Tài liệu Thực trạng và giải pháp hoàn thiện kế toán lợi thế thương mại tại công ty niêm yết ở thành phố Hồ Chí Minh

BỘ GIÁO DỤC VÀ ĐÀO TẠO TRƢỜNG ĐẠI HỌC KINH TẾ TP. HỒ CHÍ MINH TÔN QUỲNH VY THỰC TRẠNG VÀ GIẢI PHÁP HOÀN THIỆN KẾ TOÁN LỢI THẾ THƢƠNG MẠI TẠI CÔNG TY NIÊM YẾT Ở THÀNH PHỐ HỒ CHÍ MINH LUẬN VĂN THẠC SĨ KINH TẾ Tp. Hồ Chí Minh – năm 2014 BỘ GIÁO DỤC VÀ ĐÀO TẠO TRƢỜNG ĐẠI HỌC KINH TẾ TP. HỒ CHÍ MINH TÔN QUỲNH VY THỰC TRẠNG VÀ GIẢI PHÁP HOÀN THIỆN KẾ TOÁN LỢI THẾ THƢƠNG MẠI TẠI CÔNG TY NIÊM YẾT Ở THÀNH PHỐ HỒ CHÍ MINH Chuyên ngành: KẾ TOÁN Mã số: 60340301 LUẬN VĂN THẠC SĨ KINH TẾ NGƢỜI HƢỚNG DẪN KHOA HỌC: TS. PHẠM XUÂN THÀNH Tp. Hồ Chí Minh – năm 2014 CỘNG HÕA XÃ HỘI CHỦ NGHĨA VIỆT NAM Độc lập – Tự do – Hạnh phúc LỜI CAM ĐOAN Tôi xin cam đoan Luận văn thạc sĩ kinh tế “Thực trạng và giải pháp hoàn thiện kế toán lợi thế thƣơng mại tại công ty niêm yết ở thành phố Hồ Chí Minh ” là công trình nghiên cứu của riêng tôi. Các kết quả nghiên cứu trong Luận văn là trung thực và chƣa công bố trong công trình nghiên cứu nào. Học viên Tôn Quỳnh Vy MỤC LỤC TRANG PHỤ BÌA LỜI CAM ĐOAN MỤC LỤC DANH MỤC CÁC KÝ HIỆU, CÁC CHỮ VIẾT TẮT DANH MỤC BẢNG BIỂU, HÌNH VẼ, SƠ ĐỒ PHẦN MỞ ĐẦU .........................................................................................................1 1. TÍNH CẤP THIẾT CỦA ĐỀ TÀI ....................................................................1 2. MỘT SỐ CÔNG TRÌNH ĐÃ CÔNG BỐ LIÊN QUAN ĐẾN ĐỀ TÀI NGHIÊN CỨU ............................................................................................................2 3. MỤC TIÊU NGHIÊN CỨU VÀ CÂU HỎI NGHIÊN CỨU ...........................3 4. PHẠM VI VÀ ĐỐI TƢỢNG NGHIÊN CỨU CỦA ĐỀ TÀI ..........................4 4.1. Phạm vi nghiên cứu của đề tài: ................................................................. 4 4.2. Đối tƣợng nghiên cứu của đề tài: .............................................................. 4 5. PHƢƠNG PHÁP NGHIÊN CỨU CỦA ĐỀ TÀI .............................................4 6. NHỮNG ĐÓNG GÓP CỦA ĐỀ TÀI ...............................................................5 7. BỐ CỤC CỦA ĐỀ TÀI ....................................................................................5 CHƢƠNG 1: TỔNG QUAN VỀ KẾ TOÁN LỢI THẾ THƢƠNG MẠI Ở CÁC DOANH NGHIỆP .......................................................................................................7 1.1. NHỮNG VẤN ĐỀ CHUNG VỀ KẾ TOÁN LỢI THẾ THƢƠNG MẠI TRONG CÁC DOANH NGHIỆP...............................................................................7 1.1.1. Sự ra đời của lợi thế thƣơng mại ............................................................... 7 1.1.2. Khái niệm, bản chất lợi thế thƣơng mại .................................................... 7 1.1.3. Lý thuyết cơ bản về lợi thế thƣơng mại 3 ................................................... 8 1.1.4. Phân loại lợi thế thƣơng mại ................................................................... 10 1.1.5. Mối quan hệ giữa lợi thế thƣơng mại và thƣơng hiệu4 ........................... 12 1.2. KẾ TOÁN LỢI THẾ THƢƠNG MẠI ............................................................14 1.2.1. Phƣơng pháp xác định giá trị và ghi nhận lợi thế thƣơng mại ................ 14 1.2.2. Phân bổ lợi thế thƣơng mại ..................................................................... 15 1.3. KẾ TOÁN BẤT LỢI THƢƠNG MẠI............................................................17 1.3.1. Phƣơng pháp xác định và ghi nhận bất lợi thƣơng mại .......................... 17 1.3.2. Xử lý bất lợi thƣơng mại ......................................................................... 18 1.4. CHUẨN MỰC KẾ TOÁN VỀ LỢI THẾ THƢƠNG MẠI ............................19 1.4.1. Kế toán quốc tế ....................................................................................... 19 1.4.2. Kế toán Việt Nam ................................................................................... 