Tài liệu Kiểm toán chu trình tiền lương và nhân viên trong kiểm toán báo cáo tài chính do công ty hợp danh kiểm toán quốc gia việt nam thực hiện

LỜI MỞ ĐẦU Ngày nay, với sự phát triển của nền kinh tế thị trường (KTTT), các Báo cáo tài chính hàng năm (Bảng cân đối kế toán, Báo cáo lưu chuyển tiền tệ, Báo cáo kết quả kinh doanh...) do các doanh nghiệp lập ra là đối tượng quan tâm của nhiều người như: các chủ doanh nghiệp, các cổ đông, các doanh nghiệp bạn, ngân hàng, chủ đầu tư, các cơ quan quản lý cũng như công chúng trong xã hội nói chung... Tuy mỗi đối tượng quan tâm đến Báo cáo tài chính (BCTC) của doanh nghiệp ở mỗi góc độ và mục đích khác nhau nhưng tất cả đều cần BCTC chứa những thông tin có độ tin cậy cao, trung thực và hợp lý. Vì những thông tin tài chính không trung thực sẽ dẫn đến các quyết định không thích hợp cho người sử dụng. Một trong các biện pháp hiệu quả làm giảm rủi ro của thông tin được trình bày trên các BCTC của doanh nghiệp là các BCTC này được kiểm tra bởi các kiểm toán viên (KTV) độc lập thuộc các công ty kiểm toán chuyên nghiệp- Kiểm toán độc lập (KTĐL). Vì thế nên hoạt động kiểm toán hiện nay đang diễn ra rất sôi động, đã mang lại không ít lợi ích cho xã hội. Đặc biệt đối với kiểm toán BCTC, KTĐL đã góp phần giúp các doanh nghiệp, các dự án quốc tế, các đơn vị hành chính sự nghiệp nắm bắt được kịp thời, đầy đủ và tuân thủ đường lối, chính sách kinh tế tài chính, loại bỏ được chi phí bất hợp lý, tạo lập được những thông tin tin cậy từng bước đưa công tác quản lý tài chính- kế toán doanh nghiệp vào nề nếp. Hoạt động KTĐL đã tạo được vị trí trong nền KTTT góp phần quan trọng trong việc lành mạnh hoá môi trường đầu tư và nền tài chính quốc gia. Trong một doanh nghiệp chi phí tiền lương và nhân viên chiếm tỷ trọng khá lớn trong tổng chi phí hoạt động sản xuất kinh doanh, tiền lương không những ảnh hưởng đến nhiều chỉ tiêu trọng yếu trong BCTC mà còn ảnh hưởng trực tiếp đến người lao động. Do đó, để có được một BCTC trung thực thì kiểm toán chu trình tiền lương nhân viên là một trong những phần hành quan trọng của cuộc kiểm toán BCTC. Nhận thức được vấn đề trên nên khi Bùi Thị Ngọc Anh 1 Kiểm toán 44 thực tập ở công ty Hợp danh Kiểm toán Quốc gia Việt Nam (VNFC), em đã cố gắng tìm hiểu về kiểm toán chương trình tiền lương và nhân viên nói riêng và kiểm toán BCTC nói chung, trên cơ sở lý thuyết đã học và quan sát thực tế áp dụng tại Công ty, để em hoàn thiện Luận văn của mình. Do đó em quyết định lựa chọn đề tài: Kiểm toán chu trình tiền lương và nhân viên trong kiểm toán Báo cáo tài chính do Công ty Hợp danh kiểm toán Quốc gia Việt Nam thực hiện. Ngoài phần mở đầu và kết luận bài viết của em gồm các phần sau: Chương 1: Lí luận chung về kiểm toán chu trình tiền lương và nhân viên trong kiểm toán Báo cáo tài chính Chương 2: Thực trạng kiểm toán chu trình tiền lương và nhân viên trong kiểm toán Báo cáo tài chính do công ty Hợp danh kiểm toán Quốc gia Việt Nam thực hiện Chương 3: Một số kiến nghị hoàn thiện kiểm toán chu trình tiền lương và nhân viên trong kiểm toán Báo cáo tài chính do công ty Hợp danh kiểm toán Quốc gia Việt Nam thực hiện Tuy đã rất cố gắng, nhưng do còn hạn chế về trình độ cũng như thời gian nên bài viết của em không tránh khỏi những thiếu sót, em rất mong nhận được sự hướng dẫn, sửa chữa của các thầy các cô và các anh chị cùng các bạn. Em xin gửi lời cảm ơn đến cô giáo TS. Nguyễn Phương Hoa; Tổng Giám đốc MBA, CPA Nguyễn Thanh Nam; KTV hướng dẫn anh Trần Ngọc Hưng, cùng các anh chị kiểm toán viên trong Công ty VNFC đã giúp đỡ để em hoàn thành đề tài này. Em xin chân thành cám ơn. Bùi Thị Ngọc Anh 2 Kiểm toán 44 CHƯƠNG 1: LÍ LUẬN CHUNG VỀ KIỂM TOÁN CHU TRÌNH TIỀN LƯƠNG VÀ NHÂN VIÊN TRONG KIỂM TOÁN BÁO CÁO TÀI CHÍNH 1.1. KHÁI QUÁT CHUNG VỀ KIỂM TOÁN BÁO CÁO TÀI CHÍNH 1.1.1. Khái niệm chung về kiểm toán Báo cáo tài chính Trên thế giới, thuật ngữ “kiểm toán” đã có từ khá lâu, từ khi xuất hiện nhu cầu xác định tính trung thực, độ tin cậy của thông tin tài chính nói chung và trên Báo cáo tài chính (BCTC) nói riêng cùng thực trạng tài sản của một chủ thể