Tài liệu Kiểm toán

Trêng §¹i Häc Kinh TÐ Quèc D©n PhÇn I. Lêi më ®Çu. Trong nh÷ng n¨m gÇn ®©y, sù vËn hµnh cña nÒn kinh tÕ thÞ trêng ®· béc lé mÆt tr¸i cña nã, ®ßi hái chóng ta ph¶i cã nh÷ng nguyªn t¾c, h×nh thøc vµ ph¬ng ph¸p qu¶n lý thÝch hîp. Thùc tiÔn, sau gÇn 10 n¨m ®æi míi, mÆt tr¸i cña nÒn kinh tÕ thÞ trêng cµng béc lé s©u s¾c, næi cém vµ nhøc nhèi nhÊt lµ n¹n tham nhòng: viÖc l·ng phÝ tµi s¶n quèc gia cã xu híng ngµy mét gia t¨ng; t×nh tr¹ng trèn lËu thuÕ, nî ®äng vµ chiÕm dông thuÕ cßn phæ biÕn; nhiÒu ho¹t ®éng cña doanh nghiÖp cßn n»m ngoµi sù kiÓm so¸t cña nhµ níc; viÖc chi tiªu l·ng phÝ, chi sai môc ®Ých, sai chÕ ®é vÉn kh«ng gi¶m bít… §Ó ®¸p øng yªu cÇu ®ßi hái cña thùc tiÔn, nh»m t¨ng cêng sù kiÓm so¸t cña nhµ níc trong viÖc qu¶n lý, sö dông ng©n s¸ch vµ tµi s¶n quèc gia, ChÝnh phñ ®· ban hµnh nghÞ ®Þnh sè 70/CP ngµy 11 th¸ng 7 n¨m 1994 t¹o lËp c¬ së ph¸p lý cho kiÓm to¸n nhµ níc ra ®êi. ViÖc ra ®êi cña kiÓm to¸n nhµ níc lµ tÊt yÕu, lµ s¶n phÈm cña qu¸ tr×nh ®æi míi, qu¸ tr×nh c«ng nghiÖp hiÖn ®¹i ho¸ ®Êt níc ViÖt Nam hiÖn nay, vµ kiÓm to¸n ngµy cµng tù kh¼ng ®Þnh ®îc vai trß cña m×nh trong viÖc x¸c minh vµ bµy tá ý kiÕn vÒ thùc tr¹ng ho¹t ®éng cÇn ®îc kiÓm to¸n b»ng hÖ thèng ph¬ng ph¸p kü thuËt cña kiÓm to¸n chøng tõ vµ kiÓm to¸n ngoµi chøng tõ do c¸c kiÓm to¸n viªn cã tr×nh ®é nghiÖp vô t¬ng xøng thùc hiÖn trªn c¬ së hÖ thèng ph¸p lý cã hiÖu lùc. Lµ sinh viªn kiÓm to¸n th× viÖc trang bÞ cho m×nh mét kiÕn thøc, mét sù hiÓu biÕt vÒ lÜnh vùc kiÓm to¸n, x¸c ®Þnh ®èi tîng kiÓm to¸n vµ h×nh thµnh ph¬ng ph¸p kiÓm to¸n trong c¸c nghµnh nghÒ hiÖn nay lµ hÕt søc cÇn thiÕt vµ v« cïng quan träng, chÝnh v× lý do ®ã mµ em ®· chän ®Ò tµi nµy. 1 Trêng §¹i Häc Kinh TÐ Quèc D©n PhÇn II. Néi dung 1. §èi tîng kiÓm to¸n. 1.1. §èi tîng kiÓm to¸n vµ kh¸ch thÓ kiÓm to¸n. Phï hîp víi tÝnh tÊt yÕu cña lÞch sö vµ logic biÖn chøng, kiÓm to¸n ph¶i ®îc h×nh thµnh mét khoa häc ®éc lËp, kiÓm to¸n cÇn ph¶i cã ®èi tîng riªng vµ hÖ thèng nh÷ng th«ng tin ph¶n ¸nh thùc chÊt ho¹t ®éng vµ ph¬ng ph¸p riªng. §èi tîng kiÓm to¸n lµ thùc tr¹ng tµi chÝnh cïng hiÖu qu¶ hiÖu n¨ng cña c¸c nghiÖp vô hay dù ¸n cô thÓ. C¶ thùc tr¹ng ho¹t ®éng tµi chÝnh còng nh hiÖu n¨ng, hiÖu qu¶ ph¶i ®îc thÓ hiÖn trong mét ®¬n vi cô thÓ ( doanh nghiÖp, xÝ nghiÖp c«ng céng, ®¬n vÞ sù nghiÖp, c¬ quan kinh tÕ vµ hµnh chÝnh) hoÆc mét dù ¸n mét c«ng tr×nh cô thÓ. Trong quan hÖ chñ së h÷u, c¸c ®¬n vÞ ®ã thuéc së h÷u nhµ níc, së h÷u t nh©n hoÆc hçn hîp. Trong quan hÖ ph¹m vi mét quèc gia, c¸c ®¬n vÞ nµy cã thÓ h×nh thµnh tõ nguån ®Çu t trong níc, ®Çu t níc ngoµi hoÆc liªn doanh trong vµ ngoµi níc… Tæng hîp c¸c tiªu thøc trªn cã thÓ ph©n chia c¸c ®¬n vÞ thµnh c¸c kh¸ch thÓ kiÓm to¸n trong quan hÖ víi chñ thÓ kiÓm to¸n. Th«ng thêng, kh¸ch thÓ kiÓm to¸n ®îc ph©n chia trong quan hÖ víi chñ thÓ kiÓm to¸n nh sau: +) Kh¸ch thÓ kiÓm to¸n nhµ níc thêng bao gåm tÊt c¶ c¸c ®¬n vÞ, c¸ nh©n cã sö dông nguån ng©n s¸ch nhµ níc nh: +) +) - C¸c dù ¸n, c«ng tr×nh do ng©n s¸ch ®Çu t. - C¸c doanh nghiÖp nhµ níc cã 100% vèn ng©n s¸ch nhµ níc. - C¸c xÝ nghiÖp c«ng céng thuéc së h÷u nhµ níc( 100% vèn NSNN). - C¸c c¬ quan kinh tÕ, qu¶n lý cña nhµ níc vµ c¸c ®oµn thÓ x· héi. - C¸c c¸ nh©n (tµi kho¶n c¸ nh©n) cã nguån tõ NSNN… Kh¸ch thÓ cña kiÓm to¸n ®éc lËp thêng bao gåm: - C¸c doanh nghiÖp vµ xÝ nghiÖp t (kÓ c¶ c¸c c«ng ty tr¸ch nhiÖm h÷u h¹n). - C¸c doanh nghiÖp cã 100% vèn ®Çu t níc ngoµi. - C¸c liªn doanh c¸c tæ chøc trong vµ ngoµi níc. - C¸c hîp t¸c x· vµ doanh nghiÖp cæ phÇn. - C¸c ch¬ng tr×nh, dù ¸n cã nguån kinh phÝ tõ bªn ngoµi ng©n s¸ch nhµ níc… Kh¸ch thÓ cña kiÓm to¸n néi bé cã thÓ bao gåm: - C¸c bé phËn cÊu thµnh ®¬n vÞ. - C¸c ho¹t ®éng, c¸c ch¬ng tr×nh, dù ¸n cô thÓ trong ®¬n vÞ. - C¸c c¸ nh©n trong ®¬n vÞ. Nh vËy, kh¸ch thÓ cña kiÓm to¸n cã thÓ lµ ®¬n vÞ kÕ to¸n nh c¸c xÝ nghiÖp, c¸c ®¬n vÞ sù nghiÖp hoÆc qu¶n lý hay c¸ nh©n… Song kh¸ch thÓ cña kiÓm to¸n còng cã thÓ lµ 2 Trêng §¹i Häc Kinh TÐ Quèc D©n mét c«ng tr×nh hay dù ¸n… víi sù tham gia cña nhiÒu ®¬n vÞ kÕ to¸n hoÆc mét bé phËn cña mét ®¬n vÞ nµo ®ã. TÊt nhiªn, viÖc ph©n chia c¸c kh¸ch thÓ trong quan hÖ víi chñ thÓ kiÓm to¸n chØ lµ nh÷ng nguyªn t¾c vµ nghÖ thuËt tæ chøc kiÓm to¸n. Trong khi ®ã, ®èi tîng kiÓm to¸n l¹i kh«ng thÓ ph©n cho tõng kh¸ch thÓ riªng biÖt. §ã lµ ®èi tîng chung cña kiÓm to¸n. Tuú thuéc môc tiªu ®Æt ra cho tõng cuéc kiÓm to¸n cña tõng kh¸ch thÓ ®Ó x¸c ®Þnh ®èi tîng trùc tiÕp vµ gi¸n tiÕp cho cuéc kiÓm to¸n ®ã. MÆt kh¸c, do tÝnh nghÖ thuËt cña tæ chøc kiÓm to¸n nªn trong thùc tÕ, c¸c chñ thÓ kiÓm to¸n kh«ng nhÊt thiÕt b¾t buéc kiÓm to¸n tÊt c¶ c¸c kh¸ch thÓ cña m×nh: tuú nhu cÇu qu¶n lý, kh¶ n¨ng kiÓm to¸n vµ c¸c quan hÖ x· héi kh¸c, luËt ph¸p cã quy ®Þnh cô thÓ kh¸ch thÓ ph¶i ®îc kiÓm to¸n. Ch¼ng h¹n, kh¸ch thÓ cña kiÓm to¸n nhµ níc cßn tuú thuéc vµo kh¶ n¨ng thùc hiÖn kiÓm to¸n hµng n¨m (thÒ hiÖn qua kÕ ho¹ch kiÓm to¸n), tuú thuéc vµo hÖ thèng bé m¸y qu¶n lý vµ bé m¸y kiÓm to¸n… Theo ®ã ng©n s¸ch c¸c ®Þa ph¬ng cã thÓ thuéc c¸c kh¸ch thÓ cô thÓ kh¸c nhau theo quy ®Þnh cña luËt ph¸p vµ theo ®ã cã thÓ mét sè tµi kho¶n cña c¸ nh©n hoÆc tæ chøc ®Æc biÖt kh«ng ®îc kiÓm to¸n…, Kh¸ch thÓ cña kiÓm to¸n ®éc lËp thêng ®îc quy ®Þnh cô thÓ g¾n víi møc doanh sè hoÆc lîi tøc ®¹t ®îc cña tõng kh¸ch thÓ. Ngoµi ra kh¸ch thÓ ®îc ph¸p luËt quy ®Þnh thuéc chñ thÓ kiÓm to¸n nµy còng cã thÓ tù nguyÖn mêi chñ thÓ kiÓm to¸n kh¸c song kh«ng thay thÕ cho kiÓm to¸n ®· ® îc luËt ph¸p quy ®Þnh. ë níc ta, kh¸ch thÓ kiÓm to¸n nhµ níc ®îc quy ®Þnh cô thÓ trong ®iÒu 2 cña “ §iÒu lÖ tæ chøc vµ ho¹t ®éng cña kiÓm to¸n nhµ níc” (Ban hµnh theo QuyÕt ®Þnh 61/TTG ngµy 24/1/1995 cña Thñ tíng ChÝnh phñ). Trong quy ®Þnh nµy, gi÷a kh¸ch thÓ vµ ®èi tîng cô thÓ cña kiÓm to¸n ®· ®îc g¾n chÆt víi nhau ®Ó ®¶m b¶o tÝnh chÆt chÏ cña v¨n b¶n quy ®Þnh. Kh¸ch thÓ b¾t buéc cña kiÓm to¸n ®éc lËp ë níc ta x¸c ®Þnh trong c¸c v¨n b¶n quy ph¹m ph¸p luËt bao gåm: c¸c ®¬n vÞ cã vèn ®Çu t níc ngoµi ( LuËt ®Çu t níc ngoµi vµ nghÞ ®Þnh 12/CP ngµy 18 th¸ng 12 n¨m 1997 cña ChÝnh phñ ); c¸c doanh