Tài liệu Thực tiễn và giải pháp vận dụng giá trị hợp lý trong doanh nghiệp việt nam theo chuẩn mực kế toán quốc tế

-1- CHƯƠNG 1 GIỚI THIỆU VỀ ĐỀ TÀI NGHIÊN CỨU 1.1 Đặt vấn đề: Giá trị hợp lý là một thuật ngữ mới trong lĩnh vực kế toán. Cơ sở tính giá này bắt đầu được sử dụng rộng rãi từ những năm 1990 khi Ủy ban soạn thảo chuẩn mực kế toán quốc tế nghiên cứu ban hành mới và sửa đổi các chuẩn mực kế toán như: công cụ tài chính, thanh toán trên cơ sở cổ phiếu…. Bắt đầu từ năm 2005, Hội đồng Chuẩn mực kế toán quốc tế (IASB) chính thức triển khai Dự án xây dựng và ban hành hệ thống chuẩn mực Báo cáo tài chính quốc tế (IFRS) thay thế cho hệ thống chuẩn mực kế toán quốc tế (IAS) hiện hành. Tháng 9/2010, Hội đồng chuẩn mực kế toán quốc tế (IASB) công bố dự thảo và đến đầu tháng 5/2011 phát hành IFRS 13 (Chuẩn mực báo cáo tài chính quốc tế số 13) – Đo lường giá trị hợp lý (Fair Value Measurement) có hiệu lực từ 01/01/2013. Trong khi đó ở Việt Nam giá gốc được quy định là nguyên tắc cơ bản, vai trò và việc sử dụng giá trị hợp lý trong định giá còn mờ nhạt. Thực ra giá trị hợp lý ở Việt Nam đã được đề cập đến từ hơn 10 năm nay và đầu tiên được định nghĩa trong Chuẩn mực kế toán số 14 – Doanh thu và thu nhập: Là giá trị tài sản có thể trao đổi hoặc giá trị một khoản nợ được thanh toán một cách tự nguyện giữa các bên có đầy đủ hiểu biết trong sự trao đổi ngang giá. Trong kế toán Việt Nam, giá trị hợp lý được sử dụng chủ yếu trong ghi nhận ban đầu: tài sản cố định, doanh thu, thu nhập khác và báo cáo các khoản mục tiền tệ có gốc ngoại tệ, xác định giá phí hợp nhất kinh doanh. Về phương pháp xác định giá trị hợp lý ngoại trừ đoạn 24 của Chuẩn mực kế toán số 4 – Tài sản cố định vô hình: Giá trị hợp lý có thể là: Giá niêm yết tại thị trường hoạt động; Giá của nghiệp vụ mua bán TSCĐ vô hình tương tự. Thông tư 21/2006/TT-BTC ngày 20/03/2006 của Bộ Tài chính có hướng dẫn việc xác định giá trị hợp lý trong xác định giá phí hợp nhất kinh doanh đến nay chưa có hướng dẫn chính thức và thống nhất -2- về phương pháp xác định giá trị hợp lý trong kế toán. Thực ra ngày 13/03/2006, Bộ Tài Chính đã ban hành Thông tư 17/TT-BTC hướng dẫn Nghị định 101/2005/NĐ-CP về thẩm định giá, trong đó có quy định khá cụ thể các phương pháp định giá, tuy nhiên việc áp dụng các phương pháp này như thế nào trong kế toán vẫn còn bỏ ngỏ. Tuy nhiên, trên thế giới giá trị hợp lý đã được thừa nhận và áp dụng nhiều nước trên thế giới còn tại Việt Nam giá trị hợp lý cũng đã xuất hiện nhưng còn khá mới mẻ và chưa được áp dụng rộng rãi. Việc sử dụng giá trị hợp lý phải hiểu rõ mục đích cung cấp thông tin tài chính và các yêu cầu cơ bản đối với thông tin này: Sử dụng giá trị hợp lý có đáp ứng tốt mục tiêu cung cấp thông tin tài chính: Giá trị hợp lý là cơ sở tính giá phản ánh mức giá kỳ vọng của thị trường hiện tại và tương lai đối với một tài sản hoặc một khoản nợ phải trả. Sử dụng giá trị hợp lý đảm bảo thông tin tài chính là thích hợp: Thông tin thích hợp khi chúng ảnh hưởng đến các quyết định của người sử dụng, giúp họ đánh giá các sự kiện quá khứ, hiện tại và tương lai hay xác định hay điều chỉnh các đánh giá quá khứ của họ. Sử dụng giá trị hợp lý đáng tin cậy: Khi cần tính giá cho tài sản và nợ phải trả việc sử dụng giá cả quan sát được của thị trường một cách trực tiếp hoặc giá thị trường điều chỉnh làm giá trị hợp lý có thể thỏa mãn được mức độ tin cậy thỏa đáng. Sử dụng giá trị hợp lý làm giảm bớt sự phức tạp và đảm bảo sự dễ hiểu của thông tin tài chính: Trong thị trường tài sản và nợ phải trả hoàn toàn giống với tài sản và nợ phải trả cần tính giá, việc xác định giá trị hợp lý là không quá phức tạp. Khi đó giá trị hợp lý chính là giá quan sát được từ các giao dịch trên thị trường trong điều kiện tương tự. Sử dụng giá trị hợp lý nâng cao tính so sánh của thông tin tài chính: Việc sử dụng rộng rãi và nhất quán giá trị hợp lý trong đánh giá và ghi nhận tài sản và nợ phải trả sẽ nâng cao khả năng so sánh thông tin giữa các kỳ kế toán của một đơn vị và giữa các đơn vị kế toán với nhau. -3- Vì vậy việc sử dụng giá trị hợp lý là vấn đề cấp thiết hiện nay để giúp các doanh nghiệp cung cấp được những thông tin trung thực và đáng tin cậy giúp các nhà đầu tư có niềm tin khi ra quyết định, cũng như giúp kế toán có cách nhìn tổng quan trong việc vận dụng giá trị hợp lý giữa Chuẩn mực kế toán quốc tế với Chuẩn mực kế toán Việt Nam. 1.2 Tính cấp thiết của đề tài: Vai trò báo cáo tài chính là cung cấp thông tin tài chính làm nền tảng cho việc ra quyết định của nhà đầu tư, việc cung cấp thông tin đòi hỏi kế toán phải trình bày báo cáo tài chính một cách trung thực và hợp lý tình hình tài chính, và kết quả hoạt động kinh doanh của đơn vị. Một trong những vấn đề quan trọng của công tác kế toán là định giá nhằm xác định giá trị bằng tiền của các đối tượng kế toán để phục vụ cho việc ghi chép và lập báo cáo tài chính. Lịch sử phát triển của kế toán và lý thuyết kế toán là quá trình tìm kiếm không ngừng một hệ thống định giá tốt nhất để phản ánh tình hình tài chính, trong quá trình phát triển đã có nhiều loại giá khác nhau được sử dụng, trong đó giá trị hợp lý ngày càng đóng vai trò quan trọng với mục đích trình bày thông tin trên báo cáo tài chính một cách trung thực và hợp lý hơn. Là một khái niệm mới nhưng giá trị hợp lý đã được thừa nhận và áp dụng nhiều nước trên thế giới cách đây rất lâu. Tại Việt Nam giá trị hợp lý cũng đã xuất hiện để định giá các đối tượng kế toán. Tuy nhiên, do còn mới mẻ nên việc áp dụng chưa được rộng rãi và chưa đạt được mục đích của giá trị hợp lý, cũng như chưa được quy định một cách cụ thể, rõ ràng trong chuẩn mực kế toán Việt Nam. Với mục đích đưa kế toán Việt Nam ngày càng tiệm cận với thông lệ kế toán quốc tế trong giai đoạn hội nhập, vì vậy “Thực tiễn và giải pháp vận dụng giá trị hợp lý trong doanh nghiệp Việt Nam theo Chuẩn mực kế toán quốc tế” là vấn đề cấp thiết hiện nay để giúp các doanh nghiệp: - Cung cấp được những thông tin trung thực và đáng tin cậy giúp cho các nhà đầu tư có niềm tin khi đưa ra quyết định. -4- - Làm rõ bản chất của giá trị hợp lý và khẳng định một công cụ định giá mới phục vụ công tác kế toán Việt Nam. - Mang đến sự tiếp cận ngày càng ngắn về định giá giữa Việt Nam và quốc tế trong quá trình hội nhập. 1.3 Mục tiêu nghiên cứu: 1.3.1 Mục tiêu tổng quát: Tìm hiểu giá trị hợp lý trong chuẩn mực kế toán quốc tế và thực tiễn áp dụng tại Việt Nam để từ đó đề xuất giải pháp vận dụng chuẩn mực kế toán quốc tế về giá trị hợp lý vào doanh nghiệp Việt Nam 1.3.2 - Mục tiêu cụ thể: Hệ thống hóa lý luận về giá trị hợp lý trong chuẩn mực kế toán Mỹ và Quốc tế và thực trạng áp dụng trên thế giới. - Khảo sát đánh giá thực trạng về khía cạnh quan điểm cũng như thực tiễn áp dụng thước đo giá trị hợp lý của doanh nghiệp Việt Nam. - Đề xuất giải pháp nhằm áp dụng thước đo giá trị hợp lý của Chuẩn mực kế toán Mỹ và kế toán Quốc tế vào các doanh nghiệp Việt Nam. 1.4 Phương pháp nghiên cứu: Các phương pháp sẽ thực hiện để đạt được những mục tiêu và nội dung trên: Nội dung 1: Hệ thống hóa lý luận về giá trị hợp lý trong chuẩn mực kế toán Mỹ và Quốc tế và thực trạng áp dụng trên thế giới.
Phương pháp tổng hợp: • Tổng hợp các khái niệm về định giá trong kế toán • Quá trình hình thành và phát triển giá trị hợp lý trong kế toán qua các thời kỳ khác nhau.
Phương pháp so sánh: • Tổng hợp thực tiễn áp dụng giá trị hợp lý trong chuẩn mực kế toán Mỹ và kế toán quốc tế. -5- • So sánh thực tiễn áp dụng giá trị hợp lý trong chuẩn mực kế toán Mỹ và quốc tế. Nội dung 2: Khảo sát đánh giá thực trạng về khía cạnh quan điểm cũng như thực tiễn áp dụng thước đo giá trị hợp lý của doanh nghiệp Việt Nam.
Phương pháp tổng hợp: • Tổng hợp khái niệm định giá trong kế toán Việt Nam • Tổng hợp quá trình hình thành và phát triển giá trị hợp lý trong kế toán Việt Nam qua các thời kỳ.
Phương pháp phân tích và nội suy: Phân tích những vấn đề về sử dụng giá trị hợp lý trong kế toán Việt Nam.
Phương pháp thu thập Thông tin thứ cấp và sơ cấp: Khảo sát và điều tra các công ty cổ phần niêm yết trên Sở giao dịch chứng khoán Tp.HCM.
