thuế còn thiếu trong thời hạn 10 ngày kể từ ngày nộp báo cáo quyết toán. Nếu số thuế tạm nộp trong năm lớn hơn số thuế phải nộp theo báo cáo quyết toán thuế thì cơ sở kinh doanh được trừ số thuế nộp thừa vào số thuế phải nộp của kỳ tiếp theo. Trong quá trình kiểm tra, thanh tra việc kê khai thuế, nộp thuế, quyết toán thuế của CSKD, nếu phát hiện giá mua, giá bán, chi phí kinh doanh, thu nhập chịu thuế và các yếu tố khác do CSKD xác định không hợp lý, cơ quan thuế có quyền xác định lại các yếu tố trên để bảo đảm thu đúng, thu đủ thuế TNDN. Trường hợp chuyển đổi loại hình DN, chuyển đổi hình thức sở hữu, sát nhập, hợp nhất, chia tách, giải thể, phá sản CSKD phải thực hiện quyết toán thuế với cơ quan thuế và gửi báo cáo quyết toán thuế trong thời hạn 45 ngày, kể từ ngày có quyết định chuyển đổi loại hình DN, chuyển đổi hình thức sở hữu, sát nhập, hợp nhất, chia tách, giải thể, phá sản. 1.1.2.4. Miễn thuế, giảm thuế TNDN: Nghị định 124/2008/NĐ-CP cũng quy định nhiều điều chi tiết về miễn thuế, giảm thuế TNDN. Nội dung chủ yếu ở đây chỉ đề cập chung về điều kiện ưu đãi, mức thuế ưu đãi trong các trường hợp CSKD thực hiện dự án đầu tư. 13 Điều kiện ưu đãi thuế TNDN quy định tại Nghị định này được xác định theo tính chất ngành nghề, lĩnh vực của dự án đầu tư (thuộc Danh mục lĩnh vực ưu đãi đầu tư hay lĩnh vực đặc biệt ưu đãi đầu tư) và theo địa bàn thực hiện dự án đầu tư (thuộc Danh mục địa bàn có điều kiện kinh tế – xã hội khó khăn hay địa bàn đặc biệt khó khăn) theo quy định của Luật Đầu tư. Tùy theo điều kiện ưu đãi trên, thuế suất ưu đãi và thời gian áp dụng mức thuế suất thuế TNDN ưu đãi được áp dụng cụ thể cho từng CSKD. Theo quy định của Nghị định này có các mức thuế suất và thời gian áp dụng mức thuế suất tương ứng là 20% trong 10 năm và 10% trong 15 năm tùy theo từng đối tượng. Hết thời gian áp dụng mức thuế suất ưu đãi theo quy định trên thì CSKD phải nộp thuế TNDN với thuế suất 25%. Các cơ sở kinh doanh mới thành lập từ dự án đầu tư, hoặc CSKD mới di chuyển địa điểm ra khỏi đô thị theo quy hoạch được miễn thuế, giảm thuế. Quy định miễn và giảm cụ thể cũng căn cứ vào điều kiện được miễn, giảm nhất định. Chi tiết được quy định tại điều 16 và 17 Nghị định 124/2008/NĐ-CP. 1.2. Lý luận chung về kế toán thuế thu nhập doanh nghiệp. 1.2.1. Nội dung kế toán thuế thu nhập doanh nghiệp theo chuẩn mực kế toán Việt Nam số 17 ”Thuế thu nhập doanh nghiệp” 1.2.1.1. Nguyên tắc kế toán thuế thu nhập doanh nghiệp * Nguyên tắc chung Chuẩn mực kế toán Việt Nam số 17 “Thuế thu nhập doanh nghiệp” đã được ban hành ngày 15/2/2005 quy định và hướng dẫn các nguyên tắc, phương pháp kế toán thuế thu nhập doanh nghiệp. Kế toán thuế thu nhập doanh nghiệp là kế toán những nghiệp vụ do ảnh hưởng của thuế thu nhập doanh nghiệp trong năm hiện hành và trong tương lai của: - Việc thu hồi hoặc thanh toán trong tương lai giá trị ghi sổ của các khoản mục Tài sản hoặc Nợ phải trả đã được ghi nhận trong sổ kế toán của doanh nghiệp; - Các giao dịch và sự kiện khác trong năm hiện tại đã được ghi nhận trong báo cáo kết quả kinh doanh. 14 Về nguyên tắc, khi ghi nhận một tài sản hay nợ phải trả trong báo cáo tài chính thì doanh nghiệp phải dự tính khoản thu hồi hay thanh toán giá trị ghi sổ của tài sản hay khoản nợ phải trả đó. Khoản thu hồi hay thanh toán dự tính thường làm cho số thuế thu nhập doanh nghiệp trong năm tương lai lớn hơn hoặc nhỏ hơn so với số thuế thu nhập doanh nghiệp phải nộp trong năm hiện hành mặc dù khoản thu hồi hay thanh toán này không có ảnh hưởng đến tổng số thuế thu nhập doanh nghiệp. Chuẩn mực này yêu cầu doanh nghiệp phải ghi nhận khoản thuế thu nhập hoãn lại, ngoại trừ một số trường hợp nhất định Chuẩn mực này yêu cầu doanh nghiệp phải kế toán các nghiệp vụ kinh tế phát sinh do ảnh hưởng về thuế thu nhập doanh nghiệp của các giao dịch và các sự kiện theo cùng phương pháp hạch toán cho chính các giao dịch và sự kiện đó. Nếu các giao dịch và sự kiện được ghi nhận trong Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh thì tất cả các nghiệp vụ phát sinh do ảnh hưởng của thuế thu nhập doanh nghiệp có liên quan cũng được ghi nhận vào Báo cáo kết quả kinh doanh. Nếu các giao dịch và các sự kiện được ghi nhận trực tiếp vào vốn chủ sở hữu thì tất cả các nghiệp vụ phát sinh do ảnh hưởng của thuế thu nhập doanh nghiệp có liên quan cũng được ghi nhận trực tiếp vào vốn chủ sở hữu. Chuẩn mực này còn đề cập đến vấn đề ghi nhận tài sản thuế thu nhập doanh nghiệp hoãn lại phát sinh từ các khoản lỗ tính thuế chưa sử dụng hoặc từ các ưu đãi về thuế thu nhập doanh nghiệp chưa sử dụng; việc trình bày thuế thu nhập doanh nghiệp trong báo cáo tài chính và việc giải trình các thông tin liên quan tới thuế thu nhập doanh nghiệp. Theo VAS 17 thì thuế thu nhập hiện hành và thuế thu nhập hoãn lại được ghi nhận là thu nhập hay chi phí để tính lãi, lỗ của kỳ phát sinh, ngoại trừ trường hợp thuế thu nhập phát sinh từ một giao dịch hoặc một sự kiện được ghi nhận trực tiếp vào vốn chủ sở hữu trong cùng kỳ hay một kỳ khác.[4] * Nguyên tắc xác định cơ sở tính thuế của tài sản Theo VAS 17, “Cơ sở tính thuế thu nhập của một tài sản là giá trị sẽ được khấu trừ cho mục đích thuế thu nhập, được trừ khỏi các lợi ích kinh tế mà doanh nghiệp sẽ nhận được và phải chịu thuế thu nhập khi giá trị ghi sổ của tài sản đó 15