nghiÖp nhµ níc ®ang tiÕn hµnh cæ phÇn ho¸ ®îc kiÓm to¸n 3 n¨m liªn tôc (NghÞ ®Þnh sè 44/1998/N§-CP ngµy 29 th¸ng 6 n¨m 1998 cña ChÝnh phñ vÒ chuyÓn doanh nghiÖp nhµ níc thµnh c«ng ty cæ phÇn); c¸c c«ng ty cæ phÇn ®îc niªm yÕt trªn thÞ trêng chøng kho¸n (NghÞ ®Þnh 48/1998/N§-CP ngµy 11/7/ 1998 cña chÝnh phñ vÒ chøng kho¸n vµ thÞ trêng chng kho¸n); c¸c tæ chøc tÝn dông (QuyÕt ®Þnh sè 322/1998/Q§-NHNN ngµy 14/09/99 cña thèng ®èc Ng©n hµng Nhµ níc vÒ viÖc ban hµnh quy chÕ thùc hiÖn kiÓm to¸n ®éc lËp ®èi víi c¸c tæ chøc tÝn dông)... Nh vËy kh¸ch thÓ b¾t buéc cña kiÓm to¸n ®éc lËp ë ViÖt nam cßn kh¸ h¹n hÑp so víi c¸c níc trªn thÕ giíi do kh¶ n¨ng cña kiÓm to¸n ®éc lËp cßn cã nh÷ng giíi h¹n nhÊt ®Þnh vµ c¸c doanh nghiÖp thuéc kh¸ch thÓ nµy míi ®îc h×nh thµnh vµ nãi chung cßn ë quy m« nhá. Víi ®µ ph¸t triÓn cña kiÓm to¸n nh hiÖn nay, ®èi tîng nµy sÏ ®îc më réng trong nh÷ng n¨m tíi. 3 Trêng §¹i Häc Kinh TÐ Quèc D©n Trong mçi lÇn kiÓm to¸n, mét chñ thÓ kiÓm to¸n ®îc g¾n víi mét kh¸ch thÓ kiÓm to¸n ®Ó thùc hiÖn mét nhiÖm vô x¸c ®Þnh ®îc gäi lµ mét cuéc kiÓm to¸n. Nh vËy, kh¸i niÖm “Cuéc kiÓm to¸n” trong thùc tÕ ®· bao gåm c¸c yÕu tè x¸c ®Þnh: - §èi tîng kiÓm to¸n cô thÓ. - Chñ thÓ kiÓm to¸n x¸c ®Þnh. - Kh¸ch thÓ kiÓm to¸n t¬ng øng. - Thêi h¹n kiÓm to¸n cô thÓ. - C¬ së ph¸p lý thùc hiÖn kiÓm to¸n. 1.2. C¸c yÕu tè cÊu thµnh ®èi tîng kiÓm to¸n. 1.2.1. Tµi liÖu kÕ to¸n. a. Kh¸i niÖm. Tµi liÖu kÕ to¸n lµ toµn bé c¸c chøng tõ sæ s¸ch kÕ to¸n, b¸o c¸o kÕ to¸n, b¶ng biÓu kÕ to¸n. Tµi liÖu kÕ to¸n, tríc hÕt lµ b¸o c¸o tµi chÝnh lµ ®èi tîng trùc tiÕp ®îc mäi ngêi quan t©m , nªn tµi liÖu nµy lµ ®èi tîng trùc tiÕp vµ thêng xuyªn cña mäi cuéc kiÓm to¸n. §iÒu ®ã ®îc lý gi¶i tríc hÕt ë tµi liÖu kÕ to¸n, ®Æc biÖt lµ b¸o c¸o tµi chÝnh v× trong c¬ chÕ thÞ trêng, cã nhiÒu ngêi quan t©m ®Õn th«ng tin tæng hîp vµ thùc tr¹ng tµi chÝnh cña ®¬n vÞ. Trong c¬ chÕ nµy, tµi liÖu kÕ to¸n kh«ng chØ lµ c¬ së ®Ó tæng hîp c¸c chØ tiªu ë ph¹m vi réng h¬n, còng kh«ng chØ ®Ó kiÓm tra, lu tr÷ tµi liÖu vµ b¶o qu¶n tµi s¶n mµ lµ c¬ së cho mäi ngêi quan t©m ra quyÕt ®Þnh vÒ qu¶n lý, vÒ ®Çu t, vÒ thanh to¸n, vÒ ph©n phèi,... MÆt kh¸c, trong c¬ chÕ thÞ trêng víi tù do c¹nh tranh, rñi ro trong kinh doanh, trong ®Çu t lín. Trong ®iÒu kiÖn ®ã, sè lîng ngêi quan t©m ®Õn tµi liÖu kÕ to¸n còng t¨ng lªn, song quan träng lµ hä quan t©m ®Õn chÊt lîng cña tµi liÖu kÕ to¸n còng cao h¬n... Ngoµi ra còng ph¶i kÓ ®Õn tÝnh phøc t¹p cña qu¸ tr×nh xö lý th«ng tin kÕ to¸n còng nh kÕt cÊu cña c¸c b¸o c¸o tµi chÝnh. HËu qu¶ cña t×nh tr¹ng nµy kh«ng ph¶i mäi ngêi quan t©m ®Òu am hiÓu ®îc tµi liÖu ®ã mµ ®«i khi chÝnh kÕ to¸n viªn còng gÆp khã kh¨n trong viÖc ph¶n ¸nh c¸c quan hÖ phøc t¹p, ®Æc biÖt lµ nh÷ng quan hÖ míi ph¸t sinh. Ngay c¶ néi dung vµ ph¬ng ph¸p tÝnh mét kho¶n môc trªn c¸c b¶ng c©n ®èi kÕ to¸n còng cã thÓ rÊt nhiÒu quan niÖm kh¸c nhau vµ mang l¹i kÕt qu¶ kh¸c nhau. TÝnh phøc t¹p nµy ngµy cµng t¨ng lªn do quy m« cña c¸c kh¸ch thÓ kiÓm tãan kh«ng ngõng më réng vµ do tÝnh phøc t¹p cña ®èi tîng kÕ to¸n, c¸c ho¹t ®éng tµi chÝnh ngµy cµng t¨ng lªn, nhiÒu bªn tham gia víi c¸c ph¬ng thøc kh¸c nhau, nhiÒu quan hÖ kinh tÕ míi ph¸t sinh th©m nhËp vµo ho¹t ®éng tµi chÝnh. Ngoµi ra còng ph¶i kÓ ®Õn sù c¸ch biÖt vÒ chuÈn mùc kÕ to¸n vµ c¸c ®iÒu kiÖn thùc hiÖn nã gi÷a c¸c níc, c¸c thêi kú... dÉn tíi sù nhËn thøc kh¸c nhau vµ tæ chøc kh¸c nhau, nhÊt lµ sù thay ®æi cña chÕ ®é kÕ to¸n... TÊt c¶ nh÷ng thùc tÕ ®ã ®ßi hái kiÓm to¸n ®Ó t¹o niÒm tin cho mäi ngêi quan t©m vµ thêng xuyªn híng dÉn nghiÖp vô, cñng cè nÒ nÕp vµ c¶i tiÕn tæ chøc... ®Ó n©ng cao chÊt lîng cña tµi liÖu kÕ to¸n. 4 Trêng §¹i Häc Kinh TÐ Quèc D©n b. C¸c nguyªn t¾c khi tiÕn hµnh tµi liÖu kÕ to¸n, kiÓm to¸n viªn cÇn lµm: - TÝnh hiÖn thùc cña c¸c con sè c¸c th«ng tin trªn b¸o c¸o tµi chÝnh: . TÝnh hiÖu lùc cña c¸c nghiÖp vô c¸c tµi s¶n ®· ®îc ghi chÐp trªn sæ s¸ch ph¶i thùc tÕ cã x¶y ra. . TÝnh trän vÑn c¸c nghiÖp vô kinh tÕ ph¸t sinh ph¶i ®îc ghi chÐp ®Çy ®ñ. - TÝnh hîp ph¸p cña c¸c biÓu mÉu cña tr×nh tù lËp vµ lu©n chuyÓn c¸c tµi liÖu kÕ to¸n. - TÝnh hîp lý cña c¸c ®èi tîng kÕ to¸n phï hîp víi néi dung cña c¸c nghiÖp vô kinh tÕ ph¸t sinh. - TÝnh ph¸p lý trong viÖc thùc hiÖn luËt ph¸p chÕ ®é chuÈn mùc tµi chÝnh kÕ to¸n. Trong trêng hîp kÕ to¸n chØ giíi h¹n ®èi tîng lµ tµi liÖu kÕ to¸n th× kiÓm to¸n ®îc gäi lµ kiÓm to¸n chøng tõ. Tuy nhiªn trong thùc tÕ, ®Ó kiÓm to¸n c¸c ®èi tîng trªn thêng ph¶i ®iÒu tra, thö nghiÖm hoÆc lµ kiÓm kª thùc tÕ, lÊy thùc tÕ lµm tiªu chuÈn ®¸nh gi¸ tÝnh trung thùc cña tµi liÖu vµ tÝnh hîp ph¸p trong viÖc thùc hiÖn c¸c luËt ph¸p, chuÈn mùc vµ chÕ ®é kÕ to¸n. 1.2.2. Thùc tr¹ng tµi s¶n vµ nghiÖp vô tµi chÝnh. a. Kh¸i niÖm: Thùc tr¹ng tµi s¶n trong mçi ®¬n vÞ kinh doanh hay hµnh chÝnh sù nghiÖp ®Òu ®îc biÓu hiÖn díi nhiÒu h×nh th¸i vËt chÊt kh¸c nhau, víi yªu cÇu vÒ quy c¸ch, phÈm chÊt, b¶o qu¶n, b¶o dìng... kh¸c nhau, vµ ®îc lu gi÷ trªn nhiÒu kho, nhiÒu b·i kh¸c nhau vµ nh÷ng ngêi qu¶n lý kh¸c nhau. b. Néi dung: Gi÷a nh÷ng ngêi qu¶n lý, còng nh gi÷a ngêi qu¶n lý vµ ngêi së h÷u tµi s¶n, hä thùc hiÖn theo ph¬ng híng vµ xu híng kh¸c nhau, nhng ®Òu cã xu híng t¨ng dÇn sù c¸ch biÖt gi÷a ngêi së h÷u víi ngêi b¶o qu¶n vµ sö dông tµi s¶n. MÆt kh¸c khi s¶n xuÊt ph¸t triÓn, quy m« kinh doanh më réng, c¸c mèi liªn hÖ kinh tÕ ngµy cµng ®a d¹ng phøc t¹p, thªm vµo ®ã, sù phong phó thªm cña kh¸i niÖm truyÒn thèng vÒ tµi s¶n ®Æc biÖt lµ sù xuÊt hiÖn cña c¸c tµi s¶n v« h×nh, c¸c quan hÖ vay- mua, thuª - mua, c¸c hËu qu¶ cña rñi ro dÉn ®Õn thu nhËp hoÆc tæn thÊt (chi phÝ) bÊt thêng vÒ tµi s¶n, sù th©m nhËp cña c¸c quan hÖ thÞ trêng, gi¸ c¶m tû gi¸ më ra trong ph¹m vi quèc tÕ... TÊt c¶ nh÷ng yÕu tè nµy dÉn ®Õn kh¶ n¨ng th«ng tin kÕ to¸n... TÊt c¶ nh÷ng thùc tÕ ®ã ®· thóc ®Èy sù ra ®êi cña kiÓm to¸n cïng tÝnh tÊt yÕu ph¶i ®Æt tµi s¶n vµo ®èi tîng cña kiÓm to¸n. Tµi s¶n cña Nhµ níc, cña c¸c doanh nghiÖp trong kinh doanh còng nh trong mäi lÜnh vùc ho¹t ®éng kh¸c thêng xuyªn vËn ®éng. Qu¸ tr×nh vËn ®éng nµy ®îc cÊu thµnh bëi c¸c nghiÖp vô cô