trong quan hệ kinh tế. Ngày nay, thực tiễn kiểm toán đã phát triển rất cao với nhiều loại hình kiểm toán, nhiều mô hình tổ chức và bằng sự thâm nhập sâu của kiểm toán vào nhiều lĩnh vực trong đời sống kinh tế, xã hội. Để lí luận phát triển tương xứng với thực tiễn Nhà nước đã ban hành rất nhiều những ấn phẩm về kiểm toán như những: Qui định, Chuẩn mực, hướng dẫn nghiệp vụ và việc đào tạo kiểm toán viên (KTV) cũng mang tính chuyên nghiệp do các Hiệp hội kiểm toán viên công chứng hoặc do các công ty kiểm toán độc lập thực hiện. Ở nước ta hoạt động kiểm toán thực sự phát triển mạnh từ những năm đầu thập kỷ 90. Trước những yêu cầu đổi mới nền kinh tế, thực hiện chính sách “mở cửa”, Đảng, Nhà nước và các hội nghề nghiệp cũng rất quan tâm đối với sự phát triển của dịch vụ trong đó dịch vụ kế toán, kiểm toán và môi trường pháp lý cho dịch vụ này ngày càng được hoàn thiện. Đặc biệt sự ra đời của Nghị định số 105/2004/NĐ-CP của Chính phủ ngày 30/03/2004 và thông tư hướng dẫn số 64/2004/TT-BTC của Bộ Tài chính ngày 29/06/2004, cũng như Chuẩn mực kế toán, kiểm toán của Việt Nam là chỗ dựa quan trọng, là cơ sở pháp lý cho các tổ chức, cá nhân tham gia hoạt động dịch vụ kế toán, kiểm toán. Vậy kiểm toán là gì? Bùi Thị Ngọc Anh 3 Kiểm toán 44  Theo cách hiểu chung nhất: “Kiểm toán là xác minh và bày tỏ ý kiến về thực trạng hoạt động được kiểm toán bằng hệ thống phương pháp kỹ thuật của kiểm toán chứng từ và kiểm toán ngoài chứng từ do các kiểm toán viên có trình độ nghiệp vụ tương xứng thực hiện trên cơ sở hệ thống pháp lý có hiệu lực”1.  “Kiểm toán tài chính là đặc trưng nhất của kiểm toán bởi nó chứa đựng đầy đủ “sắc thái” kiểm toán ngay từ khi ra đời cũng như trong quá trình phát triển”2; là sự kiểm tra và trình bày ý kiến nhận xét của kiểm toán viên về tính trung thực, hợp lý, tính hợp thức và tính hợp pháp của các Báo cáo tài chính. Đối tượng kiểm toán tài chính là Bảng khai tài chính, trong đó BCTC là một bộ phận quan trọng. Theo Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam Số 200 (Mục tiêu và nguyên tắc cơ bản chi phối kiểm toán Báo cáo tài chính): “Báo cáo tài chính là hệ thống báo cáo được lập theo chuẩn mực và chế độ kế toán hiện hành hoặc được chấp nhận, phản ánh các thông tin kinh tế, tài chính chủ yếu của đơn vị”. Để xác minh và bày tỏ ý kiến về Bảng khai tài chính, kiểm toán tài chính không thể tách rời các tài liệu kế toán, các hoạt động kinh doanh, tổ chức quản lý của đơn vị nhằm xác minh cụ thể độ tin cậy của: từng khoản mục, mối quan hệ kinh tế chứa đựng trong các số dư, trong các chỉ tiêu phản ánh các mối quan hệ bên trong của hoạt động tài chính. 1.1.2. Các cách tiếp cận kiểm toán Báo cáo tài chính Để có được BCTC chứa những thông tin tin cậy và được lập theo đúng Chuẩn mực và Chế độ kế toán, phải có quá trình kiểm tra kiểm soát ở nhiều giai đoạn trong suốt kỳ kế toán. Do đó Kiểm toán BCTC cần đánh giá quá trình hình thành các thông tin trên BCTC. Một thông tin chứa đựng trong BCTC trên các khoản mục cụ thể nhưng lại có những mối quan hệ theo nhiều hướng khác nhau: giữa khoản mục này với khoản mục khác, số tiền ghi trên 1 2 : Lý thuyết Kiểm toán, GS.TS Nguyễn Quang Quynh, NXB Tài chính, Hà Nội Tháng 1/2003, tr 40. : Kiểm toán tài chính, GS.TS Nguyễn Quang Quynh chủ biên, NXB Tài chính, Hà Nội tháng 7/2001, tr 9 Bùi Thị Ngọc Anh 4 Kiểm toán 44 khoản mục này liên quan tới số dư hoặc số phát sinh của tài khoản tương ứng... Do vậy khi tiến hành kiểm toán tài chính người ta có thể phân chia các Bảng khai tài chính thành các phần hành kiểm toán: * Phân theo khoản mục: Cách phân chia máy móc từng khoản mục hoặc nhóm các khoản mục theo thứ tự trong các báo cáo vào một phần hành. Cách phân chia này đơn giản, nhưng để hiệu quả phải có sự đánh giá kết hợp kết quả các khoản mục liên quan. * Phân theo chu trình: Căn cứ vào mối liên hệ chặt chẽ lẫn nhau giữa các khoản mục, các quá trình cấu thành, các yếu tố trong một chu trình chung của hoạt động tài chính. Theo đó BCTC thường bao gồm các phần hành cơ bản sau: - Kiểm toán chu trình bán hàng- thu tiền - Kiểm toán tiền mặt (tại két, tại ngân hàng hoặc đang chuyển) - Kiểm toán chu trình mua hàng- trả tiền (cung ứng và thanh toán) - Kiểm toán chu trình thuê mướn nhân công và trả lương (tiền lương và nhân viên) - Kiểm toán hàng tồn kho - Kiểm toán huy động- hoàn trả vốn Sơ đồ 1: Kiểm toán Bảng khai tài chính theo chu trình TIỀN Huy động hoàn trả vốn Bán hàngthu tiền Mua hàng trả tiền Tiền lương và nhân viên HÀNG TỒN KHO Bùi Thị Ngọc Anh 5 Kiểm toán 44 Phần hành kiểm toán tiền lương và nhân viên là một phần quan trọng, không thể thiếu trong trong cuộc kiểm toán tài chính. 