Phương pháp thống kê và kiểm định mô hình: • Thống kê các số liệu khảo sát qua bảng câu hỏi. • Kiểm định mô hình theo phần mềm SPSS Nội dung 3: Đề xuất giải pháp nhằm áp dụng thước đo giá trị hợp lý của Chuẩn mực kế toán Mỹ và kế toán Quốc tế vào các doanh nghiệp Việt Nam.
Phương pháp phân tích và nội suy: • Quan điểm việc sử dụng giá trị hợp lý trong kế toán Việt Nam. • Giải pháp vận dụng giá trị hợp lý trong kế toán Việt Nam. 1.5 Phạm vi nghiên cứu: Đề tài tập trung nghiên cứu trong phạm vi kế toán tài chính doanh nghiệp trên cơ sở luật kế toán, chuẩn mực, chế độ kế toán, không đề cập đến kế toán quản trị cũng như lĩnh vực kế toán khác. Đề tài nghiên cứu trên cơ sở số liệu điều tra các đối tượng doanh nghiệp trên phạm vi Thành phố Hồ Chí Minh là các công ty niêm yết trên Sở giao dịch chứng khoán Tp.HCM. -6- 1.6 Ý nghĩa của đề tài nghiên cứu: Luận văn góp phần: - Hệ thống hóa về định giá trong kế toán, nêu lên bản chất và nội dung cơ bản của giá trị hợp lý. - Hệ thống hóa định giá trong kế toán Việt Nam, khái quát các yêu cầu về giá trị hợp lý trong chuẩn mực kế toán, phân tích và đánh giá bản chất, vai trò của giá trị hợp lý trong kế toán Việt Nam. - Kết quả nghiên cứu xác định các yếu tố ảnh hưởng đến sử dụng giá trị hợp lý trong kế toán Việt Nam, từ đó định hướng và xác lập phương hướng vận dụng giá trị hợp lý trong kế toán doanh nghiệp Việt Nam. 1.7 Cấu trúc của luận văn: Bố cục chính của luận văn gồm 5 chương: Chương 1: Giới thiệu về đề tài nghiên cứu Chương 2: Cơ sở lý luận về giá trị hợp lý Chương 3: Thực trạng giá trị hợp lý được áp dụng trong hệ thống kế toán doanh nghiệp Việt Nam Chương 4: Xây dựng mô hình giá trị hợp lý trong kế toán doanh nghiệp Việt Nam Chương 5: Một số giải pháp và kiến nghị để triển khai giá trị hợp lý trong kế toán doanh nghiệp Việt Nam -7- Kết luận chương 1: Nhằm mục đích đưa kế toán Việt Nam ngày càng tiệm cận với Thông lệ kế toán quốc tế trong giai đoạn hội nhập, vì vậy “Thực tiễn và giải pháp vận dụng giá trị hợp lý trong doanh nghiệp Việt Nam theo Chuẩn mực kế toán quốc tế” là vấn đề cấp thiết hiện nay để giúp các doanh nghiệp Việt Nam có định hướng và xác lập phương hướng vận dụng giá trị hợp lý trong kế toán doanh nghiệp Việt Nam. Mục tiêu của đề tài: xây dựng mô hình và xác định các yếu tố ảnh hưởng đến việc vận dụng giá trị hợp lý trong kế toán của các doanh nghiệp Việt Nam Phạm vi nghiên cứu: các doanh nghiệp niêm yết trên Sở giao dịch chứng khoán Tp.HCM. Nghiên cứu thực hiện 2 giai đoạn: nghiên cứu định tính và nghiên cứu định lượng. Bố cục luận văn gồm 5 chương: Giới thiệu về đề tài nghiên cứu; Cơ sở lý luận về giá trị hợp lý; Thực trạng giá trị hợp lý được áp dụng trong hệ thống kế toán doanh nghiệp Việt Nam; Xây dựng mô hình giá trị hợp lý trong kế toán doanh nghiệp Việt Nam; Một số giải pháp và kiến nghị để triển khai giá trị hợp lý trong kế toán doanh nghiệp Việt Nam. -8- CHƯƠNG 2 CƠ SỞ LÝ LUẬN VỀ GIÁ TRỊ HỢP LÝ 2.1 Định giá trong kế toán: 2.1.1 Khái niệm định giá trong kế toán: Định giá là một tiến trình xác định giá trị tiền tệ của các yếu tố báo cáo tài chính được ghi nhận và trình bày trên Bảng cân đối kế toán và Báo cáo kết quả kinh doanh [19] hay định giá là xác định giá trị bằng tiền tệ cho các đối tượng hoặc sự kiện liên quan đến doanh nghiệp. Định giá thường diễn ra thường xuyên trong hoạt động kinh tế của doanh nghiệp như khi giao dịch, mua bán, sản xuất. Định giá là một công việc quan trọng kế toán tài chính. Định giá trong kế toán: Trong kế toán, với chức năng “thu thập, xử lý, kiểm tra, phân tích và cung cấp thông tin kinh tế tài chính dưới hình thức giá trị, hiện vật và thời gian lao động” [8] thì định giá xác định giá trị tiền tệ khi phản ánh các đối tượng và các nghiệp vụ kinh tế. Xét trong mối quan hệ giữa nghiệp vụ với giao dịch thì định giá bao gồm hai loại: - Định giá ban đầu: là xác định giá trị của đối tượng kế toán ngay khi nghiệp vụ kinh tế phát sinh để ghi nhận vào sổ sách kế toán. - Định giá sau ghi nhận ban đầu: là xác định lại giá trị của các đối tượng kế toán sau một kỳ nhất định, xuất phát từ sự thay đổi của các đối tượng như: hao mòn, đánh giá lại… 2.1.2 Tầm quan trọng của định giá: Định giá là một công việc quan