thÓ. C¸c nghiÖp vô cô thÓ nµy cã thÓ quy vÒ c¸c nghiÖp vô c¬ b¶n nh: cÊp vèn – nhËn vèn, vay – cho vay, cÊp ph¸t – thô hëng, xuÊt – nhËp – tån kho hoÆc mua – b¸n – s¶n xuÊt (hoÆc dÞch vô). Tuy nhiªn, do ®Æc tÝnh cña tõng lo¹i tµi s¶n còng nh mèi quan hÖ kinh tÕ cña mçi lo¹i tµi s¶n còng khac nhau, sù ®a d¹ng vÒ chñng lo¹i nghiÖp vô còng nh ®Æc tÝnh cña tµi s¶n chøa ®ùng trong nghiÖp vô ®ßi hái ph¶i chia c«ng t¸c kiÓm to¸n c¸c nghiÖp vô nµy thµnh nh÷ng phÇn hµnh kiÓm to¸n kh¸c 5 Trêng §¹i Häc Kinh TÐ Quèc D©n nhau. Kh¸c víi c¸c phÇn hµnh kÕ to¸n, phÇn hµnh kiÓm to¸n tríc hÕt ®îc ph©n chia trªn c¬ së ®Çu mèi quan hÖ tµi chÝnh vµ sau n÷a lµ vÞ trÝ vµ ®Æc ®iÓm cña tõng lo¹i nghiÖp vô. Trªn c¬ së ®ã, c¸c phÇn hµnh kiÓm to¸n c¬ b¶n cã thÓ gåm: - C¸c nghiÖp vô vÒ tiÒn mÆt (thu – chi – tån quü). - C¸c nghiÖp vô vÒ thanh to¸n (kh«ng ph©n biÖt vay, nî, ph¶i thu, ph¶i tr¶). - C¸c nghiÖp vô vÒ tµi s¶n cè ®Þnh (®Çu t, x©y dùng, mua s¾m, sö dông, khÊu hao, t¨ng gi¶m tµi s¶n cè ®Þnh). - C¸c nghiÖp vô vÒ hµng ho¸ (b¶o qu¶n, sö dông). - C¸c nghiÖp vô vÒ kinh doanh (mua, b¸n, s¶n xuÊt hoÆc dÞch vô) hoÆc c¸c nghiÖp vô sù nghiÖp, x· héi... ®èi víi c¸c ®¬n vÞ kinh doanh. - C¸c nghiÖp vô tµi chÝnh (t¹o vèn, liªn doanh, liªn kÕt, kÕt qu¶ tµi chÝnh). Tuú theo ®Æc ®iÓm cña mçi ®¬n vÞ vÒ quy m«, vÒ ph¬ng híng ho¹t ®éng, vÒ tæ chøc kinh doanh vµ tæ chøc qu¶n lý, vµ tuú thuéc lo¹i h×nh còng nh yªu cÇu kiÓm to¸n cô thÓ, cã thÓ lîc bá, t¸ch riªng hay s¸t nhËp, c¸c lo¹i nghiÖp vô c¬ b¶n trªn ®Ó cã nh÷ng phÇn hµnh kiÓm to¸n phï hîp víi ®¬n vÞ cô thÓ vµ môc tiªu kiÓm to¸n cô thÓ. Tuy nhiªn trong bÊt kú ®iÒu kiÖn nµo, c¸c nghiÖp vô tµi chÝnh vÉn lµ ®èi tîng kiÓm to¸n. 1.2.3. Thùc tr¹ng cña ho¹t ®éng tµi chÝnh. a. Kh¸i niÖm ho¹t ®éng tµi chÝnh. Ho¹t ®éng tµi chÝnh lµ ho¹t ®éng dïng tiÒn ®Ó gi¶i quyÕt c¸c mèi quan hÖ kinh tÕ trong ®Çu t, trong thanh to¸n trong s¶n xuÊt, trong kinh doanh vµ trong ph©n phèi nh»m ®¹t ®îc mét lîi Ých nhÊt ®Þnh. TiÒn lµ biÓu hiÖn bªn ngoµi cña ho¹t ®éng tµo chÝnh cßn néi dung bªn trong lµ c¸c mèi quan hÖ kinh tÕ. b. C¸c nguyªn t¾c khi tiÕn hµnh ho¹t ®éng tµi chÝnh. - Ho¹t ®éng tµi chÝnh ph¶i cã môc tiªu ph¬ng ¸n kÕ ho¹ch cô thÓ. Trong viÖc gi¶i quyÕt c¸c mèi quan hÖ kinh tÕ cã liªn quan ®Õn nhiÒu chñ thÓ kh¸c nhau, mçi c©n ®èi cô thÓ gi÷a c¸c kh©u, c¸c giai ®o¹n kh¸c nhau cña ho¹t ®éng nµy ®Òu cã nh÷ng hiÖu qu¶ kh¸c nhau vÒ kinh tÕ vµ vÒ x· héi. Do ®ã, trong ho¹t ®éng tµi chÝnh ph¶i cã ®Þnh híng vµ cô thÓ ho¸ b»ng c¸c môc tiªu cho tõng thêi kú cô thÓ, ë tõng c«ng viÖc cô thÓ. H¬n n÷a nh÷ng ®Þnh híng nµy cÇn ®îc lîng ho¸ thµnh nh÷ng c©n ®èi kh¸c nhau thµnh nh÷ng ph¬ng ¸n cô thÓ kh¸c nhau vµ lùa chän ph¬ng ¸n tèt nhÊt. Trong ®ã ®Æc biÖt lu ý c¸c t¬ng quan gi÷a tiÒn – hiÖn vËt, gi÷a môc tiªu vµ chi phÝ cho viÖc thùc hiÖn, gi÷a ®Çu vµo vµ ®Çu ra ... - Ho¹t ®éng tµi chÝnh ph¶i ®¶m b¶o cã lîi vµ trªn c¬ së tiÕt kiÖm. Lîi Ých lµ môc tiªu cña ho¹t ®éng tµi chÝnh. Trong kinh doanh, lîi Ých nµy lµ lîi nhuËn thùc hiÖn. Trong lÜnh vùc x· héi, lîi Ých nµy lµ hiÖu qu¶ kinh tÕ, x· héi, lµ kÕt qu¶ thùc hiÖn môc tiªu cña ch¬ng tr×nh, dù ¸n cô thÓ. Tronh mäi trêng hîp ph¶i ®¶m 6 Trêng §¹i Häc Kinh TÐ Quèc D©n b¶o viÖc tiÕt kiÖm trªn tõng c«ng viÖc, tõng kho¶n chi, lµ nh»m híng tíi lîi Ých cuèi cïng, lîi Ých toµn côc. - Ho¹t ®éng tµi chÝnh ph¶i ®¶m b¶o tu©n thñ ph¸p luËt thÓ lÖ chÕ ®é tµi chÝnh. Gi¶i quyÕt c¸c mèi quan hÖ kinh tÕ cã liªn quan ®Õn nhiÒu kh¸ch thÓ kh¸c nhau lµ néi dung cña ho¹t ®éng tµi chÝnh. MÆt kh¸c, c¸c mèi quan hÖ gi÷a c¸c bªn cã liªn quan ®· ®îc x¸c ®Þnh trong ph¸p luËt vµ ®· ®îc cô thÓ ho¸ trong c¸c chÕ ®é tµi chÝnh cô thÓ. §Ó gi¶i quyÕt tèt c¸c mèi quan hÖ kinh tÕ, nhÊt thiÕt ph¶i tu©n thñ c¸c chuÈn mùc ®· ®îc x¸c ®Þnh trong hÖ thèng ph¸p lý trong tõng thêi kú cô thÓ. Ho¹t ®éng tµi chÝnh víi néi dung nªu trªn lµ ®èi tîng cña nhiÒu m«n häc. KiÓm to¸n chØ quan t©m tíi thùc tr¹ng cña ho¹t ®éng nµy, tøc lµ xÐt trªn b×nh diÖn hiÖn thùc viÖc xö lý c¸c quan hÖ tµi chÝnh, viÖc bè trÝ, sö dông vµ qu¶n lý c¸c nguån lùc, lµ hiÖu qu¶ cña ho¹t ®éng tµi chÝnh, lµ viÖc tu©n thñ c¸c chÕ ®Þnh vÒ tµi chÝnh. c. §Æc ®iÓm cña ho¹t ®éng tµi chÝnh: Ho¹t ®éng tµi chÝnh cã 2 ®Æc ®iÓm: - Mét lµ: Thùc tr¹ng ho¹t ®éng tµi chÝnh mét phÇn ®îc ph¶n ¸nh trªn c¸c tµi liÖu kÕ to¸n vµ mét phÇn cha ®îc ph¶n ¸nh trªn c¸c tµi liÖu kÕ to¸n, dùa vµo phÇn ®îc ph¶n ¸nh trªn tµi liÖu kÕ to¸n kiÓm to¸n x©y dùng ra ph©n hÖ ph¬ng ph¸p kiÓm to¸n chøng tõ ®Ó thu thËp b»ng chøng kiÓm to¸n, cßn phÇn cha ®îc ph¶n ¸nh kiÓm to¸n ph¶i x©y dùng ra mét ph©n hÖ (hÖ thèng) ph¬ng ph¸p kiÓm to¸n ®Ó thu thËp c¸c chøng tõ, ®ã lµ hÖ thèng ph¬ng ph¸p kiÓm to¸n ngoµi chøng tõ. - Hai lµ: Do trong qu¸ tr×nh ho¹t ®éng cña doanh nghiÖp bao gåm nhiÒu lo¹i tµi s¶n diÔn ra nhiÒu nghiÖp vô kinh tÕ kh¸c nhau biÕn ®æi liªn tôc c¸c tµi s¶n ®îc h×nh thµnh tõ nhiÒu nguån vèn kh¸c nhau, do ®ã trong kiÓm to¸n, kiÓm to¸n viªn kh«ng thÓ tiÕn hµnh kiÓm to¸n toµn bé tÊt c¶ c¸c tµi s¶n c¸c nghiÖp vô, h¬n n÷a kiÓm to¸n viªn còng kh«ng nhÊt thiÕt ph¶i kiÓm to¸n toµn bé v× vËy kiÓm to¸n ®· x©y dùng ph ¬ng ph¸p kiÓm to¸n chän ®iÓm hay träng ®iÓm hay chän mÉu. 1.2.4. HiÖu qu¶ vµ hiÖu n¨ng. a. Néi dung. Tµi liÖu kÕ to¸n, thùc tr¹ng tµi s¶n vµ nghiÖp vô tµi chÝnh lµ nh÷ng ®èi tîng g¾n liÒn víi sù ph¸t sinh ph¸t triÓn cña kiÓm to¸n. Song theo quan ®iÓm hiÖn ®¹i ®èi tîng kiÓm to¸n cßn bao gåm hiÖu qu¶ vµ hiÖu n¨ng qu¶n lý. ViÖc më réng ®èi tîng kiÓm to¸n nh vËy xuÊt ph¸t tõ nh÷ng ®ßi hái thùc tÕ cuÈ ho¹t ®éng qu¶n lý trong ®iÒu kiÖn quy m« kinh doanh ngµy cµng më réng trong khi nguån lùc x· héi ngµy cµng khan hiÕm, ®Æc biÖt trong qu¸ tr×nh c¹nh tranh ngµy cµng ®îc thÓ hiÖn tiÕt kiÖm vµ dµnh ®îc lîi thÕ trong c¹nh tranh th× vÊn ®Ò hiÖu qu¶ vµ hiÖu n¨ng cÇn ®îc ®Æt ra ®èi víi tõng nhiÖm vô cô thÓ. b. §Æc ®iÓm: - §©y lµ ®èi tîng míi cña kiÓm to¸n vµ nã b¾t ®Çu ph¸t triÓn m¹nh mÏ tõ thËp kû 80 cña thÕ kû 20. 