1.2. LÍ LUẬN VỀ TIỀN LƯƠNG VÀ NHÂN VIÊN 1.2.1. Khái niệm về tiền lương và các khoản trích theo lương Quá trình sản xuất là quá trình kết hợp, đồng thời cũng là quá trình tiêu hao các yếu tố cơ bản: Lao động, đối tượng lao động, tư liệu lao động. Lao động là hoạt động chân tay và trí óc của con người nhằm tác động, biến đổi các vật tự nhiên thành các vật phẩm đáp ứng cho nhu cầu sinh hoạt của con người. Lao động là điều kiện đầu tiên, cần thiết cho sự tồn tại và phát triển của xã hội loài người, là yếu tố cơ bản nhất, quyết định nhất trong quá trình sản xuất. Để cho quá trình sản xuất của xã hội nói chung và quá trình sản xuất kinh doanh của các doanh nghiệp nói riêng, được hoạt động thường xuyên, liên tục thì cần phải có quá trình tái sản xuất sức lao động. Người lao động cần có vật phẩm tiêu dùng để tái sản xuất sức lao động của họ, do đó khi họ tham gia lao động sản xuất ở các doanh nghiệp thì các doanh nghiệp đó phải trả một khoản gọi là thù lao lao động. Trong nền KTTT, thù lao lao động được đo bằng thước đo giá trị gọi chung là tiền lương. “Tiền lương là biểu hiện bằng tiền của hao phí lao động sống cần thiết mà doanh nghiệp trả cho người lao động theo thời gian, khối lượng công việc và chất lượng công việc mà người lao động đã cống hiến cho doanh nghiệp”3. Đối với người lao động tiền lương là nguồn thu nhập chính nhưng đối với các doanh nghiệp thì tiền lương trả cho người lao động là một khoản chi phí của doanh nghiệp. Chi phí tiền lương trả cho người lao động là một trong những yếu tố cấu thành nên giá trị của sản phẩm, dịch vụ do doanh nghiệp tạo ra. Để có được những sản phẩm, dịch vụ tốt cung cấp cho thị trường thì doanh nghiệp cần phải có chính sách tiền lương thích hợp khuyến khích người lao động hăng hái làm việc tăng năng suất, bên cạnh đó có thể tiết kiệm được đáng kể những khoản chi phí nhân công, hạ giá thành sản phẩm. 3 : Kế toán tài chính trong các doanh nghiệp, PGS.TS Đặng Thị Loan chủ biên, NXB Thống kê-2004, tr 67 Bùi Thị Ngọc Anh 6 Kiểm toán 44 Quản lý lao động và tiền lương là một trong những nội dung quan trọng của công tác quản lý sản xuất kinh doanh trong doanh nghiệp. Tổ chức hạch toán lao động tiền lương giúp cho công tác quản lý lao động đi vào nề nếp: người lao động luôn chấp hành tốt mọi kỷ luật lao động, có ý thức làm tăng năng suất lao động và hiệu suất công tác. Đồng thời giúp ích cho doanh nghiệp trong việc tính lương, quản lý quỹ tiền lương trả lương và trợ cấp Bảo hiểm xã hội (BHXH) đảm bảo đúng nguyên tắc, đúng chế độ. Các khoản trích theo lương bao gồm:  Bảo hiểm xã hội: Theo chế độ tài chính hiện hành, quỹ BHXH được hình thành bằng cách tính theo tỷ lệ 20% trên tổng quỹ lương của doanh nghiệp (người sử dụng lao động phải nộp 15% được tính vào chi phí sản xuất kinh doanh, còn 5% trên tổng quỹ lương do người lao động trực tiếp đóng góp). Quỹ BHXH dùng để trợ cấp cho người lao động có tham gia đóng góp quỹ trong các trường hợp họ bị mất khả năng lao động như ốm đau, thai sản tai nạn lao động, hưu trí, mất sức…  Bảo hiểm y tế (BHYT): Theo chế độ các doanh nghiệp phải thực hiện trích quỹ BHYT 3% tổng quỹ lương (doanh nghiệp phải chịu 2% tính vào chi phí, người lao động chịu 1%). Quỹ được sử dụng để trợ cấp cho những người lao động tham gia đóng góp quỹ trong các hoạt động khám, chữa bệnh.  Kinh phí công đoàn (KPCĐ): Theo chế độ kinh phí công đoàn được trích 2% trên tổng quỹ lương (doanh nghiệp phải trả toàn bộ tính vào chi phí).  