trọng trong kế toán tài chính Định giá là một phương pháp cơ bản của kế toán: Thông qua định giá, giá trị của các đối tượng kế toán của doanh nghiệp được biểu hiện dưới hình thái tiền tệ, xác định được giá trị tài sản, nguồn vốn, cũng như kết quả hoạt động kinh doanh của doanh nghiệp [14]. -9- Định giá ảnh hưởng đến quyết định của người đọc báo cáo tài chính: Định giá ảnh hưởng đến tất cả các khoản mục của báo cáo tài chính, từ đó nó ảnh hưởng đến các chỉ tiêu cơ bản để đánh giá tình hình tài chính, tình hình hoạt động kinh doanh của doanh nghiệp … 2.1.3 Các giả thiết, nguyên tắc kế toán ảnh hưởng đến việc định giá: Kế toán tài chính phục vụ cho việc lập báo cáo tài chính và phải đảm bảo tính chất trung thực, hợp lý, việc định giá trong kế toán phải đảm bảo những nguyên tắc nhất định để tránh sự tùy tiện hoặc chủ quan của người kế toán. Để đạt được mục đích trên, báo cáo tài chính thỏa mãn các đặc điểm chất lượng. Những nguyên tắc kế toán có ảnh hưởng rõ rệt đến định giá dựa trên khuôn mẫu lý thuyết của Ủy ban chuẩn mực kế toán quốc tế (IASB framework) đưa ra hai giả định cơ bản (cơ sở dồn tích, hoạt động liên tục) và bốn đặc điểm chất lượng (tính có thể hiểu được, tính thích hợp, tính có thể so sánh được và tính đáng tin cậy). Cơ sở dồn tích (Accrual Basis): Nhằm cung cấp các thông tin hữu ích cho các đối tượng sử dụng ra quyết định, báo cáo tài chính lập trên cơ sở dồn tích. Theo cơ sở dồn tích, ảnh hưởng của các nghiệp vụ kinh tế hay sự kiện khác được ghi nhận khi chúng xảy ra. Một nghiệp vụ kinh tế phải được ghi nhận trong sổ sách kế toán và trình bày trên các báo cáo tài chính vào các thời kỳ mà chúng có liên quan. Hoạt động liên tục (Going concern): Báo cáo tài chính được lập trên giả định rằng doanh nghiệp đang hoạt động và sẽ không có ý định ngừng hoạt động trong một tương lai gần. Giả định này ảnh hưởng quan trọng đến việc định giá. Nó là cơ sở cho phép giá gốc được sử dụng để đánh giá và trình bày các yếu tố báo cáo tài chính. Nếu giả định này bị vi phạm thì tài sản doanh nghiệp phải trình bày theo giá trị thuần có thể thực hiện được. - 10 - Tính có thể hiểu được (Understandability): Liên quan đến việc phân loại, diễn giải và trình bày một cách rõ ràng và súc tích. Người đọc được yêu cầu phải có kiến thức hợp lý về hoạt động kinh doanh và kinh tế, nghiên cứu một cách kỹ lưỡng, có thể hiểu được. Một số trường hợp phức tạp, người đọc có thể cần tư vấn để hiểu được. Các thông tin thích hợp không được loại trừ khỏi báo cáo tài chính vì chúng quá phức tạp hoặc khó hiểu đối với một số người sử dụng không có sự trợ giúp. Tính thích hợp (Relevance): Thông tin cần phải thích hợp đối với nhu cầu ra quyết định của người sử dụng. Thông tin thích hợp khi chúng ảnh hưởng đến các quyết định của người sử dụng, giúp họ đánh giá các sự kiện quá khứ, hiện tại và tương lai hay xác định hay điều chỉnh các đánh giá quá khứ của họ. Đáng tin cậy (Reliability): Thông tin hữu ích khi chúng đáng tin cậy. Thông tin được gọi là đáng tin cậy khi chúng không bị sai sót hoặc thiên lệch một cách trọng yếu. Đặc điểm đáng tin cậy với nguyên tắc khách quan và nguyên tắc thận trọng ảnh hưởng rõ rệt đến định giá. - Nguyên tắc khách quan (Neutrality): Thông tin trên báo cáo tài chính phải khách quan, không bị sai lệch một cách cố ý. Nguyên tắc khách quan ảnh hưởng lớn đến định giá. Nguyên tắc này yêu cầu các loại giá được sử dụng phải có thể xác định được và có thể kiểm chứng được. Đây cũng chính là lý do khiến cho hệ thống kế toán dựa trên giá gốc được chấp nhận ở hầu hết các nước trên thế giới. Cùng với sự phát triển của hệ thống thông tin làm cho yêu cầu có thể có được và có thể kiểm chứng được trở nên dễ dàng làm xuất hiện nhiều loại giá khác được sử dụng: giá thay thế, giá thị trường, giá trị hợp lý… - Nguyên tắc thận trọng (Prudence): Nguyên tắc thận trọng yêu cầu phải trình bày nội dung về các sự kiện, tình thế không chắc chắn khó có thể tránh được. Nguyên tắc thận trọng nhằm mục đích tránh - 11 - thổi phồng giá trị tài sản, nhưng cũng không có nghĩa là giấu bớt giá trị thực của tài sản. Nguyên tắc này ảnh hưởng đến việc định giá: yêu cầu giá được sử dụng không làm thổi phồng giá trị tài sản, có nghĩa là tài sản