7 Trêng §¹i Häc Kinh TÐ Quèc D©n - HiÖu qu¶ vµ hiÖu n¨ng lµ mét bé phËn cña kiÓm to¸n nghiÖp vô g¾n liÒn víi mét nghiÖp vô, mét dù ¸n, mét ho¹t ®éng cô thÓ. - Tríc khi tiÕn hµnh kiÓm to¸n hiÖu qu¶ vµ kiÓm to¸n hiÖu n¨ng cÇn ph¶i x¸c ®Þnh c¸c tiªu chÝ c¸c chuÈn mùc cô thÓ vµ râ rµng lµm c¬ së cho qu¸ tr×nh kiÓm to¸n. - §èi víi viÖc ®Æt ra c¸c chuÈn mùc cho tÝnh hiÖu qu¶ thêng ®îc x¸c ®Þnh bëi mèi quan hÖ gi÷a chi phÝ ®Çu vµo vµ kÕt qu¶ ®Çu ra, cßn ®èi víi hiÖu n¨ng th× lu«n bao gåm c¸c môc tiªu cô thÓ cña tõng nghiÖp vô, tõng ho¹t ®éng. Tãm l¹i: Tõ nh÷ng nghiªn cøu cô thÓ vÒ ®èi tîng kiÓm to¸n cã thÓ thÊy, ®èi tîng kiÓm to¸n lµ thùc tr¹ng ho¹t ®éng tµi chÝnh vµ hiÖu qu¶ thùc hiÖn c¸c ho¹t ®éng, ch¬ng tr×nh hay dù ¸n. Cã thÓ ph©n chia ®èi tîng ®ã thµnh c¸c ®èi tîng cô thÓ hoµn toµn kh¸c nhau nh tµi liÖu kÕ to¸n, thùc tr¹ng tµi s¶n vµ nghiÖp vô tµi chÝnh, cïng hiÖu qu¶, hiÖu n¨ng cña c¸c nghiÖp vô, c¸c ch¬ng tr×nh, c¸c dù ¸n... Tuú theo tÝnh trän vÑn cña sù thÓ hiÖn ®èi tîng ®ã trong mét hay nhiÒu ®¬n vÞ kÕ to¸n ®Ó x¸c ®Þnh kh¸ch thÓ kiÓm to¸n lµ mét xÝ nghiÖp, mét ®¬n vÞ sù nghiÖp hay mét c«ng tr×nh, mét dù ¸n cô thÓ. Tõ ®ã, cã thÓ thÊy ®èi tîng kiÓm to¸n rÊt réng l¹i ®îc thÓ hiÖn trªn rÊt nhiÒu kh¸ch thÓ. §Ó thùc hiÖn tèt chøc n¨ng kiÓm to¸n râ rµng ph¶i cã nghÖ thuËt trong tæ chøc kiÓm to¸n: Lý luËn kiÓm to¸n còng kh«ng thÓ nÐ tr¸nh nh÷ng vÉn ®Ò c¬ b¶n n¶y sinh tõ ®èi tîng kiÓm to¸n vµ liªn quan ®Õn thùc hiÖn c¸c chøc n¨ng cña kiÓm to¸n nh gian lËn vµ sai sãt, träng yÕu vµ rñi ro, c¬ së dÉn liÖu vµ b»ng chøng kiÓm to¸n. 2. HÖ thèng ph¬ng ph¸p kiÓm to¸n. 2.1. Kh¸i qu¸t vÒ hÖ thèng ph¬ng ph¸p kiÓm to¸n. KiÓm to¸n lµ mét ho¹t ®éng ®éc lËp víi chøc n¨ng c¬ b¶n lµ x¸c minh vµ bµy tá ý kiÕn thuyÕt phôc ®Ó t¹o niÒm tin, ®¸p øng mong ®îi cña nh÷ng ngêi quan t©m th«ng qua kÕt luËn kiÓm to¸n ®èi víi thùc tr¹ng tµi chÝnh cña ®¬n vÞ. Trong khi ®ã ho¹t ®éng tµi chÝnh l¹i chøa ®ùng l¹i chøa ®ùng nhiÒu mèi quan hÖ hÕt søc phøc t¹p víi møc ®é vµ ph¹m vi biÓu hiÖn kh¸c nhau.... V× vËy ®Ó thùc hiÖn chøc n¨ng cña m×nh, ®ßi hái kiÓm to¸n ph¶i h×nh thµnh mét hÖ thèng ph¬ng ph¸p kiÓm to¸n khoa häc vµ hoµn chØnh sao cho ph¸t huy ®îc tèi ®a tÝnh thÝch øng ling ®éng, më ®êng vµ t¹o ®iÒu kiÖn cho mäi cuéc kiÓm to¸n ®i tíi kÕt qu¶ mong ®îi. Song nh chóng ta ®· biÕt, ë ViÖt Nam kiÓm to¸n lµ mét lÜnh vùc khoa häc cßn nhiÒu míi mÎ, qu¸ tr×nh h×nh thµnh vµ ph¸t triÓn cña nã qu¶ thùc cha ®ñ c¬ së thùc tiÔn ®Ó chóng ta cã thÓ ®óc kÕt, h×nh thµnh nªn nh÷ng kü thuËt vµ ph¬ng ph¸p kiÓm to¸n khoa häc hoµn chØnh ®îc chuÈn ho¸ thËt ®Çy ®ñ b»ng nh÷ng m« h×nh vµ ch¬ng tr×nh cô thÓ. §iÒu nµy còng nãi lªn r»ng, kh«ng thÓ cã mét hÖ thèng ph¬ng ph¸p kiÓm to¸n mang tÝnh chÊt chuÈn mùc chung ¸p dông ®îc cho mäi néi dung vµ mäi ®èi tîng kiÓm to¸n cô thÓ mµ trong mçi cuéc kiÓm to¸n cô thÓ ®ßi hái kiÓm to¸n viªn ph¶i hÕt søc linh ®éng lùa chän nh÷ng ph¬ng ph¸p kiÓm to¸n thÝch hîp trªn tinh thÇn kÕ thõa kinh nghiÖm vµ ph¸t huy n¨ng lùc s¸ng t¹o thÝch øng víi tõng hoµn c¶nh cô thÓ. Song dÉu kinh nghiÖm cha nhiÒu, nhng còng ®· ®ñ ®Ó kh¼ng ®Þnh tÝnh ®éc lËp cña kiÓm to¸n ë viÖt nam c¶ lý luËn vµ thùc tiÔn. Nh vËy, ®Ó x©y dùng mét hÖ thèng ph¬ng ph¸p kiªmr to¸n khoa häc hoµn chØnh mang ®Ëm mÇu s¾c thùc tiÔn th× trong ho¹t ®éng lý luËn cña khoa häc kiÓm to¸n tríc 8 Trêng §¹i Häc Kinh TÐ Quèc D©n hÕt cÇn lµm râ ph¬ng ph¸p kiÓm to¸n chung , c¬ së lý luËn còng nh c¬ së ph¬ng ph¸p kü thuËt nghiÖp vô cña kiÓm to¸n . Ph¬ng ph¸p nãi chung ®îc hiÓu lµ c¸c biÖn ph¸p , c¸ch thøc,thñ ph¸p sö dông ®Ó theo ®uæi vµ ®¹t môc tiªu ®Ì ra. Ph¬ng ph¸p khoa häc chung cña c¸c nhµ khoa häc sö dông trong nghiªn cøu cã thÓ kh¸i qu¸t thµnh c¸c bíc sau: - Lùa chän ®Ò tµi. - LÆp gi¶ thuyÕt ®Ó kiÓm tra. - Ph©n tÝch vµ kiÓm tra gi¶ thuyÕt th«ng qua c¸c chøng cø thu thËp ®îc. - Ra quyÕt ®Þnh vÒ viÖc chÊp thuËn gi¶ thuyÕt . - LËp vµ kiÓm tra thªm c¸c gi¶ thuyÕt ®Ó x©y dùng vµ ®i tíi kÕt luËn khoa häc tæng qu¸t. Liªn hÖ víi mét cuéc kiÓm to¸n cô thÓ , ph¬ng ph¸p kiÓm to¸n – mét trêng hîp vËn dông ®Æc biÖt cña ph¬ng ph¸p khoa häc lµ nh÷ng biÖn ph¸p , c¸ch thøc ®îc sö dông trong c«ng t¸c kiÓm to¸n nh»m thùc hiÖn môc ®Ých kiÓm to¸n ®· ®Æt ra. Qu¸ tr×nh kiÓm to¸n, nh×n chung còng ®îc tiÕn hµnh nh sau: - KiÓm to¸n viªn nhËn c«ng viÖc cô thÓ: kiÓm tra mét b¸o c¸o tµi chÝnh, quyÕt to¸n cuèi niªn ®é...vµ quyÕt ®Þnh cÇn xem xÐt néi dung nµo. - KiÓm to¸n viªn nªn ®a ra c¸c gi¶ thuyÕt ®Ó kiÓm tra (c¸c gi¶ ®Þnh vÒ träng yÕu, vÒ rñi ro…). - KiÓm to¸n viªn tiÕn hµnh c¸c thö nghiÖm kiÓm so¸t, thö nghiÖm kiÓm chøng, thu thËp vµ xö lý c¸c th«ng tin cÇn thiÕt ®Ó t×m kiÕm b»ng chøng vµ tiÕn hµnh ®¸nh gi¸ c¸c gi¶ thuyÕt. - KiÓm to¸n viªn ®a ra quyÕt ®Þnh vÒ viÖc chÊp nhËn gi¶ thuyÕt (cã hay kh«ng), tøc lµ lµm cho kÕt luËn x¸c nhËn, ®¸nh gi¸, nhËn xÐt vÒ nh÷ng gi¶i quyÕt liªn quan ®Õn néi dung kiÓm to¸n. - KiÓm to¸n viªn ®a ra ý kiÕn ph©n tÝch tæng thÓ vµ kiÕn nghÞ cÇn thiÕt (thÓ hiÖn trªn kÕt luËn kiÓm to¸n). Thêng khi tiÕn hµnh kiÓm to¸n, ý kiÕn cña c¸c kiÓm to¸n viªn ®· cã sù kh¸c nhau tõ bíc hai : ®ã lµ lùa chän gi¶ thuyÕt nµo vµ v× sao lùa chän gi¶ thuyÕt ®ã (®iÒu nµy cßn phô thuéc vµo kinh nghiÖm, tr×nh ®é kiÓm to¸n viªn). Cã thÓ nãi ®©y còng lµ giai ®o¹n phøc t¹p vµ khã kh¨n nhÊt bëi lÏ kiÓm to¸n viªn cÇn ph¶i ®¶m b¶o r»ng hä nhËn biÕt ®îc tÊt c¶ nh÷ng ®iÒu cÇn kh¼ng ®Þnh n»m bªn trong vµ phÝa sau c¸c gi¶ thuyÕt ® a ra vµ chøa ®ùng trong kho c¸c d÷ liÖu ®· cã mµ c¸c th«ng tin kiÓm to¸n viªn thu thËp qua c¸c th«ng tin kiÓm to¸n. §©y còng lµ nguyªn nh©n lµm xuÊt hiÖn nh÷ng quan ®iÓm vµ ý kiÕn kh¸c nhau vÒ tõng phÇn hµnh kiÓm to¸n cô thÓ (ch¼ng h¹n ®èi víi c¸c kho¶n môc cña b¸o c¸o tµi chÝnh) vµ cã thÓ dÉn tíi sù kh«ng nhÊt qu¸n cña kÕt luËn kiÓm to¸n. 2.1.1. C¬ së h×nh thµnh ph¬ng ph¸p kiÓm to¸n. a. C¬ së ph¬ng ph¸p luËn. 9 Trêng §¹i Häc Kinh TÐ Quèc D©n C¬ së ph¬ng ph¸p luËn cña hÖ thèng ph¬ng ph¸p kiÓm to¸n lµ phÐp duy vËt biÖn chøng lµ kh¶ n¨ng nh×n nhËn c¸c ho¹t ®éng phøc t¹p th«ng qua quy luËt biÖn chøng. PhÐp duy vËt biÖn chøng chØ ra tÝnh logic cña qu¸ tr×nh nhËn thøc ®i tõ trùc quan sinh ®éng ®Õn t duy trõu tîng ®èi víi mçi sù vËt mçi hiÖn tîng vµ ®îc thÓ hiÖn th«ng