Quỹ dự phòng trợ cấp mất việc làm: Quỹ dùng để trợ cấp cho người lao động phải nghỉ việc theo chế độ. Thời điểm trích lập là lúc khoá sổ kế toán để lập BCTC năm (mức trích lập cụ thể do doanh nghiệp tự quyết định tuỳ vào khả năng tài chính của doanh nghiệp hàng năm, có thể 1-3% trên tổng quỹ lương). Bùi Thị Ngọc Anh 7 Kiểm toán 44 1.2.2. Tổ chức hạch toán tiền lương và các khoản trích theo lương Nhiệm vụ của hạch toán lao động tiền lương trong doanh nghiệp: Tổ chức ghi chép, phản ánh tổng hợp về số lượng lao động, thời gian lao động, kết quả lao động, tính lương và các khoản trích theo lương, phân bổ chi phí tiền lương theo đúng đối tượng sử dụng lao động. Hướng dẫn, kiểm tra các nhân viên hạch toán ở các phân xưởng, các bộ phận sản xuất kinh doanh, các phòng ban thực hiện đầy đủ việc: ghi chép chứng từ ban đầu về lao động, tiền lương, mở sổ cần thiết cho hạch toán nghiệp vụ tiền lương theo đúng chế độ đúng phương pháp. Theo dõi sát sao tình hình thanh toán tiền lương, tiền thưởng, các khoản phụ cấp, trợ cấp cho người lao động. Lập các báo cáo về lao động, tiền lương phục vụ cho công tác quản lý của Nhà nước và của doanh nghiệp theo định kỳ. 1.2.2.1 Các hình thức tiền lương và quỹ lương của doanh nghiệp Các hình thức tiền lương chủ yếu được áp dụng trong các doanh nghiệp nước ta hiện nay:  Hình thức tiền lương theo thời gian: Thực hiện tính và trả lương cho người lao động theo thời gian làm việc, theo ngành nghề và trình độ thành thạo nghiệp vụ, kỹ thuật chuyên môn của người lao động (được tính trên thang lương đối với mỗi ngành nghề cụ thể, mỗi thang lương được chia theo nhiều bậc lương, mỗi bậc lương lại có một mức tiền lương nhất định). Đơn vị để tính lương theo thời gian là lương tháng, lương ngày, lương giờ. Lương tháng thường được áp dụng để trả lương cho nhân viên làm công tác quản lý kinh tế, quản lý hành chính và các nhân viên làm việc thuộc các ngành hoạt động không có tính chất sản xuất (được quy định sẵn đối với từng bậc trong thang lương). Bùi Thị Ngọc Anh 8 Kiểm toán 44 Lương ngày trả cho người lao động theo mức lương ngày và số ngày làm việc thực tế trong tháng, thường được áp dụng để trả lương cho lao động trực tiếp hưởng lương theo thời gian. Lương ngày = Lương tháng Số ngày làm việc trong tháng Lương giờ thường được áp dụng để trả lương cho người lao động trực tiếp trong thời gian làm việc không hưởng lương theo sản phẩm. Lương giờ = Lương ngày Số giờ làm việc trong ngày  Hình thức tiền lương theo sản phẩm: Hình thức tiền lương theo thời gian có hạn chế là mang tính bình quân, nhiều khi chưa phản ánh phù hợp kết quả lao động thực tế của người lao động. Hình thức trả lương theo sản phẩm đã phản ánh kết quả lao động tốt hơn. Trả lương theo sản phẩm đã gắn chặt thù lao lao động với năng suất lao động, do đó khuyến khích người lao động nâng cao năng suất tạo thêm nhiều sản phẩm cho xã hội. Để áp dụng tốt hình thức trả lương theo sản phẩm doanh nghiệp cần phải xây dựng được các định mức kinh tế, kỹ thuật làm cơ sở cho việc xây dựng đơn giá tiền lương đối với từng loại sản phẩm, từng công việc một cách hợp lý. Tuỳ theo từng doanh nghiệp cụ thể có thể áp dụng các hình thức sau: - Hình thức tiền lương theo sản phẩm trực tiếp không hạn chế. - Hình thức tiền lương theo sản phẩm gián tiếp. - Hình thức tiền lương theo sản phẩm có thưởng, có phạt. - Hình thức tiền lương sản phẩm thưởng luỹ tiến. - Hình thức khoán khối lượng hoặc khoán từng việc. - Hình thức khoán quỹ lương.  Tiền lương khoán: Bùi Thị Ngọc Anh 9 Kiểm toán 44 Hình thức tiền lương khoán là trả lương cho người lao động theo khối lượng công việc và chất lượng công việc mà họ hoàn thành. Tiền lương khoán được khoán theo công việc hoặc khoán gọn cho người lao động, tập thể người lao động nhận làm. Đây là hình thức trả lương đơn giản tính cho các công việc giản đơn như: khoán bốc dỡ vật tư, hàng hoá, khoán sửa chữa nhà cửa... Đơn giá tiền lương khoán được xác định tuỳ thuộc vào sự thoả thuận của hai bên giữa người giao khoán và người nhận khoán. Khoán quỹ lương: cũng là hình thức trả lương theo sản phẩm nhưng được sử dụng để trả cho khối lao động gián tiếp là những người làm việc ở các phòng ban trong doanh nghiệp. Quỹ lương khoán được xác định dựa trên mức độ hoàn thành công việc của từng phòng ban, lương khoán của từng người trong phòng ban tuỳ thuộc vào mức lương khoán trên và số người trong phòng ban đó.  