21 1.4.3. Những điểm giống và khác nhau chuẩn mực kế toán quốc tế và Việt Nam về lợi thế thƣơng mại .................................................................................................. 24 CHƢƠNG 2: THỰC TRẠNG KẾ TOÁN LỢI THẾ THƢƠNG MẠI TẠI CÔNG TY NIÊM YẾT Ở THÀNH PHỐ HỒ CHÍ MINH HIỆN NAY ............................28 2.1. KHÁI QUÁT VỀ CÔNG TY NIÊM YẾT TẠI THÀNH PHỐ HỒ CHÍ MINH ........................................................................................................................28 2.1.1. Đặc điểm chung về công ty niêm yết ...................................................... 28 2.1.2. Yêu cầu của công ty niêm yết tại thành phố Hồ Chí Minh ..................... 29 2.1.3. Sự hình thành và phát triển của sở giao dịch chứng khoán TP. Hồ Chí Minh ................................................................................................................. 31 2.2. QUY ĐỊNH PHÁP LÝ VỀ XÁC ĐỊNH GIÁ TRỊ, GHI NHẬN, XỬ LÝ VÀ TRÌNH BÀY THÔNG TIN VỀ LỢI THẾ THƢƠNG MẠI Ở VIỆT NAM ............31 2.2.1. Theo chuẩn mực kế toán ......................................................................... 31 2.2.2. Theo chế độ kế toán và các văn bản hƣớng dẫn...................................... 39 2.3. THỰC TRẠNG KẾ TOÁN LỢI THẾ THƢƠNG MẠI TẠI CÔNG TY NIÊM YẾT Ở THÀNH PHỐ HỒ CHÍ MINH HIỆN NAY. ....................................41 2.3.1. Khảo sát thực tế về kế toán lợi thế thƣơng mại tại công ty niêm yết ở thành phố Hồ Chí Minh .............................................................................................. 41 2.3.2. Đánh giá chung về thực trạng kế toán lợi thế thƣơng mại tại công ty niêm yết ở thành phố Hồ Chí Minh hiện nay ...................................................................... 47 CHƢƠNG 3: G I Ả I P H Á P HOÀN THIỆN KẾ TOÁN LỢI THẾ THƢƠNG MẠI TẠI CÔNG TY NIÊM YẾT Ở THÀNH PHỐ HỒ CHÍ MINH ..............................54 3.1. QUAN ĐIỂM HOÀN THIỆN KẾ TOÁN LỢI THẾ THƢƠNG MẠI ..........54 3.1.1. Sự phù hợp môi trƣờng pháp lý và môi trƣờng hoạt động ...................... 54 3.1.2. Tiếp cận chuẩn mực kế toán quốc tế để nâng cao tính hội nhập của kế toán Việt Nam ............................................................................................................. 56 3.2. GIẢI PHÁP HOÀN THIỆN ...........................................................................57 3.2.1. Hoàn thiện xác định giá trị lợi thế thƣơng mại ....................................... 57 3.2.2. Hoàn thiện phƣơng pháp ghi nhận và xử lý ............................................ 64 3.2.3. Hoàn thiện về chứng từ kế toán .............................................................. 66 3.2.4. Hoàn thiện nội dung và hình thức trình bày thông tin trên báo cáo tài chính 3.3. ................................................................................................................. 66 KIẾN NGHỊ ....................................................................................................67 3.3.1. Đối với quốc hội, chính phủ .................................................................... 67 3.3.2. Đối với Bộ tài chính ................................................................................ 69 3.3.3. Đối với doanh nghiệp .............................................................................. 