qua c¸c cÆp ph¹m trï cô thÓ. Trong qu¸ tr×nh x©y dùng ph¬ng ph¸p kiÓm to¸n cÇn qu¸n triÖt c¸c quan hÖ vµ c¸c quy luËt kh¸ch quan sau: + Mäi sù vËt vµ hiÖn tîng còng nh gi÷a c¸c mÆt cña sù vËt hiÖn tîng ®ã cã mèi quan hÖ chÆt chÏ víi nhau v× vËy khi x¸c minh vµ hoµn ®Þnh vÒ mét sù vËt hiÖn tîng hay mét mÆt cña sù vËt hiÖn tîng ®ã cÇn ph¶i ®Æt trong mèi quan hÖ víi c¸c sù vËt hiÖn tîng vµ c¸c mÆt cña sù vËt hiÖn tîng kh¸c. + Mäi sù vËt hiÖn tîng ®Òu vËn ®éng. VËn ®éng lµ tuyÖt ®èi, ®øng im lµ t¬ng ®èi v× vËy khi nghiªn cøu vµ xem xÐt vÒ mét sù vËt hiÖn tîng t¹i mét thêi ®iÓm kiÓm to¸n ph¶i cã ph¬ng ph¬ng ph¸p nghin cøu tr¹ng th¸i ®éng cña nã. + Néi t¹i mçi sù vËt hiÖn tîng ®Òu cã tÝnh thèng nhÊt vµ ®Êu tranh gi÷a c¸c mÆt ®èi lËp, thèng nhÊt lµ t¬ng ®èi, m©u thuÉn lµ tuyÖt ®èi vµ ®Êu tranh gi÷a c¸c mÆt ®èi lËp ph¸ vì sù thèng nhÊt t¹m thêi vµ t¹o ra mét sù thèng nhÊt míi, ®©y lµ mét c¬ së ®Ó kiÓm to¸n h×nh thµnh ph¬ng ph¸p kiÓm to¸n c©n ®èi. + Mçi sù vËt, hiÖn tîng ®Òu cã b¶n chÊt riªng vµ ®îc biÓu hiÖn díi nhiÒu h×nh thøc cô thÓ. §iÒu nµy ®ßi hái viÖc nghin cøu vµ kÕt luËn vÒ b¶n chÊt sù vËt vµ hiÖn tîng ph¶i thÊy ®îc tÝnh phæ biÕn vµ sù ®a d¹ng trong h×nh thøc biÓu hiÖn cña chóng. Theo tinh thÇn ®ã, c¸c ph¬ng ph¸p kiÓm to¸n còng kh«ng thÓ t¸ch rêi nh÷ng quy luËt vµ mèi quan hÖ biÖn chøng gi÷a c¸i chung vµ c¸i riªng, gi÷a c¸i phæ biÕn, c¸i ®Ëc thï vµ c¸i ®¬n gi¶n nhÊt, gi÷a vËn ®éng v« cïng v« tËn trong kh«ng gian vµ thêi gian vµ tÝnh kh«ng mÊt ®i cña vËt chÊt trong qu¸ tr×nh vËn ®éng. §iÒu minh chøng cho nguyªn lý nµy rÊt nhiÒu, chØ dÉn ra trêng hîp khi ta tÝnh khÊu hao tµi s¶n cè ®Þnh, gi¸ trÞ hao mßn ®· chuyÓn nhËp vµo chi phÝ s¶n xuÊt, vµ vÒ phÝa nguån vèn, mét bé phËn cè ®Þnh ®· chuyÓn ho¸ thµnh nguån vèn lu ®éng. Nh vËy nhËn xÐt vÒ ph¬ng ph¸p luËn cña kiÓm to¸n ®ßi hái chóng ta ph¶i ®øng trªn quan ®iÓm duy vËt biÖn chøng khi ph©n tÝch, lý gi¶i c¸c ®èi tîng kiÓm to¸n. §iÒu nµy lµ c¬ së ®¶m b¶o tõ ban ®Çu tÝnh ®éc lËp vµ kh¸ch quan cña ho¹t ®éng kiÓm to¸n, ®¶m b¶o tÝnh chuÈn x¸c cña c¸c xÐt ®o¸n mµ kiÓm to¸n viªn nªu ra. Tuy nhiªn, ®Ó cã thÓ ph©n tÝch diÔn gi¶i vÊn ®Ò vµ tiÕn tíi lùa chän, sö dông mét ph¬ng ph¸p kiÓm to¸n thÝch hîp vµ hiÖu qu¶ nhÊt cho mçi phÇn hµnh kiÓm to¸n th× viÖc n¾m b¾t mét c¸ch khoa häc vµ hÖ thèng nh÷ng ph¬ng ph¸p chung vµ c¬ së ph¬ng ph¸p luËn lµ cha ®ñ mµ kiÓm to¸n viªn cßn ph¶i biÕt v©n dông nhuÇn nhuyÔn c¸c ph¬ng ph¸p, kü thuËt chuyªn nghµnh liªn quan cña khoa häc thèng kª, to¸n häc ph©n tÝch kinh tÕ. b. C¬ së ph¬ng ph¸p kü thuËt. KiÓm to¸n sö dông c¸c ph¬ng ph¸p kü thuËt cña mét sè m«n khoa häc ®Ó x©y dùng ra hÖ thèng ph¬ng ph¸p kü thuËt cô thÓ trong kiÓm to¸n: 10 Trêng §¹i Häc Kinh TÐ Quèc D©n + KiÓm to¸n sö dông ph¬ng ph¸p kü thuËt cña m«n: to¸n häc, nh sè häc íc lîng, dù b¸o, chän mÉu… + KiÓm to¸n sö dông ph¬ng ph¸p kü thuËt cña m«n: kÕ to¸n nh ph¬ng ph¸p chøng tõ, ph¬ng ph¸p tÝnh gi¸, ph¬ng ph¸p ®èi øng tµi kho¶n, ph¬ng ph¸p tæng hîp c©n ®èi. + KiÓm to¸n sö dông ph¬ng ph¸p kü thuËt cña m«n: ph©n tÝch ho¹t ®éng kinh doanh nh ph©n tÝch xu híng, ph©n tÝch tû suÊt, ph©n tÝch t×nh h×nh thùc hiÖn kÕ ho¹ch… Qua ph©n tÝch trªn, chóng ta thÊy ph¬ng ph¸p kiÓm to¸n lµ sù vËn dông ph¬ng ph¸p luËn duy vËt biÖn chøng vµ c¸c bé m«n khoa häc tù nhiªn vµ kinh tÕ vµo qu¸ tr×nh thu thËp b»ng chøng, x¸c minh, ®¸nh gi¸, nhËn xÐt nh÷ng néi dung kiÓm to¸n ®îc thÓ hiÖn qua c¸c th«ng tin do ®èi tîng kiÓm to¸n cung cÊp vµ c¸c tµi liÖu kh¸c cã liªn quan, nh»m ®¶m b¶o tÝnh ®éc lËp, kh¸ch quan cho kÕt luËn kiÓm to¸n. Chóng ta cã thÓ m« t¶ kh¸i qu¸t vÒ hÖ thèng ph¬ng ph¸p kiÓm to¸n trªn s¬ ®å1. 2.1.2. Kh¸i qu¸t vÒ c¸c ph¬ng ph¸p. (s¬ ®å 1). Ph¬ng ph¸p kü thuËt HÖ thèng ph¬ng ph¸p kiÓm to¸n Ph¬ng ph¸p luËn KiÓm to¸n chøng tõ KiÓm to¸n c©n ®èi §èi chiÕu trùc tiÕp KiÓm to¸n ngoµi chøng tõ §èi chiÕu logic KiÓm kª Thùc nghiÖ m §iÒu tra 2.2. Ph¬ng ph¸p kiÓm to¸n chøng tõ. Kh¸i niÖm: Ph¬ng ph¸p kiÓm to¸n chøng tõ lµ ph¬ng ph¸p trong ®ã kiÓm to¸n viªn dùa trªn phÇn th«ng tin tµi chÝnh ®îc ph¶n ¸nh ë trªn c¸c tµi liÖu kÕ to¸n ®Ó thu thËp b»ng chøng. Thùc ra cã thÓ coi ph¬ng ph¸p kiÓm to¸n chøng tõ nh mét ph©n hÖ bao gåm nh÷ng ph¬ng ph¸p kiÓm to¸n sau ®©y: 2.2.1. Ph¬ng ph¸p kiÓm to¸n c©n ®èi. a. Kh¸i niÖm: KiÓm to¸n c©n ®èi lµ ph¬ng ph¸p dùa trªn c¸c c©n ®èi cô thÓ c¸c ph¬ng tr×nh kÕ to¸n ®Ó kiÓm tra c¸c quan hÖ néi t¹i cña c¸c yÕu tè cÊu thµnh quan hÖ c©n ®èi ®ã. b. Néi dung ph¬ng ph¸p: + C©n ®èi tæng qu¸t: C©n ®èi tæng qu¸t lµ ®îc xem xÐt nghin cøu mèi t¬ng quan trong mét ph¬ng tr×nh kÕ to¸n c¬ b¶n. 11 Trêng §¹i Häc Kinh TÐ Quèc D©n C¸c c©n ®èi nµy trong mét sè trêng hîp thêng xuyªn kh«ng ®îc duy tr× hoÆc bÞ ph¸ vì do vËy kiÓm to¸n viªn ph¶i xem xÐt nguyªn nh©n dÉn ®Õn sù mÊt c©n ®èi ®ã. Tæng tµi s¶n = Tæng nguån vèn. Tæng tµi s¶n = Tµi s¶n lu ®éng + Tµi s¶n cè ®Þnh. Tæng nguån vèn = Nî ph¶i tr¶ + Vèn chñ së h÷u. Tæng tµi s¶n = Nî ph¶i tr¶ + Vèn chñ së h÷u. Tæng ph¸t sinh bªn nî = Tæng ph¸t sinh bªn cã. Sè d cuèi kú = Sè d ®Çu kú + Ph¸t sinh t¨ng – Ph¸t sinh gi¶m. C¸c nguyªn nh©n dÉn ®Õn sù mÊt c©n ®èi. . Do b¶n th©n c¸c quy ®Þnh vÒ tµi chÝnh kÕ to¸n vÒ c¸c chÕ ®é nãi chung lµm cho c¸c mèi quan hÖ kh«ng c©n b»ng vÒ lîng. . Do lçi xö lý trong kÕ to¸n. + C©n ®èi cô thÓ. C©n ®èi cô thÓ lµ biÓu hiÖn th«ng qua c¸c ®Þnh kho¶n kÕ to¸n thÓ hiÖn trong c¸c sæ s¸ch kh¸c nhau nh sæ nhËt ký, b¶ng kª sæ c¸i… Khi tiÕn hµnh kiÓm to¸n, kiÓm to¸n viªn cÇn xem xÐt c¸c ®èi øng cã hîp lý hay kh«ng qui m« tiÒn tÖ cã phï hîp hay kh«ng vµ ph¶i chó ý vµo c¸c kho¶n vay thªm. c. §iÒu kiÖn ¸p dông. . N¾m b¾t ®îc mét c¸ch chÝnh x¸c vµ b¶n chÊt cña c¸c quan hÖ, c©n ®èi tµi chÝnh kÕ to¸n, v× nã cã ý nghÜa hÕt søc quan träng ®èi víi viÖc thiÕt lËp vµ sö dông ph¬ng ph¸p kiÓm to¸n c©n ®èi. . Xem xÐt c¸c c©n ®èi tæng qu¸t cã lu«n ®îc duy tr× mét c¸ch hîp lý kh«ng. . Xem l¹i b¶n chÊt riªng cña tõng mèi liªn hÖ cô thÓ ®Ó t×m kiÕm nguån gèc ph¸t sinh ra sù kh«ng c©n ®èi ®ã. . Khi tiÕn hµnh kiÓm to¸n, c¸c kiÓm to¸n viªn tríc hÕt ph¶i x¸c ®Þnh xem c¸c c©n ®èi tæng qu¸t cã c©n b»ng kh«ng vµ nÕu kh«ng c©n b»ng th× do nguyªn nh©n nµo. 2.2.2. Ph¬ng ph¸p ®èi chiÕu trùc tiÕp. a. Kh¸i niÖm: §èi chiÕu trùc tiÕp lµ so s¸nh xem xÐt ®èi chiÕu vÒ mÆt trÞ sè cña cïng mét chØ tiªu trªn c¸c tµi liÖu kh¸c nhau. b. C¸c lo¹i ®èi chiÕu trùc tiÕp. - Lo¹i1: §èi chiÕu gi÷a sè cuèi kú vµ sè ®Çu n¨m hoÆc gi÷a vµi kú kÕ to¸n ®Ó xem xÐt xu híng biÕn ®éng cña c¸c mÆt ho¹t ®éng t¬ng øng víi chØ tiªu ®ã trªn b¶ng c©n ®èi kÕ to¸n (®èi chiÕu ngang). Lo¹i2: §èi chiÕu trÞ sè gi÷a c¸c bé phËn cña tæng thÓ ®Ó xem xÐt c¬ cÊu ph©n bæ nhê c¸c tû suÊt ( ®èi chiÕu däc). Tæng tµi s¶n cè ®Þnh Tµi s¶n cè ®Þnh = . 