Quỹ tiền lương: Quỹ tiền lương của doanh nghiệp là toàn bộ tiền lương của doanh nghiệp trả cho tất cả các loại lao động thuộc doanh nghiệp quản lý và sử dụng. Thành phần quỹ lương bao gồm các khoản chủ yếu: tiền lương trả cho người lao động trong thời gian làm việc thực tế, tiền lương trả cho người lao động trong thời gian ngừng viêc, nghỉ phép, các khoản tiền thưởng trong sản xuất, các khoản trợ cấp thường xuyên…Trong quan hệ với quá trình sản xuất kinh doanh, kế toán phân chia quỹ lương của doanh nghiệp thành: tiền lương chính, tiền lương phụ, để giúp cho việc hạch toán và phân bổ tiền lương theo đúng đối tượng trong công tác phân tích tình hình quỹ lương của doanh nghiệp. Các doanh nghiệp phải quản lý chặt chẽ quỹ tiền lương: chi quỹ lương đúng mục đích, gắn với kết quả sản xuất kinh doanh trên cơ sở các định mức lao động và đơn giá tiền lương hợp lý được cơ quan có thẩm quyền phê duyệt. Bùi Thị Ngọc Anh 10 Kiểm toán 44 1.2.2.2. Hạch toán tiền lương, tiền thưởng và thanh toán với người lao động Thời gian để tính lương thưởng và các khoản phải trả cho người lao động là hàng tháng, được thực hiện tập trung tại phòng kế toán của doanh nghiệp. Căn cứ vào các chứng từ theo dõi thời gian lao động kết quả lao động (“Bảng chấm công”, “Phiếu xác nhận sản phẩm hoặc công việc hoàn thành”, và các chứng từ khác có liên quan như: giấy báo nghỉ phép, biên bản ngừng việc…), kế toán lập “Bảng thanh toán tiền lương” làm căn cứ thanh toán lương cho người lao động và tiến hành lập chứng từ phân bổ tiền lương, thưởng vào chi phí kinh doanh. Tài khoản sử dụng để hạch toán tổng hợp tiền lương, thưởng, và thanh toán với người lao động là TK 334 “Phải trả CNV”. Bên nợ: các khoản tiền lương, thưởng, BHXH, và các khoản khác đã trả, ứng trước cho người lao động. Bên có: các khoản lương, thưởng, khoản khác thực tế phải trả người lao động. Số dư bên có: các khoản lương, thưởng còn phải trả người lao động (nếu dư bên nợ phản ánh số tiền đã trả quá cho người lao động). TK 334 được chi tiết thành 2 tiểu khoản: TK 3341 “Thanh toán lương”, TK 3348 “Các khoản khác” (dùng để phản ánh các khoản thu nhập không có tính chất lương, trợ cấp từ quỹ BHXH, tiền thưởng từ quỹ khen thưởng… mà doanh nghiệp phải trả cho người lao động). Bùi Thị Ngọc Anh 11 Kiểm toán 44 Sơ đồ 2: Hạch toán tổng hợp thanh toán với NLĐ TK 111, 112 TK 334 TK 621 TL, thưởng Thanh toán thu nhập cho NLĐ Phải trả cho LĐTT TK 335 TLNP thực tế phải trả cho LĐTT TK 138 Khấu trừ khoản phải thu khác trích trước TL NP của NLĐ TK 627 TL, thưởng Phải trả cho NVPX TK 141 TK 641 Khấu trừ khoản tạm ứng thừa TL, thưởng Phải trả cho NV bán hàng TK 338 Thu hộ cho các cơ quan khác TK 642 TL, thưởng Phải trả cho NVQLDN Hoặc giữ hộ NLĐ TK 431 Tiền thưởng từ quỹ khen thưởng phải trả cho NLĐ TK 3383 BHXH phải trả cho NLĐ Các khoản trích theo lương: Các doanh nghiệp phải nộp BHXH trích trong kỳ vào quỹ tập trung do quỹ BHXH quản lý (qua TK của họ ở kho bạc). Quỹ BHYT do cơ quan BHYT thống nhất quản lý và trợ cấp cho người lao động thông qua mạng lưới y tế. KPCĐ một nửa phải nộp cho công đoàn cấp trên, một nửa để chi tiêu cho hoạt động công đoàn tại đơn vị. Bùi Thị Ngọc Anh 12 Kiểm toán 44 Sơ đồ 3: Hạch toán tổng hợp quỹ BHXH, BHYT, KPCĐ TK 111, 112 TK 3382, 3383, 3384 Nộp cho cơ quan quản lý quỹ TK 621 Trích theo TL của LĐTT tính vào chi phí TK 627 TK 334 BHXH phải trả cho NLĐ trong doanh nghiệp Trích theo TL của NVPX tính vào chi phí TK 111,112,152 Chi tiêu KPCĐ tại DN TK 641 Trích theo TL của NV bán hàng tính vào chi phí TK 642 Trích theo TL của NVQLDN tính vào chi phí TK 334 Trích theo TL của NLĐ trừ vào thu nhập của họ TK 111,112 Nhận tiền cấp bù của quỹ BHXH 1.2.2.3. Đặc điểm chu trình tiền lương và nhân viên ảnh hưởng đến việc thực hiện kiểm toán Báo cáo tài chính. Chu trình tiền lương và nhân viên bao gồm các chức năng: tuyển dụng và thuê mướn nhân viên; phê