69 KẾT LUẬN ..............................................................................................................72 TÀI LIỆU THAM KHẢO PHỤ LỤC DANH MỤC CÁC KÝ HIỆU, CÁC CHỮ VIẾT TẮT IFRS International Financial Reporting Standards - Chuẩn mực báo cáo tài chính quốc tế IAS International Accounting Standards - Chuẩn mực kế toán quốc tế IASB International Accounting Standards Board - Hội đồng chuẩn mực kế toán quốc tế IASC International Accounting Standards Committee - Ủy ban chuẩn mực kế toán quốc tế BCTC Báo cáo tài chính GAAP Generally Accepted Accounting Principles VAS Vietnamese Accounting Standards – Chuẩn mực kế toán Việt Nam TSCĐ Tài sản cố định CĐKT Cân đối kế toán LTTM Lợi thế thƣơng mại HNKD Hợp nhất kinh doanh SGDCK Sở giao dịch chứng khoán TTGDCK Trung tâm giao dịch chứng khoán DN Doanh nghiệp NY Niêm yết CPH Cổ phần hóa DANH MỤC BẢNG BIỂU, HÌNH VẼ, SƠ ĐỒ Bảng 1.1 So sánh IAS 22, IFRS 3 và VAS 11 Bảng 2.2 Kết quả khảo sát về phƣơng pháp xác định lợi thế thƣơng mại Hình 2.1 Một số văn bản pháp luật về kế toán (áp dụng chung cho mọi doanh nghiệp) có đề cập đến LTTM từ năm 1995 đến năm 2009 Sơ đồ 2.1 Kế toán lợi thế thƣơng mại sau khi VAS 04 ban hành Sơ đồ 2.2 Kế toán LTTM phát sinh sau khi HNKD không dẫn đến quan hệ công ty mẹ - công ty con. Trƣờng hợp bên mua thanh toán bằng tiền hoặc các khoản tƣơng đƣơng tiền. Sơ đồ 2.3 Kế toán LTTM phát sinh khi HNKD không dẫn đến quan hệ công ty mẹ - công ty con. Trƣờng hợp bên mua thanh toán bằng cổ phiếu. Sơ đồ 2.4 Kế toán BLTM phát sinh khi HNKD không dẫn đến quan hệ công ty mẹ - công ty con. Trƣờng hợp bên mua thanh toán bằng tiền hoặc các khoản tƣơng đƣơng tiền. Sơ đồ 2.5 Kế toán BLTM phát sinh khi HNKD không dẫn đến quan hệ công ty mẹ - công ty con Trƣờng hợp bên mua thanh toán bằng cổ phiếu. 1 PHẦN MỞ ĐẦU 1. TÍNH CẤP THIẾT CỦA ĐỀ TÀI Trong tiến trình hội nhập kinh tế khu vực và quốc tế, chính phủ Việt Nam đã và đang thiết lập hành lang pháp lý về kế toán, kiểm toán theo thông lệ các nƣớc nhằm hoàn thiện và nâng cao chất lƣợng hệ thống chuẩn mực kế toán Việt Nam: cải cách hệ thống kế toán và hoàn thiện một hệ thống Chuẩn Mực Kế Toán phù hợp với thông lệ Kế toán Quốc tế. Trong giai đoạn 2001 - 2006, hệ thống chuẩn mực kế toán Việt Nam ra đời dựa trên chuẩn mực kế toán quốc tế và điều kiện thực tế Việt Nam đã tạo dựng khuôn khổ pháp lý trong lĩnh vực kinh tế, tạo môi trƣờng kinh doanh bình đẳng, lành mạnh hoá các quan hệ và các hoạt động tài chính và quan trọng hơn là tạo ra sự công nhận của Quốc tế đối với Việt Nam. Trong những năm gần đây, cùng với việc chuyển đổi cơ cấu các Tổng công ty sang mô hình công ty mẹ - công ty con và mô hình tập đoàn Việt Nam và việc cho phép tăng tỷ lệ sở hữu của công ty nƣớc ngoài cùng với những thay đổi hợp lý trong chính sách thuế đã góp phần đẩy nhanh quá trình mua bán, sáp nhập công ty cả về mặt số lƣợng và chất lƣợng tại Việt Nam. Tại Việt Nam, hoạt động mua bán sát nhập chỉ mới phát triển mạnh mẽ trong mƣời năm trở lại đây tuy nhiên sự đa dạng phức tạp của hoạt động này đòi hỏi sự ra đời và phát triển của các chuẩn mực kế toán để phản ánh thông tin tài chính một cách hiệu quả và hợp lý. Bên cạnh đó là vấn đề quản lý tài sản vô hình nhƣ thƣơng hiệu, bằng phát minh sáng chế… trở thành vấn đề nổi trội nhƣ hiện nay thì việc hoàn thiện chuẩn mực hợp nhất kinh doanh và báo cáo tài chính hợp nhất là vô cùng cần thiết. Song song đó, khái niệm Lợi thế thƣơng mại ngày càng đƣợc đề cập thƣờng xuyên nhƣ một phần tất yếu của báo cáo tài chính hợp nhất. Tuy nhiên, vấn đề này còn khá mới mẻ trong luật thuế Việt Nam cũng chƣa có quy định và hƣớng dẫn cụ thể, tạo nhiều cách hiểu khác nhau dẫn đến lúng túng trong vận dụng thực tiễn tại các doanh nghiệp. 2 Xuất phát từ thực trạng đó, em đã lựa chọn đề tài “Thực trạng và giải pháp hoàn thiện kế toán lợi thế thƣơng mại tại công ty niêm yết ở thành phố Hồ Chí Minh” 2. MỘT SỐ CÔNG TRÌNH ĐÃ CÔNG BỐ LIÊN QUAN ĐẾN ĐỀ TÀI NGHIÊN CỨU Đề tài: “Kế toán lợi thế thƣơng mại tại các doanh nghiệp Việt Nam” của tác giả Trần Hồng Vân, 2011. Tác giả đã nêu ra cơ sở lý thuyết chung về lợi thế thƣơng mại, tác giả đã tiến hành nghiên cứu, khảo sát đánh giá kế toán lợi thế thƣơng mại hiện đang áp dụng tại Việt Nam với trọng tâm là đánh giá sự hòa hợp kế toán lợi thế thƣơng mại tại các doanh nghiệp Việt Nam trên góc độ thực tế và pháp lý đồng thời so sánh sự giống và khác nhau giữa kế toán lợi thế thƣơng mại ở Việt Nam và trên thế giới từ đó tác giả đã đƣa ra một số kiến nghị nhằm hoàn thiện kế toán lợi thế thƣơng mại tại các doanh nghiệp Việt Nam đáp ứng yêu cầu hòa hợp kế toán quốc tế. Đề tài: “Định hƣớng xây dựng chuẩn mực báo cáo tài chính Việt Nam đáp ứng xu thế hội tụ kế toán quốc tế”: của tác giả Trần Quốc Thịnh, tháng 3/2013. Tác giả đã nêu ra cơ sở lý luận về tiến trình hội tụ, tổng quan về chụẩn mực kế toán Việt Nam về báo cáo tài chính cũng nhƣ báo cáo tài chính hợp nhất trong các doanh nghiệp Việt Nam thông qua quá trình nghiên cứu pháp lý, khảo sát thực tiễn đồng thời nêu ra một số giải pháp hoàn thiện các chuẩn mực kế toán báo cáo tài chính ở Việt Nam hội tụ kế toán quốc tế. Đề tài: Vận dụng chuẩn mực kế toán quốc tế để hoàn thiện báo cáo tài chính tại các công ty niêm yết Việt Nam nhằm nâng cao hữu ích của thông tin cho các nhà đầu tƣ” của tác giả Cao Thị Cúc, 2013. Tác giả đã khái quát lý luận về báo cáo tài chính, đi sâu vào tìm hiểu thực trạng tính hữu ích của thong tin trên báo cáo tài chính đồng thời đƣa ra ácc giải pháp cho các công ty niêm yết Việt Nam từ đó góp phần nâng cáo tính hữu ích của thông tin, đồng thời giúp cho các nhà đầu tƣ nhìn tổngquan hơn về tình hình tài chính của doanh nghiệp. 3 3. MỤC TIÊU NGHIÊN CỨU VÀ CÂU HỎI NGHIÊN CỨU Mục tiêu của đề tài nhằm đề xuất định hƣớng xây dựng hệ thống chuẩn mực về lợi thế thƣơng mại của Việt Nam đáp ứng xu thế hội tụ kế toán quốc tế. Để giải quyết đƣợc mục tiêu này, vấn đề đƣợc đặt ra trong nghiên cứu: Thứ nhất, trong quá trình hợp nhất giữa các công ty thì vấn đề quản lý tài sản vô hình nhƣ thƣơng hiệu, bằng sáng chế,.. đã phát sinh về lợi thế thƣơng mại. Tuy nhiên vấn đề lợi thế thƣơng mại phát sinh trong quá trình mua bán sát nhập gây ra nhiều tranh luận, vì vậy đã hình thành các xu hƣớng khác nhau của các công ty về lợi thế thƣơng mại. Do đó câu hỏi đặt ra là: + Bản chất lợi thế thƣơng mại là gì và các cách phân loại và phƣơng pháp ghi nhận của lợi thế thƣơng mại phát sinh nhƣ thế nào? + Trả lời câu hỏi trên là cách thức giúp cho chúng ta tìm ra giải pháp và chiến lƣợc để xây dựng chuẩn mực liên quan về lợi thế thƣơng mại. Thứ hai, thực trạng hệ thống chuẩn mực kế toán Việt Nam về lợi thế thƣơng mại về quy định và thực tế áp dụng nhƣ thế nào trong bối cảnh hội nhập quốc tế là hai vấn đề khác nhau. Vì vậy câu hỏi đặt ra là: + Thực trạng về lợi thế thƣơng mại phát sinh trong các công ty niêm yết ở thành phố Hồ Chí Minh? Thứ ba, xuất phát từ nhu cầu thực tiễn của nền kinh tế Việt Nam trong xu hƣớng hội nhập kinh tế khu vực và thế giới, vấn đề hợp nhất giữa các công ty diễn ra ngày một nhiều. Xem xét mức độ cần thiết để có những phƣơng hƣớng phù hợp nhằm hoàn thiện kế toán lợi thế thƣơng mại trong các công ty niêm yết ở thành phố Hồ Chí Minh. Tạo cơ sở về mặt thực tiễn cho việc hoàn thiện kế toán lợi thế thƣơng mại trong các công ty niêm yết ở thành phố Hồ Chí Minh thông qua việc hệ thống hoá chuẩn mực liên quan về kế toán lợi thế thƣơng mại của Việt Nam qua các thời kỳ; làm rõ thực trạng vấn đề nghiên cứu tại các công ty niêm yết ở thành phố Hồ Chí Minh hiện nay. Trên cơ sở đó câu hỏi thứ ba đặt ra là: giải pháp nào để hoàn thiện kế toán lợi thế thƣơng mại công ty niêm yết tại thị trƣờng Thành phố Hồ Chí Minh? 4 Từ đó đề xuất phƣơng hƣớng và các giải pháp cụ thể, có tính khả thi nhằm hoàn thiện kế toán lợi thế thƣơng mại ở các công ty niêm yết ở thành phố Hồ Chí Minh trong điều kiện hội nhập. 4. PHẠM VI VÀ ĐỐI TƢỢNG NGHIÊN CỨU CỦA ĐỀ TÀI 4.1. Phạm vi nghiên cứu của đề tài: Do giới hạn trong khuôn khổ luận văn nên phạm vi nghiên cứu của đề tài chỉ tập trung nghiên cứu chuẩn mực kế toán áp dụng cho các đơn vị sản xuất kinh doanh và tập trung là các doanh nghiệp niêm yết trên sàn chứng khoán thành phố Hồ Chí Minh mà không đề cập đền kế toán công cũng nhƣ các công ty niêm yết ở các khu vực khác trong cả nƣớc. Chuẩn mực kế toán công không chi phối nhiều đến các quốc gia khác