100% Tæng tµi s¶n. 12 Trêng §¹i Häc Kinh TÐ Quèc D©n Lo¹i3: §èi chiÕu gi÷a sè dù ®o¸n ®Þnh møc kÕ ho¹ch víi sè thùc tÕ ®Ó xem xÐt ®¸nh gi¸ møc ®é phÊn ®Êu thùc hiÖn c¸c môc tiªu thÓ hiÖn trªn c¸c chØ tiªu t¬ng øng. Lo¹i4: §èi chiÕu chØ sè cña cïng mét chØ tiªu trong cïng mét kú kÕ to¸n trªn c¸c tµi liÖu kh¸c nhau. - Lo¹i5: §èi chiÕu trÞ sè cña c¸c bé phËn víi trÞ sè cña c¸c yÕu tè cÊu thµnh chØ tiªu ®ã. Lo¹i6: §èi chiÕu trÞ sè cña c¸c chØ tiªu trong c«ng ty víi c¸c chØ tiªu cña c¸c c«ng ty kh¸c cïng nghµnh, cïng quy m«. c. §iÒu kiÖn ¸p dông: . X¸c ®Þnh nh÷ng tÝnh chÊt hay nh÷ng sai lÖch kh«ng b×nh thêng trong b¶ng c©n ®èi kÕ to¸n hay trong b¸o c¸o tµi chÝnh cña doanh nghiÖp. . ChØ tiªu quan t©m ®îc h¹ch to¸n theo cïng mét chuÈn mùc (vÒ néi dung, vÒ ph¬ng ph¸p vµ ®¬n vÞ h¹ch to¸n, vÒ ph¹m vi biÓu hiÖn) vµ ph¶i trong cïng mét thêi gian vµ ®iÒu kiÖn t¬ng tù nhau tøc lµ chØ tiªu so s¸nh ph¶i ®ång nhÊt vµ cïng mét ph¬ng ph¸p tÝnh to¸n. 2.2.3. §èi chiÕu logic. a. Kh¸i niÖm: §èi chiÕu logic lµ ®èi chiÕu c¸c trÞ sè cña c¸c chØ tiªu cã quan hÖ víi nhau theo xu híng nhÊt ®Þnh hay theo tû lÖ nhÊt ®Þnh. b. C¸c lo¹i ph©n tÝch logic: Ph©n tÝch xu híng cña c¸c nghiÖp vô c¸c kho¶n môc, ®©y lµ qu¸ tr×nh ph©n tÝch nh÷ng thay ®æi cña mét sè d tµi kho¶n nhÊt ®Þnh cña mét lo¹i nghiÖp vô gi÷a kú hiÖn t¹i vµ nh÷ng kú tríc hoÆc trong suèt mét vµi kú kÕ to¸n dùa trªn sù hiÓu biÕt vÒ c¸c yÕu tè t¹o ra xu híng cña sè d tµi kho¶n, lo¹i h×nh nghiÖp vô kiÓm to¸n viªn cã thÓ x¸c ®Þnh sè dù to¸n cña n¨m hiÖn t¹i ®Ó so s¸nh xem xÐt víi sè thùc tÕ. Nh»m ®¸nh gi¸ sù t¬ng quan gi÷a c¸c tµi s¶n gi÷a c¸c lo¹i h×nh nghiÖp vô víi nhau ®Ó xem xÐt tÝnh hîp lý, c¸c mèi quan hÖ c¸c yÕu tè. + Tû suÊt gi÷a lo¹i h×nh nghiÖp vô vµ sè d tµi s¶n. + Tû suÊt gi÷a lo¹i h×nh nghiÖp vô nµy víi lo¹i h×nh nghiÖp vô kh¸c. VÝ dô: ChiÕt khÊu th¬ng m¹i < 10% Tæng doanh thu. + Tû suÊt gi÷a sè d tµi kho¶n nµy víi sè d tµi kho¶n kh¸c. VÝ dô: Dù phßng gi¶m gi¸ hµng tån kho + Hµng tån kho. Tû suÊt gi÷a d÷ liÖu tµi chÝnh víi d÷ liÖu ho¹t ®éng. 13 Trêng §¹i Häc Kinh TÐ Quèc D©n VÝ dô: Chi phÝ tiÒn l¬ng c«ng nh©n viªn. Tæng sè lao ®éng. + C¸c tµi s¶n tµi chÝnh nh tµi s¶n lîi nhuËn. . Nhãm tµi s¶n cÊu tróc tµi chÝnh: Tæng tµi s¶n cè ®Þnh Tû suÊt ®Çu t tµi s¶n cè ®Þnh = Tæng nguån vèn. 70% - 80% lµ hîp lý ®èi víi nghµnh c«ng nghiÖp nÆng. Kho¶ng 50%: ®èi víi nghµnh c«ng nghiÖp nhÑ. Kho¶ng 20% - 30%: ®èi víi nghµnh th¬ng m¹i dÞch vô. Nguån vèn chñ së h÷u. Tû suÊt tù tµi trî = Tæng tµi s¶n. Nhãm tû suÊt thanh to¸n. Tæng tµi s¶n lu ®éng. Tû suÊt thanh to¸n hiÖn hµnh = Nî ng¾n h¹n. Tû suÊt nµy kho¶ng: 200% lµ tèt. TiÒn + §Çu t ng¾n h¹n. Tû suÊt thanh to¸n tøc thêi = Nî ng¾n h¹n. Tû suÊt nµy b»ng 0,5 lµ tèt nhÊt. c. §iÒu kiÖn ¸p dông: . KiÓm to¸n viªn ph¶i ph¸t hiÖn ®îc nh÷ng ®iÓm kh«ng hîp lý cña c¸c mèi quan hÖ mang tÝnh tÊt yÕu, hiÓn nhiªn ®Ó cã thö nghiÖm, thñ tôc kiÓm to¸n kÞp thêi vµ cÇn thiÕt ®èi víi c¸c ®èi tîng cô thÓ nh»m lîng ho¸ cho nh÷ng chªnh lÖch cïng nguyªn nh©n cña chóng, phôc vô cho viÖc t¹o lËp b»ng chøng kiÓm to¸n. VÝ dô nh: Khi tµi kho¶n tiÒn gi¶m ®i ®¸ng kÓ th× c¸c kho¶n môc t¬ng øng còng ph¶i cã biÕn ®éng víi møc ®é phï hîp. Cã thÓ x¶y ra c¸c trêng hîp sau: + C«ng ty xuÊt tiÒn ®Ó mua nguyªn vËt liÖu (®èi víi ®¬n vÞ s¶n xuÊt) hoÆc ®Ó mua hµng ho¸ (®èi víi ®¬n vÞ kinh doang th¬ng m¹i) th× c¸c tµi kho¶n vËt t hµng ho¸ ph¶i t¨ng thªm. + NÕu sè tiÒn mÆt ®îc xuÊt ra ®îc dïng ®Ó chi tr¶ c¸c kho¶n ph¶i tr¶ (cho ngêi b¸n, cho c«ng nh©n viªn, nép lÖ phÝ cÊp trªn…) th× c¸c kho¶n ph¶i tr¶ sÏ gi¶m ®i. + NÕu tµi kho¶n tiÒn göi ng©n hµng ®îc chuyÓn kho¶n ®Ó mua s¾m tµi s¶n cè ®Þnh, ®Çu t x©y dùng c¬ b¶n… th× c¸c kho¶n gi¸ trÞ tµi s¶n cè ®Þnh hoÆc chi phÝ ®Çu t x©y dùng dë dang ph¶i t¨ng lªn. 14 Trêng §¹i Häc Kinh TÐ Quèc D©n T¬ng tù nh vËy khi thµnh phÈm hoÆc hµng tån kho gi¶m th× còng cã nghÜa tiÒn mÆt, tiÒn göi hoÆc c¸c kho¶n ph¶i thu ph¶i t¨ng lªn. KiÓm to¸n viªn ph¶i lu ý híng biÕn ®éng cña hµng tån kho vµ c¸c kho¶n môc liªn quan lµ ngîc nhau, nghÜa lµ nÕu khèi lîng hµng tån kho t¨ng (hoÆc gi¶m) th× c¸c kho¶n môc liªn quan nh tiÒn, chi phÝ s¶n xuÊt… ph¶i gi¶m (hoÆc t¨ng lªn). h¬n n÷a møc biÕn ®éng còng cã thÓ kh«ng ®ång nhÊt trªn tõng kho¶n môc, bëi lÏ ë ®©y sè lîng vµ ®¬n vÞ tham gia vµo tÝnh to¸n lµ kh¸c nhau song tÊt nhiªn ph¶i ë mét xu híng biÕn ®éng cã thÓ chÊp nhËn ®îc. Nh vËy, ph¬ng ph¸p ®èi chiÕu logic sÏ rÊt h÷u Ých trong viÖc gióp kiÓm to¸n viªn ph¸t hiÖn mét c¸ch nhanh nhÊt c¸c gian lËn, sai sãt khi tiÕn hµnh xem xÐt kh¸i qu¸t c¸c mèi quan hÖ kinh tÕ, tµi chÝnh thuéc ®èi tîng kiÓm to¸n vµ trªn c¬ së ®ã sÏ ®Þnh híng cho viÖc kiÓm to¸n tõng kho¶n môc, nghiÖp vô cô thÓ khi ph¸t hiÖn thÊy nh÷ng m©u thuÉn (chªnh lÖch qu¸ lín) hay xu híng biÕn ®éng cña c¸c chØ tiªu cã liªn quan tr¸i víi xu híng b×nh thêng. Nh vËy, khi sö dông hai ph¬ng ph¸p kiÓm to¸n ®èi chiÕu trùc tiÕp vµ ®èi chiÕu logic, mét c«ng viÖc chung vµ mang tÝnh b¾t buéc mµ kiÓm to¸n viªn ph¶i thùc hiÖn lµ ®èi chiÕu, so¸t xÐt tµi liÖu, tÊt nhiªn lµ trªn c¸c ph¬ng tiÖn kh¸c nhau do ®Æc thï vµ ®ßi hái cña tõng ph¬ng ph¸p. ChÝnh v× vËy trong kiÓm to¸n, sù kÕt hîp cña hai ph¬ng ph¸p trªn cßn ®îc gäi lµ “ Ph¬ng ph¸p kiÓm to¸n rµ so¸t tµi liÖu”. Song còng cÇn lu ý r»ng khi viÖc rµ so¸t tµi liÖu ®îc sö dông mét c¸ch réng r·i h¬n nh nh÷ng c¸ch t duy, suy lý cho mçi quan hÖ. Vµ theo ®ã kiÓm to¸n tµi chÝnh ®· h×nh thµnh 3 lo¹i tr¾c nghiÖm lµ: Tr¾c nghiÖm c«ng viÖc, tr¾c nghiÖm trùc tiÕp sè d, tr¾c nghiÖm ph©n tÝch. 2.3. Ph¬ng ph¸p kiÓm to¸n ngoµi chøng tõ: Kh¸i niÖm: KiÓm to¸n ngoµi chøng tõ lµ ph¬ng ph¸p mµ trong ®ã kiÓm to¸n viªn cha cã c¬ së d÷ liÖu vµ ph¶i dïng c¸c ph¬ng ph¸p thÝch hîp ®Ó thu thËp b»ng chøng kiÓm to¸n. Ph¬ng ph¸p kiÓm to¸n ngoµi chøng tõ bao gåm 3 ph¬ng ph¸p: kiÓm kª, ®iÒu tra vµ thùc nghiÖm. 