duyệt các mức lương, bậc lương, sự thay đổi về mức lương và bậc lương; theo dõi và tính toán thời gian lao động, công việc Bùi Thị Ngọc Anh 13 Kiểm toán 44 hoàn thành; tính toán tiền lương và lập bảng thanh toán lương; ghi chép sổ sách tiền lương; thanh toán lương và bảo đảm số lương chưa thanh toán. Thuê mướn và thuê mướn nhân viên: Việc tuyển dụng và thuê mướn nhân viên được tiến hành bởi bộ phận nhân sự. Tất cả những trường hợp tuyển dụng và thuê mướn đều được ghi chép trên một bản báo cáo được phê duyệt bởi Ban quản lý, trong báo cáo nêu rõ: vị trí công việc, trách nhiệm, mức lương khởi điểm, các khoản thưởng, phúc lợi khác…; báo cáo này được lập thành hai bản, một dùng để lưu vào sổ nhân sự ở phòng nhân sự, một bản khác gửi xuống phòng kế toán tiền lương để làm căn cứ cho việc tính lương. Để kiểm soát rủi ro thanh toán cho những nhân viên khống, trong đơn vị phải có sự tách biệt giữa chức năng nhân sự với chức năng thanh toán lương. Phê duyệt các thay đổi của mức lương, bậc lương, thưởng và các khoản phúc lợi: Những thay đổi về mức lương, bậc lương, thưởng và các khoản khác liên quan thường xảy ra khi các nhân viên được thăng chức, thuyên chuyển công tác, nâng bậc tay nghề…được phê duyệt bởi phòng nhân sự hoặc người có thẩm quyền. Theo dõi, tính toán thời gian lao động và khối lượng công việc, sản phẩm hoặc lao vụ hoàn thành: Các doanh nghiệp áp dụng Chế độ chứng từ kế toán Việt Nam thì chứng từ ban đầu sử dụng để hạch toán thời gian lao động và khối lượng công việc, lao vụ hoàn thành là: Bảng chấm công (Mẫu số 02LĐTL- Chế độ chứng từ kế toán), Phiếu xác nhận sản phẩm hoặc lao vụ hoàn thành (Mẫu số 06- LĐTL- Chế độ chứng từ kế toán), Hợp đồng giao khoán (Mẫu số 08- LĐTL- Chế độ chứng từ kế toán), ngoài ra doanh nghiệp có thể sử dụng một số chứng từ liên quan như Thẻ thời gian, Giấy chứng nhận nghỉ ốm…để làm căn cứ tính lương và các khoản trích theo lương. Tính lương và lập bảng lương: Căn cứ vào các chứng từ theo dõi thời gian lao động và kết quả công việc, sản phẩm, lao vụ hoàn thành, các chứng từ liên quan khác được gửi từ bộ phận hoạt động tới bộ phận kế toán tiền lương; tiền lương được tính cụ thể cho từng đối tượng lao động, các khoản Bùi Thị Ngọc Anh 14 Kiểm toán 44 trích theo lương được tính dựa trên các quy định của pháp luật hiện hành. Kế toán tiền lương lập Bảng thanh toán tiền lương (Mẫu số 02 và 03- LĐTL- Chế độ chứng từ kế toán) để làm căn cứ thanh toán tiền lương, phụ cấp, thưởng cho người lao động; lập bảng khai các khoản phải nộp phải trả về các khoản trích theo tiền lương; Kế toán tiến hành phân bổ tiền lương, thưởng vào chi phí kinh doanh một cách hợp lý, đúng đắn. Ghi chép sổ sách: Trên cơ sở Bảng thanh toán tiền lương, thưởng và các chứng từ gốc đính kèm kế toán tiến hành vào Sổ nhật ký tiền lương, định kỳ sẽ được kết chuyển sang Sổ cái. Đồng thời, kế toán tiền lương viết các phiếu chi, séc chi lương kèm theo Bảng thanh toán tiền lương, thưởng được phê duyệt bởi người có thẩm quyền và gửi cho thủ quỹ để thanh toán cho người lao động. Thanh toán tiền lương và bảo đảm những khoản lương chưa thanh toán: Thủ quỹ tiến hành kiểm tra đối chiếu tên và số tiền được nhận giữa phiếu chi hoặc séc chi lương với danh sách trên Bảng thanh toán tiền lương, tiền thưởng; sau đó tiến hành chi lương cho nhân viên và yêu cầu người nhận ký vào phiếu chi đầy đủ, đồng thời đóng dấu đã chi tiền và ký vào phiếu chi tiền. Đối với những phiếu chi hoặc séc chi lương chưa thanh toán thì phải được cất trữ cẩn thận và phải được ghi chép đầy đủ chính xác trong sổ kế toán. Bùi Thị Ngọc Anh 15 Kiểm toán 44 Sơ đồ 4: Chu trình tiền lương và nhân viên Bộ phận hoạt động: Bộ phận nhân sự: Chức năng là theo dõi thời gian, khối Chức năng là tuyển dụng và thuê lượng công việc, lao vụ hoàn thành. mướn lao động.  Chấm công, theo dõi thời gian lao  Tuyển chọn, thuê mướn. động.  Lập báo cáo tình hình nhân sự.  Xác nhận công việc lao vụ hoàn  Lập sổ nhân sự. thành.  Lập hồ sơ nhân sự.  Duyệt thời gian nghỉ, ngừng sản xuất, ngừng việc. Bộ phận kế toán tiền lương:  Tính lương, thưởng và lập bản thanh toán lương & các khoản phải nộp.  