được ghi nhận không được vượt khỏi giá trị thuần có thể thực hiện. Có thể so sánh được (Comparability): Báo cáo tài chính chỉ hữu ích khi thông tin cần được trình bày sao cho người đọc có thể so sánh với các năm trước, với báo cáo tài chính của các doanh nghiệp khác. Các nghiệp vụ giống nhau phải được đánh giá và trình bày một cách nhất quán trong toàn doanh nghiệp, giữa các thời kỳ và giữa các doanh nghiệp. Việc thuyết minh là cần thiết để đảm bảo tính so sánh được. Đặc điểm này chính là lý do để thông tin được trình bày theo hình thức tiền tệ. Không những thế, nó còn chi phối đến phương pháp định giá: các phương pháp định giá khác nhau sẽ dẫn đến tình hình tài chính và tình hình kinh doanh của doanh nghiệp khác nhau. 2.1.4 Các loại giá được sử dụng: Quá trình phát triển các lý thuyết và thực tiễn hoạt động kế toán đã dẫn đến sự ra đời nhiều loại giá khác nhau, theo hệ thống chuẩn mực báo cáo tài chính quốc tế (IFRS – International Fianancial Reporting Standards) các loại giá được phân thành các loại sau: 2.1.4.1 Giá đầu vào hay Chi phí đầu vào (Cost based): Giá gốc (Historical cost): là số tiền hoặc các khoản tương đương tiền đã trả hay giá trị hợp lý của tài sản tại thời điểm có được tài sản. Giá gốc còn được coi là giá phí lịch sử, giá phí, giá thực tế. Giá hiện hành (Curent cost) hay giá thay thế (Replacement cost): là số tiền hoặc các khoản tương đương tiền sẽ phải trả để có được tài sản tương tự tại thời điểm hiện tại. Giá thay thế được ước tính dựa vào giá thị trường, hoặc chỉ số giá đặc biệt, hoặc sự ước lượng của nhà quản lý. - 12 - 2.1.4.2 Giá đầu ra (Value based): Giá trị thuần có thể thực hiện (Net realizable value): là số tiền hoặc tương đương tiền thuần sẽ thu được khi bán tài sản hoặc sẽ phải trả để thanh toán nợ hiện tại. Giá trị thuần có thể thực hiện là giá bán ước tính trong điều kiện kinh doanh bình thường trừ chi phí ước tính cho việc hoàn thành và tiêu thụ. Hiện giá (Present value): là giá trị hiện tại chiết khấu của các khoản tiền thuần nhận được từ việc sử dụng tài sản hoặc sẽ trả để thanh toán nợ. 2.1.4.3 Các loại giá khác: Giá thị trường (Market value): là giá của tài sản hoặc nợ phải trả được xác định trên thị trường hoạt động. Giá trị hợp lý (Fair value): là giá mà doanh nghiệp có thể nhận được khi bán một tài sản hoặc phải trả để thanh toán một khoản nợ phải trả trong giao dịch thông thường giữa các bên tham gia thị trường tại ngày đo lường. 2.1.4.4 Một số khoản mục được đánh giá theo sự lựa chọn giữa một trong hai loại giá: Giá thấp hơn giữa giá gốc và giá thị trường (LCM – Lower of cost anh market value): thường được áp dụng trong hệ thống kế toán Mỹ trình bày khoản mục tồn kho. Giá thị trường trong LCM là giá thay thế nằm trong phạm vi giá trần và giá sàn. Giá trần là giá trị thuần có thể thực hiện; giá sàn là giá trị thuần có thể thực hiện trừ lợi nhuận ước tính. Giá trị thấp hơn giữa giá gốc và giá trị thuần có thể thực hiện (Net realisable value): giá này được đề cập trong chuẩn mực kế toán Quốc tế trình bày khoản mục hàng tồn kho. 2.1.5 Các hệ thống định giá: Hệ thống định giá kế toán xuất hiện từ lý luận về vốn và bảo tồn vốn. Trong mỗi hệ thống kế toán, các loại giá khác nhau được sử dụng phối hợp để định giá các đối tượng kế toán. - 13 - 2.1.5.1 Khái niệm về vốn và bảo toàn vốn: Lý luận về vốn và bảo toàn vốn làm nền tảng cho việc xây dựng hệ thống giá trong kế toán. Khái niệm về vốn: Theo khái niệm tài chính vốn là tiền đầu tư hoặc sức mua của vốn đã đầu tư, vốn đồng nghĩa với tài sản thuần hoặc vốn chủ sở hữu. Theo khái niệm vật chất vốn như là năng lực hoạt động, năng lực sản xuất của một doanh nghiệp. Khái niệm bảo toàn vốn: Khái niệm bảo toàn vốn tài chính: lợi nhuận phần vượt của giá trị tài sản thuần cuối kỳ so với đầu kỳ sau khi loại trừ ảnh hưởng của các khoản góp vốn hoặc chia lãi cho cổ đông. Theo IASB framework có hai phương án để xác định bảo tồn vốn tài chính: - Theo định nghĩa tiền tệ danh nghĩa: lợi nhuận là khoản gia tăng vốn danh nghĩa trong kỳ. Khoản gia tăng về giá cả của tài sản hiện có trong kỳ là lợi nhuận, tuy nhiên chúng chưa được ghi nhận cho đến khi tài sản đó được bán hoặc trao đổi. - Theo đơn vị sức mua ổn định: lợi nhuận