2.3.1. Ph¬ng ph¸p kiÓm kª: a. Kh¸i niÖm: KiÓm kª lµ mét ph¬ng ph¸p truyÒn thèng cña kÕ to¸n, lµ ph¬ng thøc kiÓm ®Õm t¹i chç sè vËt t, tµi s¶n, tiÒn vèn, hoÆc cã ®Ó nh»m ®èi chiÕu víi c¸c ph¶n ¸nh trªn sæ s¸ch ®Ó lµm cho sù ghi chÐp cña kÕ to¸n ®óng víi sè thùc cã cña tµi s¶n. b. C¸c bíc tiÒn hµnh kiÓm kª: - Bíc1: ChuÈn bÞ kiÓm kª ®©y lµ kh©u ®Çu tiªn vµ cã ¶nh hëng tíi kÕt qu¶ kiÓm kª, trong kh©u nµy cÇn ph¶i x¸c ®Þnh môc tiªu kiÓm kª, c¸c trang thiÕt bÞ kiÓm kª. - Bíc2: Thùc hiÖn kiÓm kª, kiÓm kª ph¶i tiÕn hµnh theo tr×nh tù ®· x¸c ®Þnh vµ thêng xuyªn ghi chÐp trªn c¸c phiÕu kiÓm kª ®Ó t¹o lËp b»ng chøng kiÓm to¸n. - Bíc3: KÕt thóc kiÓm kª, ph¶i lËp biªn b¶n kiÓm kª, ghi râ môc tiªu kiÓm kª, néi dung tr×nh tù tiÕn hµnh c¸c chªnh lÖch ®· ®îc ph¸t hiÖn vµ ®a ra c¸c kiÕn nghÞ xö lý c¸c chªnh lÖch ®ã. c. §iÒu kiÖn tiÕn hµnh kiÓm kª: 15 Trêng §¹i Häc Kinh TÐ Quèc D©n . TiÕn hµnh kiÓm kª vµo thêi ®iÓm nµo ®Ó cã thÓ lo¹i trõ mäi ¶nh hëng xÊu ®Õn kÕt qu¶ kiÓm kª. Trêng hîp nµy th× kinh nghiÖm vµ tr×nh ®é thÓ hiÖn ë kh¶ n¨ng ph¸n ®o¸n cña kiÓm to¸n viªn cã ý nghÜa rÊt quan träng. KiÓm to¸n viªn c¨n cø vµo ®Æc thï cña tõng cuéc kiÓm to¸n cô thÓ h¬n n÷a chøc n¨ng cña kiÓm to¸n ®îc thùc hiÖn víi nhiÒu ®èi tîng kh¸c nhau, trong nhiÒu kh¸ch thÓ víi nh÷ng chñ thÓ kh¸c nhau ®Ó tõ ®ã ®Ò ra mét ph¬ng ph¸p kiÓm kª thÝch øng vÒ thêi ®iÓm. . VÒ kh«ng gian: kiÓm to¸n viªn ph¶i x¸c ®Þnh mét ph¹m vi kiÓm kª phï hîp. . KiÓm to¸n viªn cÇn c¨n cø vµo tÝnh chÊt cña c¸c lo¹i vËt t, tµi s¶n cÇn kiÓm kª vÓ sè lîng, gi¸ trÞ còng nh ®Æc tÝnh kinh tÕ, kü thuËt cña chóng… ®Ó chän mét lo¹i h×nh kiÓm kª tèi u nhÊt. Tæng kiÓm kª hay kiÓm kª toµn diÖn. KiÓm kª ®iÓn h×nh. KiÓm kª chän mÉu. . LËp mét kÕ ho¹ch kiÓm kª hay quy tr×nh kiÓm kª theo híng ®¬n gi¶n, kinh tÕ nhng hiÖu qu¶. . C¨n cø vµo môc tiªu, hay qui m« vµ thêi h¹n kiÓm kª ®Ó tiÕn hµnh bè trÝ lùc lîng, c¬ cÊu nh©n viªn kÓ c¶ nh÷ng chuyªn gia vÒ kü thuËt (nh kü s ho¸ chÊt, kü s ®iÖn, c¸c chuyªn viªn vÒ vËt t…) vµ còng nh c¸c ph¬ng tiÖn kü thuËt ®o lêng cÇn thiÕt, bëi lÏ ®©y lµ nh÷ng yÕu tè quyÕt ®Þnh chÊt lîng cña kiÓm kª nãi riªng vµ cña kiÓm to¸n nãi chung. . TiÕn hµnh kiÓm kª ph¶i theo ®óng yªu cÇu vµ môc ®Ých ®Ò ra. Nh vËy, kiÓm kª lµ mét ph¬ng ph¸p kiÓm to¸n ngoµi chøng tõ víi kü n¨ng kiÓm tra ®¬n gi¶n, rÊt cã c¬ së thùc tÕ vµ h¬n n÷a l¹i rÊt phï hîp víi chøc n¨ng cña kiÓm to¸n (th«ng qua thùc tÕ ®Ó kh¼ng ®Þnh sè liÖu trªn sæ s¸ch). Do ®ã trong kiÓm to¸n ph¶i lu«n lu«n g¾n chÆt kتm kª vµo quy tr×nh chung cña kiÓm to¸n, nhÊt lµ ngo¹i kiÓm. VÊn ®Ò mÊu chèt cña ph¬ng ph¸p nµy lµ kiÓm to¸n viªn ph¶i chøng kiÕn mét c¸ch trùc tiÕp viÖc kiÓm kª vµ ®Õm tµi s¶n ®Ó chøng mÞnh sè lîng còng nh chÊt lîng vµ t×nh tr¹ng cña tµi s¶n lµ ®óng víi b¶ng kª khai vµ x¸c nhËn t×nh tr¹ng tµi s¶n ®ã. Do tÝnh u viÖt vµ lîi thÕ nh trªn, ph¬ng ph¸p kiÓm kª thêng ®îc ¸p dông víi viÖc kiÓm kª tiÒn mÆt, tÝn phiÕu, tµi s¶n thÕ chÊp, hµng ho¸, nguyªn vËt liÖu vµ tµi s¶n cè ®Þnh h÷u h×nh. 2.3.2. Thùc nghiÖm (cßn gäi lµ ph¬ng ph¸p tr¾c nghiÖm). a. Kh¸i niÖm: Ph¬ng ph¸p thùc nghiÖm lµ ph¬ng ph¸p t¸i diÔn c¸c ho¹t ®éng hay nghiÖp vô ®Ó x¸c minh l¹i kÕt qu¶ mét qu¸ tr×nh, mét sù viÖc ®· qua, hoÆc sö dông c¸c thñ ph¸p kü thuËt nghiÖp vô ®Ó tiÕn hµnh c¸c phÐp thö nh»m x¸c ®Þnh mét c¸ch kh¸ch quan chÊt lîng c«ng viÖc, møc ®é chi phÝ phï hîp. b. §iÒu kiÖn ¸p dông ph¬ng ph¸p nµy: - Khi tiÕn hµnh kiÓm to¸n viªn quan t©m ®é tin cËy cña kÕt qu¶ c¸c qóa tr×nh ®· diÔn ra, c¸c tµi s¶n ®· tån t¹i… - CÇn sö dông c¶ nh÷ng c¸ch thøc, kü thuËt trong khoa häc ho¸ nghiÖm hay trong kü thuËt h×nh sù… ®Ó kh¼ng ®Þnh mét vô viÖc tríc khi ®a ra kÕt luËn. 16 Trêng §¹i Häc Kinh TÐ Quèc D©n - §«i khi kiÓm to¸n viªn ph¶i vËn dông c¶ nh÷ng kü thuËt chuyªn nghµnh kh¸c nh: ph¶i thuª chuyªn gia gi¸m ®Þnh… trong c¸c lÜnh vùc ho¸ häc, c¬ lý häc, x©y dùng… 2.3.3. Ph¬ng ph¸p ®iÒu tra. a. Kh¸i niÖm: §iÒu tra lµ ph¬ng ph¸p kiÓm to¸n mµ theo ®ã b»ng nh÷ng c¸ch thøc kh¸c nhau kiÓm to¸n viªn tiÕp cËn ®èi tîng kiÓm to¸n nh»m t×m hiÓu, thu nhËn nh÷ng th«ng tin cÇn thiÕt ®Ó ®¸nh gi¸ vµ x¸c ®Þnh l¹i mét tµi liÖu hoÆc mét thùc tr¹ng råi ®i ®Õn nh÷ng ®¸nh gi¸, nhËn xÐt hay kÕt luËn kiÓm to¸n. b. Néi dung: Theo yªu cÇu cña tõng cuéc kiÓm to¸n vµ ®Æc ®iÓm cña tõng ®èi tîng kiÓm to¸n cô thÓ, kiÓm to¸n viªn cã thÓ sö dông c¸c ph¬ng ph¸p ®iÒu tra kh¸c nhau: - Pháng vÊn, ®iÒu tra trùc tiÕp: kiÓm to¸n viªn gÆp gì vµ trao ®æi trùc tiÕp víi c¸c ®èi tîng cã liªn quan. - §iÒu tra gi¸n tiÕp: sö dông c¸c b¶ng, phiÕu cã s¾n c©u hái cÇn quan t©m. Ch¼ng h¹n mét tê giÊy cã chøa s½n c¸c c©u hái d¹ng tr¶ lêi Cã hoÆc Kh«ng. Do c¸ch thøc tiÕn hµnh ®¬n gi¶n, hiÖu qu¶ cao nªn ph¬ng ph¸p nµy ®îc sö dông rÊt phæ biÕn trong kiÓm to¸n. Mét sè trêng hîp ®iÓn h×nh lµ: . TiÕp cËn víi bªn cã liªn quan, dß hái, pháng vÊn, thu lîm vµ tÝch luü d÷ liÖu, lo¹i dÇn vµ thu gän ®èi tîng x¸c minh cho nh÷ng néi dung kiÓm to¸n, cô thÓ vµ ®ang cÇn thÈm ®Þnh l¹i c¸c th«ng tin bæ sung cho c¸c d÷ liÖu ®· cã. . Chän mÉu hoÆc chän ®iÓn h×nh c¸c ®èi tîng kiÓm to¸n, x¸c minh lµm râ c¸c vÊn ®Ò cÇn kiÓm to¸n. . T×m hiÓu kh¸ch thÓ kiÓm to¸n hay lµm quen víi kh¸ch hµng, coi nh bíc kh¶o s¸t, ®iÒu tra s¬ bé ®Ó ®a ra quyÕt ®Þnh chÊp nhËn hay kh«ng quyÕt ®Þnh chÊp nhËn th hÑn kتm to¸n cña kh¸ch hµng (®èi víi kiÓm to¸n ®éc lËp) hoÆc lËp kÕ ho¹ch kiÓm to¸n ®èi víi kiÓm to¸n (®èi víi kiÓm to¸n nhµ níc)… 2.4. Ph¬ng ph¸p kiÓm to¸n chän mÉu. Kh¸i niÖm: Chän mÉu kiÓm to¸n lµ chän mét sè phÇn tö gäi lµ mÉu trong mét hÖ thèng c¸c phÇn tö gäi lµ tæng thÓ ®Ó tõ c¸c ®Æc trng cña mÉu ®îc chän sÏ suy ®o¸n vµ rót ra kÕt luËn vÒ c¸c phÇn tö ®Æc trng cña tæng thÓ mÉu. 2.4.1. Sù cÇn thiÕt vµ ý nghÜa cña ph¬ng ph¸p