nhau hơn nữa ít có sự biến động và Việt Nam cũng chƣa xây dựng hệ thống chuẩn mực riêng cho kế toán công. 4.2. Đối tƣợng nghiên cứu của đề tài: Các vấn đề tổng quan về lợi thế thƣơng mại gồm: khái niệm, bản chất, phân loại, phƣơng pháp ghi nhận, phân bổ và yêu cầu quản lý. Hệ thống chuẩn mực về lợi thế thƣơng mại của các quốc gia tiêu biểu nhƣ Mỹ, Pháp,… . Chuẩn mực kế toán quốc tế về lợi thế thƣơng mại. Thực trạng công tác kế toán lợi thế thƣơng mại trong các công ty niêm yết ở thành phố Hồ Chí Minh hiện nay 5. PHƢƠNG PHÁP NGHIÊN CỨU CỦA ĐỀ TÀI Trên cơ sở mục tiêu nghiên cứu, đề tài đã kết hợp nhiều phƣơng pháp nghiên cứu, cụ thể: Để giải quyết câu hỏi thứ nhất, đề tài sử dụng phƣơng pháp tổng hợp, phân tích nhằm xem xét bản chất lợi thế thƣơng mại, hệ thống chuẩn mực kế toán Việt Nam và quốc tế về lợi thế thƣơng mại để định hƣớng xây dựng và hoàn thiện hệ thống chuẩn mực về lợi thế thƣơng mại. Để giải quyết câu hỏi thứ hai, đề tài kết hợp phƣơng pháp nghiên cứu lý thuyết kết hợp tìm hiểu thực tiễn, phƣơng pháp chọn mẫu, thiết kế bảng câu hỏi, phỏng vấn và xử lý số liệu. 5 Để giải quyết câu hỏi thứ ba, đề tài áp dụng phƣơng pháp định tính, đề xuất phƣơng hƣớng và giải pháp hoàn thiện công tác kế toán lợi thế thƣơng mại trong các doanh nghiệp ở bốn nội dung cơ bản là hoàn thiện chuẩn mực kế toán lợi thế thƣơng mại, hoàn thiện công tác kế toán tài chính cũng nhƣ kế toán quản trị về lợi thế thƣơng mại và hoàn thiện văn bản hƣớng dẫn về lợi thế thƣơng mại. Đồng thời chỉ rõ những điều kiện cần thiết phải thực hiện từ phía Nhà nƣớc và các cơ quan chủ quản cũng nhƣ bản thân các doanh nghiệp để tăng tính khả thi cho các giải pháp hoàn thiện. 6. NHỮNG ĐÓNG GÓP CỦA ĐỀ TÀI Những đóng góp của đề tài bao gồm lý luận và thực tiễn, cụ thể nhƣ sau:  Về mặt lý luận, đề tài đã giải quyết nội dung:  Tổng quan về lợi thế thƣơng mại, chuẩn mực kế toán liên quan lợi thế thƣơng mại.  Đánh giá các giai đoạn phát triển của lợi thế thƣơng mại những thành quả và tồn tại trong hệ thống chuẩn mực Việt Nam.  Xây dựng định hƣớng nhằm mục tiêu phát triển hệ thống chuẩn mực Việt Nam đáp ứng nhu cầu hội nhập kế toán quốc tế về lợi thế thƣơng mại.  Hoàn thiện chuẩn mực kế toán lợi thế thƣơng mại.  Hoàn thiện văn bản hƣớng dẫn pháp quy về kế toán lợi thế thƣơng mại.  Về thực tiễn, đề tài đã góp phần:  Giúp cơ quan nhà nƣớc có những nhận định đúng đắn về các giải pháp hoàn thiện chuẩn mực kế toán về lợi thế thƣơng mại đáp ứng yêu cầu hội tụ kế toán quốc tế.  Góp phần vào các nghiên cứu sâu, mở rộng, phát triển cho những nhà nghiên cứu trong lĩnh vực kế toán nói chung và kế lợi thế thƣơng mại nói riêng. 7. BỐ CỤC CỦA ĐỀ TÀI Phần mở đầu, kết luận, danh mục các từ viết tắt, danh mục tài liệu tham khảo, phụ lục và bố cục chính của đề tài gồm 3 chƣơng: Chƣơng 1: Tổng quan về kế toán lợi thế thƣơng mại ở các doanh nghiệp. 6 Chƣơng 2: Thực trạng kế toán lợi thế thƣơng mại tại công ty niêm yết ở thành phố Hồ Chí Minh hiện nay. Chƣơng 3: Giải pháp hoàn thiện kế toán lợi thế thƣơng mại tại công ty niêm yết ở thành phố Hồ Chí Minh. 7 CHƢƠNG 1: TỔNG QUAN VỀ KẾ TOÁN LỢI THẾ THƢƠNG MẠI Ở CÁC DOANH NGHIỆP 1.1. NHỮNG VẤN ĐỀ CHUNG VỀ KẾ TOÁN LỢI THẾ THƢƠNG MẠI TRONG CÁC DOANH NGHIỆP 1.1.1. Sự ra đời của lợi thế thƣơng mại Lợi thế thƣơng mại (Goodwill) là thuật ngữ đã xuất hiện trên thế giới từ rất lâu đời. Vào khoảng thế kỷ XVI, trong một bản chúc thƣ đƣợc viết năm 1571 với nội dung: “Tôi để lại cho John Stephens… toàn bộ lợi tức và đặc quyền (Goodwill) đối với khu mỏ đá của tôi”1. Từ năm 1571 đến giữa thế kỷ ý nghĩa về thuật ngữ goodwill đƣợc sử dụng trong giấy tờ pháp lý. Dần dần thuật ngữ lợi thế thƣơng mại đƣợc sử dụng rộng rãi thông qua tòa án. Khái niệm đầu tiên về lợi thế thƣơng mại đƣợc đƣa ra trong phán quyết của toà án tuy nhiên phạm vi áp dụng còn hạn chế vì lúc bấy giờ hầu hết quy mô các công ty tƣơng đối nhỏ, hiệu quả hoạt động của công ty phụ thuộc phần