là khoản gia tăng sức mua của vốn trong kỳ. Khoản gia tăng giá cả của tài sản vượt phần tăng của sức mua chung thì được coi là lợi nhuận. Khái niệm bảo tồn vật chất: lợi nhuận là phần vượt của năng lực sản xuất vật chất cuối kỳ so với đầu kỳ khi trừ đi khoản góp vốn và chia lãi cho các cổ đông. Khái niệm bảo toàn vốn về mặt vật chất yêu cầu báo cáo dựa trên cơ sở giá hiện hành. 2.1.5.2 Các hệ thống định giá kế toán: Kế toán giá gốc (Historical cost accounting): dựa trên giá mua vào quá khứ để ghi nhận các giao dịch và lập báo cáo tài chính. Hệ thống này sử dụng giá gốc là chủ yếu và kết hợp với các loại giá khác: giá trị hợp lý, giá trị thuần có thể thực hiện, hiện giá. - 14 - Kế toán theo mức giá chung (General price-level accounting): dựa trên chỉ số giá để điều chỉnh báo cáo tài chính nhằm loại trừ ảnh hưởng của biến động giá, đặc biệt là lạm phát. Kế toán giá hiện hành (Current cost accounting): dựa trên giá hiện hành hay còn gọi là giá thay thế (Replacement cost) của tài sản để lập báo cáo tài chính và xác định lợi nhuận. Kế toán giá đầu ra (Exit price accounting): dựa trên giá bán trên thị trường để đo lường và đánh giá tình hình tài chính cũng như kết quả hoạt động của doanh nghiệp. Kế toán giá đầu ra đặt nền móng cho hướng phát triển kế toán thị trường (mart to market accounting) sau này [14]. Như vậy, theo IASB framework hiện nay có bốn hệ thống định giá kế toán. Trong mỗi hệ thống kế toán, các loại giá khác nhau được sử dụng kết hợp với nhau để định giá các đối tượng kế toán. 2.1.6 Định giá một số khoản mục theo chuẩn mực quốc tế và kế toán Mỹ: Hiện nay hệ thống định giá kế toán dựa vào giá gốc là hệ thống định giá kế toán chủ yếu của tất cả các quốc gia trên thế giới. Trong hệ thống này, chủ yếu sử dụng giá gốc để đánh giá các đối tượng kế toán, bên cạnh đó một số loại giá khác được sử dụng trong từng trường hợp cụ thể. Ưu điểm của hệ thống giá gốc là khách quan, thận trọng, có thể kiểm soát, tuy nhiên thường bị lạc hậu vì giá cả biến động, vì vậy làm cho tính hữu ích của thông tin không cao. Trên thế giới vào những năm 70 – 80 của thế kỷ 20, hệ thống định giá kế toán dựa trên giá hiện hành được cho phép. Hệ thống này khắc phục được nhược điểm của hệ thống kế toán dựa vào giá gốc, tuy nhiên nó phức tạp vì phải điều chỉnh lại doanh thu, giá vốn hàng bán, khấu hao… nên phải điều chỉnh lại báo cáo tài chính. Trong bối cảnh đó, giá trị hợp lý dần được quan tâm và được sử dụng trong nhiều lĩnh vực, nhiều trường hợp. (Bảng 2.1, Phụ lục A) - 15 - 2.2 Sự hình thành và phát triển giá trị hợp lý: 2.2.1 Quá trình hình thành, phát triển và áp dụng giá trị hợp lý: 2.2.1.1 Quá trình hình thành và phát triển giá trị hợp lý: Hệ thống kế toán giá gốc ra đời và phát triển song song với thực tiễn kế toán và vẫn giữ vai trò chủ đạo trong thực tiễn kế toán ngày nay. Tuy nhiên, quá trình phát triển các hoạt động giao dịch và đầu tư đã bộc lộ những hạn chế của giá gốc, nhất là trong giai đoạn nền kinh tế thế giới chịu ảnh hưởng nghiêm trọng của lạm phát. Bên cạnh đó, các lý thuyết quy chuẩn đã thấy được những vấn đề trong nền tảng lý thuyết của giá gốc trong việc phản ánh lợi nhuận và tình hình tài chính của doanh nghiệp dưới các góc độ khác nhau: Mục đích kế toán: Trong khi những người bảo vệ giá gốc nhấn mạnh đến việc sử dụng giá gốc giúp đánh giá trách nhiệm giải trình, các lập luận phê phán cho rằng để đạt được mục tiêu này không nhất thiết phải phản ánh các giao dịch dựa trên quá khứ (giá gốc). Trái lại, việc phản ánh theo giá hiện hành sẽ cung cấp thông tin hữu ích hơn. Bởi các nhà đầu tư cần biết là các nhà quản lý có làm cho giá trị khoản đầu tư của họ tăng trưởng hay không. Lợi nhuận: Lợi nhuận kế toán tính theo giá gốc bị phê phán về ý nghĩa kinh tế của nó, đặc biệt là với doanh nghiệp sản xuất. Theo kinh tế học, chi phí dùng để tính ra lợi nhuận là chi phí cơ hội, nghĩa là cái phải hy sinh để dùng vào sản xuất thay vì bán ra vào thời điểm sử dụng. Khi đó, giá gốc sẽ không phù hợp. Các giả định cơ bản của giá gốc: Các giả định làm nền tảng cho giá gốc bị phê phán là phi hiện thực. Ngoài giả định đơn vị tiền tệ luôn bị thách thức vì lạm phát, giả định về tính hoạt động liên tục cũng bị nghi