Ghi chép sổ sách kế toán.  Thanh toán lương, thưởng các khoản liên quan. Do các đặc trưng của chu trình tiền lương và nhân viên nêu trên nên khi kiểm toán BCTC kiểm toán viên chú trọng các mục đích cơ bản sau: - Xác nhận xem doanh nghiệp có tuân thủ theo đúng hợp đồng lao động đã được ký kết với người lao động không. - Doanh nghiệp có tuân thủ đúng các quy định của Nhà nước về chính sách lao động, tiền lương. - Các căn cứ tính lương và các khoản trích theo lương của doanh nghiệp có đầy đủ, hợp lý, khách quan. - Các nghiệp vụ liên quan đến tiền lương và các khoản trích theo lương có được tính toán, hạch toán, ghi chép, phân bổ, thanh toán cho người lao động có đầy đủ, đúng với thực tế không. Dựa trên cơ sở đó KTV mới tiến hành tìm hiểu và thu thập các bằng chứng để kiểm toán phần hành. Bùi Thị Ngọc Anh 16 Kiểm toán 44 1.3. KIỂM TOÁN CHU TRÌNH TIỀN LƯƠNG VÀ NHÂN VIÊN TRONG KIỂM TOÁN BÁO CÁO TÀI CHÍNH 1.3.1. Vai trò của kiểm toán chu trình tiền lương nhân viên trong kiểm toán Báo cáo tài chính Kiểm toán chu trình tiền lương và nhân viên đóng vai trò quan trọng trong cuộc kiểm toán BCTC do các nguyên nhân sau đây:  Tiền lương và các khoản trích theo lương là khoản chi phí chiếm một tỷ trọng khá lớn trong chi phí hoạt động sản xuất kinh doanh của doanh nghiệp, liên quan đến giá thành sản phẩm hàng hoá, dịch vụ.  Chi phí tiền lương và các khoản trích theo lương có ảnh hưởng rất lớn tới việc đánh giá giá trị của khoản mục hàng tồn kho (chi phí sản xuất kinh doanh dở dang). Nếu như việc hạch toán và tính toán tiền lương không đúng sẽ dẫn đến sai sót trọng yếu trong việc đánh giá giá trị hàng tồn kho, sản phẩm dở dang, lợi nhuận, kết quả hoạt động sản xuất kinh doanh.  Tiền lương là một lĩnh vực dễ có thể xảy ra các hình thức gian lận của nhân viên làm cho một số lượng tiền lớn của doanh nghiệp bị thất thoát hoặc sử dụng không hiệu quả. 1.3.2. Một số sai phạm thường gặp trong kế toán tiền lương và nhân viên Trong quá trình kiểm toán phần hành tiền lương và nhân viên kiểm toán viên lưu ý những sai phạm sau có thể gặp trong việc quản lý, hạch toán, tính toán tiền lương của doanh nghiệp: - Chưa đăng ký với cơ quan thuế địa phương về tổng quỹ lương phải trả trong năm, những căn cứ, phương pháp tính lương cùng với việc nộp tờ khai thuế Thu nhập doanh nghiệp (TNDN). - Chưa có kế hoạch về tiền lương mà chỉ có kế hoạch trả lương cho công nhân viên. Chưa xây dựng quy chế trả lương có sự phê duyệt của người có thẩm quyền, cách thức tính lương, trả lương không nhất quán. - Chưa ký đầy đủ hợp đồng lao động với cán bộ CNV theo quy định, không có hợp đồng với các nhân viên tạm thời hoặc làm việc theo mùa vụ, hay Bùi Thị Ngọc Anh 17 Kiểm toán 44 các nghiệp vụ nâng lương không có quyết định của cấp có thẩm quyền phê duyệt tại thời điểm gần nhất. Xuất hiện những bất thường và ngoại lệ về tiền lương của ban lãnh đạo doanh nghiệp. Thanh toán các khoản phụ cấp khác mà không có phê duyệt của Ban giám đốc. - Xác định quỹ lương chưa có cơ sở, quỹ lương đặt ra không phù hợp với mức độ hoàn thành kế hoạch lợi nhuận dẫn đến hạch toán vào chi phí cao hơn hoặc thấp hơn so với thực tế; chi quá quỹ lương được hưởng; sử dụng quỹ lương chưa đúng mục đích. - Quyết toán lương chưa kịp thời, thanh toán lương cho cán bộ CNV chậm, thanh toán lương khống, hạch toán tiền lương và các khoản trích theo lương không đúng kỳ. - Số phát sinh trên sổ kế toán không trùng khớp với số liệu trên sổ lương của người lao động. - Hạch toán toàn bộ chi phí BHXH, BHYT, KPCĐ vào TK 622 mà không phân bổ cho các bộ phận khác như: bán hàng, quản lý doanh nghiệp, quản lý phân xưởng. - Hạch toán một số khoản có tính chất lương như: tiền ăn ca, tiền làm thêm giờ vào chi phí mà không qua TK 334. Chưa tiến hành khấu trừ vào lương đối với những khoản tiền bồi thường thiệt hại tổn thất do vi phạm của nhân viên. - Bảng chấm công và Bảng thanh toán lương chưa có đầy đủ chữ ký cần thiết của người nhận, kế toán trưởng, người nhận hộ. 1.3.3. Mục tiêu kiểm toán chu trình tiền lương nhân viên Mục tiêu chung: Kiểm toán viên phải thu thập