lớn vào địa điểm của công ty cũng nhƣ khả năng của ngƣời chủ sỡ hữu. Năm 1859, Vice Chancellor Wood đƣa ra định nghĩa về lợi thế thƣơng mại: “Lợi thế thƣơng mại phải mang ý nghĩa là mọi lợi thế mà công ty cũ có đƣợc, bất kể là có quan hệ với cơ ngơi mà doanh nghiệp kiểm soát trƣớc đó, với tên gọi của công ty, hay với bất kỳ vấn đề gì đem đến lợi ích cho doanh nghiệp”2. Năm 1901, thuật ngữ lợi thế thƣơng mại bao gồm thƣơng hiệu, bằng sáng chế, bản quyền, ban quản trị, khách hàng, …nhƣ là một yếu tố vô hình. Cuối thế kỷ XIX, cùng với sự gia tăng hợp nhất kinh doanh giữa các doanh nghiệp thuật ngữ lợi thế thƣơng mại phát triển mạnh mẽ trong kế toán và đƣợc ghi nhận trên sổ sách kế toán. 1.1.2. Khái niệm, bản chất lợi thế thƣơng mại 1.1.2.1. Khái niệm Lợi thế thƣơng mại (Goodwill) cũng là một loại tài sản vô hình, nhƣng là một loại tài sản vô hình đặc biệt, chỉ xuất hiện khi có các nghiệp vụ mua bán, sáp nhập doanh nghiệp (M&A). Hiểu nôm na thì Goodwill là phần chênh lệch giữa số 1 2 Michael Gautier Tearney (1971) trích lại, trang 11 Michael Gautier Tearney (1971) trích lại, trang 17 8 tiền mà một doanh nghiệp bỏ ra để mua một doanh nghiệp khác với giá trị tài sản thuần của doanh nghiệp đƣợc mua. Ví dụ: Giả sử bây giờ Microsoft mua lại FPT với giá 1 tỷ USD. Toàn bộ giá trị tài sản hiện có của FPT là 500 triệu USD (cộng tất cả các loại nhà cửa, ô tô, máy tính, động sản, bất động sản (có thể bao gồm cả giá trị thƣơng hiệu của FPT hiện đang phản ánh trên BCTC, nếu có...), giá trị các khoản nợ của FPT là 100 triệu USD. Nhƣ vậy giá trị tài sản thuần của FPT là 400 triệu USD. Khoản chênh lệch giữa giá mà Microsoft bỏ ra mua FPT và giá trị tài sản thuần là 600 triệu USD, đó chính là Goodwill." 1.1.2.2. Bản chất Xét về nguồn gốc lợi thế thƣơng mại bao gồm hai loại là lợi thế thƣơng mại phát sinh do mua bán sát nhập doanh nghiệp và lợi thế thƣơng mại phát sinh từ nội bộ doanh nghiệp. Lợi thế thƣơng mại phát sinh từ mua bán sát nhập: Lợi thế thƣơng mại là chênh lệch giữa giá phí hợp nhất kinh doanh so với giá trị hợp lý của tài sản thuần đƣợc mua. Phần chênh lệch này đƣợc gọi là lợi thế thƣơng mại vì nó thể hiện phần giá trị trả thêm để có đƣợc lợi ích kinh tế chƣa có trên báo cáo tài chính của bên bị mua. Cũng chính vì vậy lợi thế thƣơng mại đƣợc ghi nhận là tài sản và đƣợc trình bày trên báo cáo tài chính hợp nhất. Lợi thế thƣơng mại phát sinh từ nội bộ doanh nghiệp: là chi phí phát sinh để tạo ra lợi ích kinh tế trong tƣơng lai nhƣng không đủ tiêu chuẩn để ghi nhận là tài sản cố định vô hìn, không phải là nguồn lực có thể xác định cũng nhƣ không đánh giá đƣợc một cách đáng tin cậy và doanh nghiệp không kiểm soát đƣợc. 1.1.3. Lý thuyết cơ bản về lợi thế thƣơng mại3 Trƣớc đây chƣa có sự thống nhất về khái niệm lợi thế thƣơng mại là nguyên nhân gây tranh cãi giữa các kế toán viên về vấn đề này. Năm 1971, Micheal Gautier Tearney đƣa ra 3 lý thuyết liên quan đến lợi thế thƣơng mại để tạo sự thống nhất về khái niệm lợi thế thƣơng mại: - Lý thuyết về lợi nhuận vƣợt mức của lợi thế thƣơng mại (excess profit concept of good will). Trần Hồng Vân (2011), Kế toán lợi thế thương mại tại các doanh nghiệp Việt Nam, Chuyên đề 3 nghiên cứu, Đại học Kinh tế TP. HCM. 9 - Lý thuyết về phần còn lại của lợi thế thƣơng mại (residuum concept of good will). - Lý thuyết sức đẩy của lợi thế thƣơng mại (momentum concept of good will) 1.1.3.1. Lý thuyết về lợi nhuận vượt mức của lợi thế thương mại (excess profit concept of good will) Theo lý thuyết này lợi thế thƣơng mại đƣợc xem là giá trị hiện tại của lợi nhuận vƣợt mức đƣợc kỳ vọng trong tƣơng lai mà một doanh nghiệp có kỳ vọng sẽ đạt đƣợc chúng. Tuy nhiên lý thuyết lợi nhuận vƣợt mức hoàn toàn không đề cập đến tại sao lại phát sinh lợi nhuận vƣợt mức. P.D.Leake trong “Goodwill, Its Nature and How to value it (1914)” phát biểu rằng: “…lợi thế thƣơng mại xuất hiện bắt nguồn từ nhu cầu thông thƣờng