ngờ. Sterling lập luận: “tỷ lệ phá sản cao của các doanh nghiệp cho thấy khó có cơ sở bảo vệ cho dự đoán về tính hoạt động liên tục. Không có công ty nào tồn - 16 - tại một thời gian vô định trong tương lai. Tất cả các công ty đều đã phá sản, trừ các công ty tồn tại tại thời điểm hiện tại. Do đó, có lẽ giả định về sự chấm đứt hoạt động thì hợp lý hơn giả định về tính hoạt động liên tục” [14]. Nguyên tắc phù hợp: Nguyên tắc phù hợp là nguyên tắc cơ bản trong hệ thống giá gốc phục vụ cho việc xác định lợi nhuận. Tuy nhiên, nhiều lập luận phê phán nguyên tắc này: Thứ nhất, việc xác định mối quan hệ phù hợp giữa doanh thu và chi phí trong rất nhiều trường hợp là điều không thể thực hiện. Thứ hai, việc phân bổ chi phí mang tính tùy tiện vì không có một cơ sở cho việc lựa chọn giữa các phương pháp phân bổ cũng như không có bằng chứng thực nghiệm cho phương pháp này. Thứ ba, việc áp dụng nguyên tắc phù hợp có thể dẫn đến sự suy giảm vai trò của bảng cân đối kế toán như một báo cáo về tình hình tài chính. Lý do là kết quả của nguyên tắc này, nhiều khoản mục tài sản trở thành các “chi phí chờ phân bổ” trong khi nhiều khoản mục nợ phải trả sẽ chỉ là các khoản “chi phí trích trước”. Tính khách quan: Mặc dù giá gốc được xác định một cách khách quan hơn giá hiện hành nhưng việc sử dụng nó cho việc ra quyết định có nhiều hạn chế. Hạn chế này có thể thấy rõ qua việc mô hình giá gốc phải sử dụng các giải pháp điều chỉnh, thí dụ giá trị thuần có thể thực hiện trong trường hợp lập dự phòng giảm giá tài sản. Trong bối cảnh đó, những hệ thống định giá khác nhau đã hình thành và có tác động nhất định đến thực tiễn kế toán và giá trị hợp lý đã được bàn đến như là hướng đi mới của định giá trong kế toán. Giá trị hợp lý là một thuật ngữ mới trong lĩnh vực kế toán. Giai đoạn hình thành và phát triển của giá trị hợp lý có thể chia thành 2 giai đoạn: Giai đoạn từ 1960 đến 1990: Giá trị hợp lý bắt đầu xuất hiện và mở rộng phạm vi sử dụng. - 17 - Trên thế giới giá trị hợp lý xuất hiện lần đầu tại Mỹ được đề cập trong báo cáo của Ủy ban nguyên tắc (APB). Sự hình thành giá trị hợp lý là một quá trình lâu dài: Từ năm 1962 – 1969: là giai đoạn tiền đề, trong giai đoạn này giá thị trường được sử dụng nhưng trong một số trường hợp không có thị trường hoạt động để có thể xác định được giá thị trường. Đến năm 1970: giá trị hợp lý chính thức xuất hiện được đề cập trong Ý kiến của Ủy ban nguyên tắc số 16 và 17 ghi nhận lợi thế thương mại và giá trị của tài sản hợp nhất: APB Opinion 16 – Hợp nhất doanh nghiệp “Tất cả tài sản, nợ phải trả có được trong hợp nhất doanh nghiệp nên được ghi nhận tại giá trị hợp lý của chúng tại ngày mua” APB Opinion 17 - Tài sản vô hình “Sự khác nhau giữa giá trị hợp lý và chi phí sẽ được coi như lợi thế thương mại” Sau khi xuất hiện, giá trị hợp lý tiếp tục được thừa nhận và phạm vi sử dụng của giá trị hợp lý dần dần được mở rộng. Giá trị hợp lý bắt đầu nhận được sự quan tâm và áp dụng của nhiều nước cũng như Ủy ban chuẩn mực kế toán quốc tế (IASB) được sử dụng trong nhiều lĩnh vực: ngân hàng, viễn thông … và cũng xuất hiện những hướng dẫn hạn chế về cách xác định và trình bày giá trị hợp lý trên báo cáo tài chính. Năm 1982: văn bản đầu tiên của hệ thống chuẩn mực kế toán quốc tế (IASB) đề cập đến định nghĩa giá trị hợp lý là chuẩn mực kế toán quốc tế số 16 “Bất động sản, Nhà xưởng và Máy móc thiết bị” (IAS 16) đã được ban hành. Theo chuẩn mực kế toán này, “giá trị hợp lý là giá trị tài sản có thể đem trao đổi giữa các bên có thể hiểu biết, thiện chí trong một giao dịch trao đổi ngang giá”. Định nghĩa giá trị hợp lý được bổ sung trong chuẩn mực kế toán quốc tế số 17 “Thuê tài sản” (IAS 17) ban hành năm 1982. Theo chuẩn mực kế toán này, “giá trị hợp lý là giá trị tài sản có thể đem trao đổi, hay nợ phải trả được thanh toán giữa các bên có - 18 - hiểu biết, có thiện chí trong một giao dịch trao đổi ngang giá”. IAS 17 đề cập đến giá trị hợp lý của cả tài sản và nợ phải trả. Giai đoạn từ 1991 đến nay: Giá trị hợp lý phát triển mạnh mẽ được khẳng định qua 2 giai đoạn: Từ năm 1991 – 2000: được đánh dấu bằng hàng loạt chuẩn mực của Mỹ: FASB Statement 107 (1991) - giá trị hợp lý của công cụ tài chính, FASB Statement 