các bằng chứng để khẳng định tính trung thực và hợp lý của các nghiệp vụ tiền lương và nhân viên, các thông tin tài chính trọng yếu có liên quan đến chu trình đều được trình bày phù hợp với các nguyên tắc kế toán và chế độ tài chính hiện hành. Các mục tiêu chung khác: Bùi Thị Ngọc Anh 18 Kiểm toán 44 - Mục tiêu về sự hiện hữu và có thực: Các nghiệp vụ tiền lương đã được ghi chép thì thực sự xảy ra, các khoản chi phí tiền lương, tiền lương chưa thanh toán thực sự tồn tại. - Mục tiêu trọn vẹn: Các nghiệp vụ tiền lương đã xảy ra đều được ghi chép đầy đủ. - Mục tiêu về quyền và nghĩa vụ: Đối với nghiệp vụ tiền lương thì mục tiêu này thường không quan trọng lắm. - Mục tiêu đo lường và tính giá: Các số dư có liên quan là những giá trị đã ghi chép về các nghiệp vụ tiền lương hợp lệ là đúng (mục tiêu này còn có ý nghĩa quan trọng việc lập các bản báo cáo khoản thuế phải nộp khác có liên quan tới tiền lương). - Mục tiêu phân loại và trình bày: Tất cả các chi phí tiền lương và các khoản phải thanh toán cho CNV phải được trình bày vào các tài khoản thích hợp. - Mục tiêu đúng kỳ: Đây là một trong những mục tiêu rất quan trọng, KTV kiểm tra tính kịp thời trong việc ghi sổ các nghiệp vụ về chi phí tiền lương, có chi phí tiền lương của kỳ trước bị ghi vào kỳ này hoặc chi phí tiền lương của kỳ này ghi vào kỳ sau không. - Mục tiêu phê chuẩn: Các nghiệp vụ tiền lương cần phải được phê chuẩn đúng đắn: Sự phê chuẩn vào làm việc; phê chuẩn lương, thưởng; đặc biệt là phê chuẩn làm thêm giờ, phê chuẩn chi lương. Ngoài ra, KTV còn chú ý xem đơn vị có tuân thủ và chấp hành đầy đủ các văn bản pháp lý về lao động, tiền lương không, ví dụ: xem xét việc chấp hành Luật lao động, các quy định về thuế thu nhập cá nhân, BHXH… có tuân thủ các hợp đồng đã ký kết với người lao động. 1.3.4. Quy trình kiểm toán chu trình tiền lương và nhân viên trong kiểm toán Báo cáo tài chính Quy trình kiểm toán chu trình tiền lương và nhân viên chia làm 3 giai đoạn. Bùi Thị Ngọc Anh 19 Kiểm toán 44 1.3.4.1 Giai đoạn 1: Lập kế hoạch và thiết kế phương pháp kiểm toán Theo Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam Số 300 (Lập kế hoạch kiểm toán): “Kiểm toán viên và công ty kiểm toán cần lập kế hoạch kiểm toán để đảm bảo cuộc kiểm toán được tiến hành một cách có hiệu quả”. Kế hoạch kiểm toán phải được lập một các thích hợp nhằm đảm bảo bao quát hết khía cạnh trọng yếu của cuộc kiểm toán, đảm bảo phát hiện những vấn đề tiềm ẩn và cuộc kiểm toán được tiến hành đúng hạn. Lập kế hoạch kiểm toán là giai đoạn đầu của cuộc kiểm toán nhưng có vai trò rất quan trọng trong cuộc kiểm toán: quyết định chất lượng của cuộc kiểm toán và hiệu quả chung của toàn bộ cuộc kiểm toán. Các bước trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán: * Chuẩn bị cho kế hoạch kiểm toán: KTV và công ty kiểm toán phải có sự liên lạc với khách hàng để xem xét khả năng cung cấp dịch vụ kiểm toán. Các công việc cần thiết để chuẩn bị lập kế hoạch kiểm toán bao gồm: đánh giá khả năng chấp nhận kiểm toán, nhận diện các lý do kiểm toán, lựa chọn đội ngũ kiểm toán viên, ký hợp đồng kiểm toán. * Thu thập thông tin cơ sở: Kiểm toán viên thu thập những hiểu biết về ngành nghề kinh doanh của khách, bằng cách: trao đổi trực tiếp với Ban giám đốc (BGĐ) của khách hàng hoặc với nhân viên, với những kiểm toán viên tiền nhiệm, những người hoạt động trong cùng ngành nghề…Dựa trên những hiểu biết chung về nền kinh tế, lĩnh vực hoạt động của đơn vị, KTV tìm hiểu về khía cạnh đặc thù: cơ cấu tổ chức, dây chuyền công nghệ, bộ máy kế toán, các nghiệp vụ có tác động đến BCTC. Bên cạnh đó KTV phải xem xét lại kết quả cuộc kiểm toán năm trước và hồ sơ kiểm toán chung, tham quan nhà xưởng, nhận diện các bên hữu quan, dự kiến nhu cầu chuyên gia bên ngoài. KTV tìm hiểu cơ chế tiền lương của đơn vị (cách tính lương theo sản phẩm hay theo thời gian) để có nhận định về chi phí tiền lương và các khoản trích theo lương. * Thu thập thông tin về nghĩa vụ pháp lý của khách hàng: Những thông tin có được khi KTV tiếp xúc với BGĐ của khách hàng giúp cho KTV Bùi Thị Ngọc Anh 20 Kiểm toán 44