và phổ biến là mong muốn có đƣợc siêu lợi nhuận (lợi nhuận vƣợt mức)… và nếu siêu lợi nhuận không có khả năng xảy ra thì sẽ không xuất hiện giá trị lợi thế thƣơng mại dƣới bất kỳ hình thức nào…”. Theo lý thuyết này để xác định lợi nhuận vƣợt mức ngƣời ta áp dụng các phƣơng pháp sau: phƣơng pháp số năm lợi nhuận, phƣơng pháp số năm lợi nhuận vƣợt mức, phƣơng pháp định giá lợi nhuận vƣợt mức theo thang đối chiếu, phƣơng pháp định giá lợi nhuận vƣợt mức theo niên kim cố định. 1.1.3.2. Lý thuyết về phần còn lại của lợi thế thương mại (residuum concept of good will) Theo lý thuyết này lợi thế thƣơng mại là một tài khoản định giá quan trọng, nó đƣợc xem nhƣ là giá trị hiện tại của các tài sản doanh nghiệp, nó ghi nhận phần chênh lệch giữa tổng giá trị một doanh nghiệp với tổng giá trị của tất cả các tài sản có thể nhận biết và định giá đƣợc một cách riêng biệt. Theo Reg.S.Gynther trong “Some conceptualizing on Goodwill (1969)”: “…phần chênh lệch giữa (a) tổng giá trị hiện tại thuần của toàn bộ doanh nghiệp và (b) tổng giá trị hiện tại thuần của tất cả các tài sản thuộc về doanh nghiệp có thể định giá đƣợc trực tiếp…”. Theo lý thuyết này, lợi thế thƣơng mại đƣợc xác định bằng phƣơng pháp vốn hóa lợi nhuận có thể duy trì trong tƣơng lai (Capitalization of fiture maintainable profit). Khi mua ngƣời mua quyết định số tiền chi trả dựa trên tỷ suất lợi nhuận mà họ có đƣợc từ số tiền đầu tƣ vào doanh nghiệp. Theo phƣơng pháp này, lợi thế 10 thƣơng mại là giá trị toàn bộ doanh nghiệp mà ngƣời mua phải trả trừ đi giá trị thuần thuộc sỡ hữu của doanh nghiệp. 1.1.3.3. Lý thuyết sức đẩy của lợi thế thương mại (momentum concept of good will) Theo lý thuyết này, lợi thế thƣơng mại là sức đẩy, đƣợc mua lại khi một doanh nghiệp mua một doanh nghiệp khác, sức đẩy ở đây hình thành từ các yếu tố cơ bản nhƣ: danh sách khách hàng, sản phẩm, các kênh marketing của doanh nghiệp. Theo lý thuyết này, doanh nghiệp đi mua, với mục đích có đƣợc sức đẩy của công ty đƣợc mua và sẵn sàng trả giá cao hơn giá trị tài sản của công ty này, từ đó tiết kiệm thời gian cho sự phát triển một hoạt động kinh doanh của doanh nghiệp. Giá trị sức đẩy thể hiện thông qua các tài sản vô hình, không xác định đƣợc cũng nhƣ tính giá riêng biệt. Phƣơng pháp để xác định lợi thế thƣơng mại theo lý thuyết sức đẩy có tên gọi là “phương pháp lựa chọn mua hay tự làm”, phƣơng pháp này xem giá trị trả cho lợi thế thƣơng mại là khoản doanh nghiệp chấp nhận trả để tránh rủi ro không đạt đƣợc các mục tiêu. 1.1.4. Phân loại lợi thế thƣơng mại Vào ngày mua, doanh nghiệp mua cần phân bổ giá mua cho các yếu tố tài sản cũng nhƣ nguồn vốn của doanh nghiệp bị mua. Các yếu tố tài sản cũng nhƣ nguồn vốn đƣợc xác định theo tỷ lệ sỡ hữu của công ty mua từ đó xác định phần tƣơng ứng thuộc về cổ đông thiểu số theo giá trị ghi sổ của công ty bị mua và phần này thể hiện trong “Cổ đông thiểu số” bên nguồn vốn. Toàn bộ phần chênh lệch mua và phần phân bổ cho các yếu tố tài sản và nguồn vốn đƣợc gọi là lợi thế thƣơng mại hay bất lợi thƣơng mại. 1.1.4.1. Lợi thế thương mại Trƣờng hợp giá mua vƣợt quá phần sỡ hữu của công ty mua trong tài sản thuần của công ty bị mua thì phần chênh lệch này đƣợc coi là lợi thế thƣơng mại. Lợi thế thƣơng mại phát sinh từ việc mua doanh nghiệp thể hiện khoản tiền mà doanh nghiệp mua phải trả cho các lợi ích kinh tế dự tính thu đƣợc trong tƣơng lại. Các lợi ích kinh tế trong tƣơng lai có thể là kết quả của việc hợp nhất giữa các 11 tài sản hoặc từ các tài sản riêng lẻ mà tự nó không đủ điều kiện đƣợc ghi nhận trong báo cáo tài chính nhƣng đã đƣợc doanh nghiệp mua tính đến nhƣ một khoản phải thanh toán trong việc mua doanh nghiệp. 