104 – hợp nhất doanh nghiệp, FASB Statement 142 – lợi thế thương mại và tài sản vô hình… các chuẩn mực đã đưa ra những hướng dẫn rõ ràng hơn về giá trị hợp lý. Trong giai đoạn này chuẩn mực Mỹ cũng như quốc tế đã bắt đầu sử dụng giá trị hợp lý cho việc đánh giá sau ghi nhận ban đầu. Giá trị hợp lý được áp dụng rộng rãi trong nhiều ngành, trong khoản mục làm xuất hiện sự lo lắng về khả năng của giá trị hợp lý do những hướng dẫn về giá trị hợp lý vẫn chưa đạt được sự thống nhất chung và có nhiều mâu thuẫn trong các công bố. Từ năm 2000 đến nay: Để giải quyết những lo lắng về giá trị hợp lý FASB và IASB đã bắt tay vào nghiên cứu sâu hơn về lý thuyết của giá trị hợp lý. Năm 2004, dự án hội tụ kế toán IASB – FASB được tiến hành trong đó có dự án về giá trị hợp lý trong kế toán. Tháng 5/2005, Hội đồng chuẩn mực kế toán quốc tế (IASB) công bố “Văn bản thảo luận về các phương pháp đo lường có sử dụng giá trị hợp lý”. Theo văn bản này, sự nhất quán giá trị hợp lý là giá trị trao đổi được các thành viên IASB ủng hộ. Văn bản có đề cập đến định nghĩa “giá trị hợp lý là giá trị của tài sản hay nợ phải trả có thể trao đổi giữa các bên có hiểu biết, có thiện chí trong một giao dịch trao đổi ngang giá” Tháng 11/2006, IASB và FASB tiến hành thảo luận các vấn đề liên quan đến đo lường giá trị hợp lý. Tháng 9/2010, IASB công bố dự thảo và đầu tháng 5/2011, phát hành IFRS 13 (Chuẩn mực báo cáo tài chính quốc tế số 13) – Đo lường giá trị hợp lý (Fair Value - 19 - Measurement) có hiệu lực từ ngày 01/1/2013. FASB cũng đã cập nhật chủ đề số 820 (báo cáo số 157 đo lường giá trị hợp lý – ban hành năm 2006 trước đây của FASB) về giá trị hợp lý, hoàn thành dự án lớn cải thiện IFRS (Chuẩn mực báo cáo tài chính quốc tế) và US GAAP (các nguyên tắc kế toán được thừa nhận ở Mỹ) mang lại sự hội tụ giữa chúng. 2.2.1.2 Phạm vi áp dụng giá trị hợp lý trong các chuẩn mực kế toán quốc tế: Khảo sát của nhóm nghiên cứu về chuẩn mực giá trị hợp lý của IASB năm 2005 đã thống kê có 17 chuẩn mực yêu cầu áp dụng giá trị hợp lý trong một số trường hợp cụ thể, 8 chuẩn mực yêu cầu giá trị hợp lý Thông qua tham gia chiếu đến một chuẩn mực khác và 13 chuẩn mực không yêu cầu giá trị hợp lý [19]. Bảng 2.2: Các chuẩn mực kế toán quốc tế yêu cầu áp dụng giá trị hợp lý STT Chuẩn mực kế toán quốc tế 1 IAS 11 “Hợp đồng xây dựng” 2 IAS16 “Tài sản cố định hữu hình” 3 IAS 17 “Thuê tài sản” 4 IAS 18 “Doanh thu” 5 IAS 19 “Phúc lợi lao động” 6 IAS 20 “Kế toán các khoản trợ cấp của chính phủ và trình bày các khoản hỗ trợ chính phủ” 7 IAS 26 “Kế toán và báo cáo quỹ hưu trí” 8 IAS 33 “Lãi trên cổ phiếu” 9 IAS 36 “Tổn thất tài sản” 10 IAS 38 “Tài sản cố định vô hình” 11 IAS 39 “Ghi nhận và đánh giá công cụ tài chính” 12 IAS 40 “Bất động sản đầu tư” 13 IAS 41 “Nông nghiệp” - 20 - 14 IFRS 1 “Lần đầu áp dụng các chuẩn mực quốc tế về trình bày báo cáo tài chính” 15 IFRS 2 “Thanh toán trên cơ sở cổ phiếu” 16 IFRS 3 “Hợp nhất kinh doanh” 17 IFRS 5 “Tài sản dài hạn giữ để bán và hoạt động không liên tục” Bảng 2.3: Các chuẩn mực yêu cầu giá trị hợp lý tham chiếu đến một chuẩn mực khác STT 1 2 Chuẩn mực kế toán quốc tế IAS 2 “Hàng tồn kho” IAS 21 “ Kế toán các khoản trợ cấp của Chính phủ và trình bày các khoản hỗ trợ của Chính phủ 3 IAS 27 “Báo cáo tài chính riêng và báo cáo tài chính hợp nhất” 4 IAS 28 “Kế toán các khoản đầu tư vào công ty liên kết” 5 IAS 31 “Góp vốn liên doanh” 6 IAS 32 “Công cụ tài chính: Trình bày” 7 IFRS 4 “Hợp đồng bảo hiểm” 8 IFRS 7 “Công cụ tài chính: Thuyết minh” 2.2.1.3 Định nghĩa giá trị hợp lý: “Giá trị hợp lý là giá mà có thể nhận được khi bán một tài sản hoặc phải trả để thanh toán một khoản nợ phải trả trong giao dịch thông thường giữa các bên tham gia thị trường tại ngày đo lường” (Fair value as the price that would be received to sell an asset or paid to transfer a liability in an orderly transaction between market participants at the measurement date) [7]. Phân tích các cơ bản trong định nghĩa:
Các bên tham gia thị trường: Các bên tham gia thị trường là người mua, người bán trên thị trường chính (hay thị trường nhiều thuận lợi) đối với tài sản hay nợ phải trả: - Độc lập với đơn vị báo cáo, vì vậy họ không phải là các bên liên quan.