1.1.4.1.1. Lợi thế thương mại không từ mua lại Lợi thế thƣơng mại có đƣợc không phải do một doanh nghiệp mua lại một doanh nghiệp khác. Lợi thế thƣơng mại có thể đƣợc hình thành từ nội bộ doanh nghiệp, doanh nghiệp có sỡ hữu tài sản cố định vô hình nhƣ y tín, danh tiếng nhƣng không đƣợc ghi nhận. Tuy nhiên, đối với lợi thế thƣơng mại không từ mua lại thì không đƣợc ghi nhận là tài sản và do đó không đƣợc trình bày trên báo cáo tài chính. Để phát triển lợi thế thƣơng mại không từ mua lại nhƣ uy tín, danh tiếng,... doanh nghiệp phải gánh chịu một khoản chi phí nhƣ chi phí quảng cáo, tiếp thị,... Lợi thế thƣơng mại không đƣợc xem nhƣ là tài sản do các nguyên nhân sau: không thể xác định phần nào trong phí tổn hiện tại liên quan đến kỳ kế toán hiện tại và phần nào liên quan đến kỳ kế toán tƣơng lai; không thể xác định phần nào trong phí tổn hiện tại có liên quan đến kỳ kế toán tƣơng lai góp phần tạo nên lợi thế thƣơng mại không từ mua lại. 1.1.4.1.2. Lợi thế thương mại từ mua lại Theo chuẩn mực kế toán quốc tế IAS 22 (1983, 1993), luật thƣơng mại Nhật Bản (CCJ), hệ thống kế toán của Trung Quốc 1998 có nhiều phƣơng pháp để ghi nhận, xử lý khi phát sinh lợi thế thƣơng mại trong quá trình hợp nhất kinh doanh. Tuy nhiên các phƣơng pháp sử dụng ngày càng hạn chế về số lƣợng nhƣ hợp nhất kinh doanh theo phƣơng pháp cộng và phƣơng pháp mua. Trong đó, chỉ hợp nhất kinh doanh theo phƣơng pháp mua mới phát sinh lợi thế thƣơng mại và đƣợc ghi nhận là tài sản trên bảng cân đối kế toán đồng thời khi ghi nhận sẽ ghi giảm đối ứng với quỹ thuộc vốn chủ sỡ hữu. Sau năm 2001 IASB đƣợc thành lập thay thế cho IASC tiến hành sửa đổi, bổ sung, ban hành các chuẩn mực kế toán quốc tế. Năm 2004, IFRS 3 về “Hợp nhất kinh doanh” đƣợc ban hành thay thế cho IAS 22. Theo IFRS 3 hợp nhất kinh doanh theo phƣơng pháp mua khi đó lợi thế thƣơng mại là phần phụ trội tại ngày mua giữa 12 giá trị hợp lý của khoản thanh toán đƣợc chuyển giao từ ngày mua, bất kỳ khoản lợi ích của cổ đông thiểu số/lợi ích không kiểm soát trong công ty đƣợc mua theo chuẩn mực IFRS 3 và giá trị hợp lý tại ngày mua của phần sở hữu vốn trƣớc đây của bên đầu tƣ của công ty đƣợc mua trong quá trình hợp nhất kinh doanh theo giai đoạn với giá trị thuần của tài sản và công nợ xác định đƣợc tại ngày mua. 1.1.4.2. Bất lợi thương mại Trƣờng hợp chi phí mua một doanh nghiệp nhỏ hơn phần mà doanh nghiệp sở hữu trong giá trị hợp lý tài sản thuần đã mua vào ngày diễn ra giao dịch trao đổi, thì phần chênh lệch này là bất lợi thƣơng mại. Bất lợi thƣơng mại phát sinh có thể do các tài sản bị đánh giá quá cao, các khoản nợ phải trả đƣợc ghi nhận thấp hơn hoặc bị bỏ sót. Doanh nghiệp cần đảm bảo là không để tồn tại các hiện tƣợng này trƣớc khi ghi nhận bất lợi thƣơng mại. 1.1.5. Mối quan hệ giữa lợi thế thƣơng mại và thƣơng hiệu4 Cả hai đều là tài sản vô hình của doanh nghiệp. Quan hệ giữa hai loại tài sản này là quan hệ bổ sung. Thƣơng hiệu là một loại tài sản vô hình mà doanh nghiệp tạo dựng đƣợc qua quá trình hoạt động của mình. Vì là tài sản nên doanh nghiệp có thể sử dụng thƣơng hiệu của mình để sinh lời. Lợi thế thƣơng mại cũng là một loại tài sản vô hình, nhƣng là một loại tài sản vô hình đặc biệt, chỉ xuất hiện khi có các nghiệp vụ mua bán, sáp nhập doanh nghiệp (M&A). Hiểu nôm na thì lợi thế thƣơng mại là phần chênh lệch giữa số tiền mà một doanh nghiệp bỏ ra để mua một doanh nghiệp khác với giá trị tài sản thuần của doanh nghiệp đƣợc mua.Vậy làm thế nào để xác định đƣợc giá trị thƣơng hiệu? Ở nhiều trƣờng hợp, thƣơng hiệu có thể nắm hơn 70% giá trị cổ phiếu. Những phƣơng pháp định giá thƣơng hiệu là khi định giá doanh nghiệp cần gộp tất cả tài sản của doanh nghiệp đó, kể cả thƣơng hiệu. Song chỉ đến cuối thập kỉ 80, ngƣời ta mới đƣa ra những phƣơng pháp định giá giúp giá trị đặc biệt của thƣơng hiệu có quyền đƣợc hiểu và đánh giá một cách đúng đắn. Nếu nhƣ trƣớc đây, ý tƣởng tách biệt thƣơng hiệu để đo lƣờng, đánh giá khiến nhiều ngƣời nghi ngờ, không đồng tình thì nay việc đề ra một phƣơng pháp chứng thực nhận đƣợc sự ủng 4 http://kienthucmarketing.vn/chu-de/moi-quan-he-giua-loi-the-thuong-mai-va-gia-tri-thuonghieu.1464/