chän mÉu. Chóng ta biÕt r»ng ®èi tîng kiÓm to¸n lµ thùc tr¹ng ho¹t ®éng tµi chÝnh – kÕ to¸n bao gåm nh÷ng nghiÖp vô cô thÓ, nh÷ng tµi s¶n cô thÓ, nh÷ng chøng tõ cô thÓ vµ thêng ®îc biÓu hiÖn b»ng sè tiÒn x¸c ®Þnh. Trong khi ®ã sè lîng c¸c nghiÖp vô, tµi s¶n hay chøng tõ ®ã l¹i lµ nh÷ng ®¸m ®«ng bao gåm nhiÒu quÇn thÓ víi sè lîng rÊt lín c¸c phÇn tö cô thÓ. §èi víi nh÷ng ®èi tîng cã ph¹m vi ®Þa lý vµ quy m« ho¹t ®éng réng(nh ho¹t ®éng cña mét cÊp ng©n s¸ch, mét tæng c«ng ty cã nhiÒu thµnh viªn, mçi 17 Trêng §¹i Häc Kinh TÐ Quèc D©n c«ng ty thµnh viªn l¹i cã nhiÒu xÝ nghiÖp…) th× kh«ng thÓ kiÓm to¸n tÊt c¶ mäi néi dung vµ mäi ®¬n vÞ cã liªn quan. Do ®ã, trong nhiÒu trêng hîp (mµ nhÊt lµ trong kiÓm to¸n b¸o c¸o tµi chÝnh hay kiÓm to¸n ®Þnh kú) kh«ng thÓ kiÓm so¸t tÊt c¶ c¸c ®èi t îng, c¸c tµi s¶n, còng kh«ng thÓ so¸t xÐt vµ ®èi chiÕu tÊt c¶ c¸c chøng tõ kÕ to¸n, c¸c sè d cña c¸c tµi kho¶n ®îc. Trong khi ®ã, chuÈn mùc thËn träng thÝch ®¸ng l¹i kh«ng cho phÐp c«ng t¸c kiÓm to¸n bá qua nh÷ng sai ph¹m träng yÕu ®Ó lo¹i trõ nh÷ng rñi ro tiÒm tµng, rñi ro kiÓm so¸t, gi¶m tèi ®a rñi ro ph¸t hiÖn. Trªn gi¸c ®é kh¸c nhau, niÒm tin cña nh÷ng ngêi quan t©m ®Õn t×nh h×nh tµi chÝnh cña ®¬n vÞ ®îc kiÓm to¸n còng ®ßi hái kiÓm to¸n viªn ph¶i ®a ra ®îc nh÷ng ®¸nh gi¸ chÝnh x¸c nhÊt trong nh÷ng ®iÒu kiÖn cho phÐp vÒ chÊt lîng cña b¶ng c«ng bè tµi chÝnh. Nh vËy, gi÷a yªu cÇu vÒ chÊt lîng kiÓm to¸n vµ kh¶ n¨ng x¸c minh toµn diÖn c¸c ®èi tîng kiÓm to¸n ®· ph¸t sinh m©u thuÉn. Ch×a kho¸ ®Ó më ra bÝ quyÕt m©u thuÉn trªn chÝnh lµ ph¬ng ph¸p kiÓm to¸n chän mÉu theo tinh thÇn: víi sè lîng x¸c ®Þnh, víi tÝnh ®¹i diÖn cao cña mÉu chän sÏ gióp cho kiÓm to¸n viªn vÉn ®¶m b¶o chÊt lîng kiÓm to¸n víi thêi lîng cã h¹n vµ chi phÝ kiÓm to¸n thÊp. TÝnh ®¹i diÖn cña mÉu cµng cao th× sè lîng mÉu kiÓm to¸n sÏ cµng Ýt, chi phÝ kiÓm to¸n cµng gi¶m trong khi vÉn ®¶m b¶o yªu cÇu chÊt lîng kiÓm tãan. 2.4.2. Rñi ro trong chän mÉu vµ lo¹i h×nh chän mÉu trong kiÓm to¸n. Tríc hÕt chóng ta cÇn hiÓu kh¸i niÖm tæng thÓ vµ mÉu ®¹i diÖn: - Tæng thÓ lµ toµn bé sè liÖu mµ kiÓm to¸n viªn ph¶i chän mÉu ®¹i diÖn ®Ó kiÓm to¸n vµ tõ ®ã ®¸nh gi¸ kiÓm tra mÉu ®¹i diÖn ®ã. - MÉu ®¹i diÖn lµ mÉu mµ c¸c ®Æc ®iÓm cña mÉu còng gièng nh nh÷ng ®Æc ®iÓm tæng thÓ. VÊn ®Ò ®Æt ra lµ chän mÉu b»ng c¸ch nµo vµ chän mÉu víi ®Æc ®iÓm vµ sè lîng ra sao ®Ó ®¶m b¶o chÊt lîng mÉu cao nhÊt, nghÜa lµ chän ®îc mÉu tiªu chuÈn víi nh÷ng ®Æc ®iÓm tæng thÓ cã mÉu ®îc chän ra. Ch¼ng h¹n qua kiÓm so¸t néi bé x¸c ®Þnh cã 3% phiÕu chi kh«ng cã chøng tõ gèc kÌm theo. Nõu trong mét tËp phiÕu chi chØ chän ra 100 phiÕu thÊy cã ®óng 3 lÇn thiÕu chøng tõ gèc th× mÉu ®îc chän lµ tiªu biÓu. Cã hai kh¶ n¨ng dÉn ®Õn phiÕu ®îc chän lµ kh«ng tiªu biÓu lµ: Rñi ro do chän mÉu vµ rñi ro kh«ng do chän mÉu. Tuy vËy, c¶ hai ®Òu cã thÓ kiÓm so¸t khi kiÓm to¸n viªn thËn träng trong viÖc chän mÉu. - Rñi ro chän mÉu: lµ sai lÇm vèn cã trong chän mÉu do kh«ng kh¶o s¸t (trÆc nghiÖm) toµn bé chøng tõ nghiÖp vô. Kh¶ n¨ng nµy lu«n tån t¹i do h¹n chÕ vèn cã cña chän mÉu. Dï sai lÇm kh«ng do chän mÉu lµ kh«ng cã th× vÉn cã kh¶ n¨ng cã mÉu chän kh«ng tiªu biÓu. VÝ dô nh: QuÇn thÓ chøng tõ cã tû lÖ kh¸c biÖt lµ 3% th× kiÓm to¸n viªn vÉn cã thÓ chän mét mÉu cã chøa Ýt h¬n hoÆc nhiÒu h¬n 3%. KiÓm to¸n viªn cã thÓ sö dông mét trong hai c¸ch hoÆc c¶ hai c¸ch sau ®Ó gi¶m bít rñi ro do chän mÉu: Mét lµ: T¨ng quy m« m©u. 18 Trêng §¹i Häc Kinh TÐ Quèc D©n Hai lµ: Lùa chän ph¬ng ph¸p thÝch hîp cho qu¸ tr×nh lùa chän c¸c kho¶n môc mÉu tõ tæng thÓ, KiÓm to¸n viªn cã thÓ lùa chän ph¬ng ph¸p chän mÉu ngÉu nhiªn hay chän mÉu hÖ thèng. - Rñi ro kh«ng do chän mÉu x¶y ra khi c¸c tr¾c nghiÖm kh«ng thÊy kh¸c biÖt trong mÉu chän. Nh trong vÝ dô nªu trªn, cã 3 phiÕu chi kh«ng g¾n chøng tõ gèc, nªn kiÓm to¸n viªn kh«ng thÊy cã nh÷ng biÓu hiÖn kh¸c biÖt th× rñi ro kh«ng ph¶i do mÉu chän ra. Cã hai nguyªn nh©n dÉn tíi sai sãt kh«ng do mÉu chän lµ: + KiÓm to¸n viªn kh«ng thÊy cã sù kh¸c biÖt trong mÉu chän do kh«ng nhËn biÕt râ vÒ néi dung, ph¹m vi cô thÓ cña kiÓm to¸n. + Tr×nh tù kiÓm tra kh«ng thÝch hîp, ®ã lµ môc tiªu vµ bíc ®i kh«ng râ rµng. Nh vÝ dô nªu trªn, môc tiªu chän mÉu lµ xem xÐt c¸c thñ tôc chøng tõ trong ®ã buéc phiÕu chi ph¶i kÌm theo chøng tõ gèc. Do ®ã, thiÕt kÕ thËn träng c¸c thñ tôc kiÓm to¸n, gi¸m s¸t ®óng ®¾n vµ cã híng dÉn lµ c¸ch h¹n chÕ rñi ro trong chän mÉu. Trong chän mÉu kiÓm to¸n cÇn ®Æc biÖt chó träng ®Æc ®iÓm h×nh thøc biÓu hiÖn phæ biÕn cña ®èi tîng kiÓm to¸n lµ thíc ®o tiÒn tÖ, nghÜa lµ: Mçi lo¹i nghiÖp vô hay tµi s¶n ®îc ph¶n ¸nh vµo chøng tõ, tµi kho¶n vµ h×nh thµnh c¸c kho¶n môc cña c¸c b¶ng c©n ®èi tµi chÝnh ®Òu b»ng tiÒn tÖ. Cho nªn cã thÓ cã hai c¨n cø ®Ó chän mÉu: §¬n vÞ hiÖn vËt vÒ sè lîng c¸c kho¶n môc, c¸c chøng tõ trong mét ®¸m ®«ng hay gÝa trÞ cña ®¸m ®«ng ®ã. Víi mçi mét c¨n cø cô thÓ møc ®¹i diÖn cña mÉu chän l¹i kh¸c nhau. Muèn n©ng cao chÊt lîng cña mÉu chän, ph¶i tuú trêng hîp cô thÓ ®Ó x¸c ®Þnh c¨n cø vµ c¸ch thøc tiÕn hµnh chän mÉu. Nh vËy, trong tÊt c¶ c¸c vÊn ®Ò nªu trªn, lo¹i h×nh vµ ph¬ng ph¸p chän mÉu cïng quy m« t¬ng øng cña mÉu chän lµ vÊn ®Ò trung t©m trong chän mÉu kiÓm to¸n. Nãi chung cã nhiÒu ph¬ng ph¸p chän mÉu ®¹i diÖn vµ mçi ph¬ng ph¸p ®Òu cã nh÷ng u vµ nhîc ®iÓm nhÊt ®Þnh. C¸c ph¬ng ph¸p thêng ¸p dông lµ: - NÕu ph©n theo h×nh thøc biÓu hiÖn cña kiÓm to¸n (®Æc tÝnh cña ®¸m ®«ng) th× cã thÓ chän mÉu theo ®¬n vÞ hiÖn vËt hoÆc theo gi¸ trÞ tiÒn tÖ. - NÕu ph©n chia theo c¸ch thøc cô thÓ ®Ó chän mÉu cã thÓ chän mÉu ngÉu nhiªn vµ chän mÉu hÖ thèng (cßn gäi lµ chän mÉu phi x¸c xuÊt). - NÕu ph©n theo c¬ së cña chän mÉu th× cã chän mÉu x¸c xuÊt vµ chän mÉu phi x¸c xuÊt. Sau ®©y chóng ta sÏ ®i vµo ph¬ng ph¸p chän mÉu tiªu biÓu. 2.4.3. Ph¬ng ph¸p chän mÉu ngÉu nhiªn. - Kh¸i niÖm: Chän mÉu ngÉu nhiªn lµ ph¬ng ph¸p chän kh¸ch quan m¸y mãc theo mét ph¬ng ph¸p ®· x¸c ®Þnh vµ c¸c phÇn tö trong tæng thÓ cã c¬ héi nh nhau ®Ó trë thµnh mÉu chän. §Æc trng: + ¸p dông ph¬ng ph¸p m¸y mãc vµ tiÕn hµnh ®¸nh gi¸ mét c¸ch kh¸ch quan vÒ kÕt qu¶ nhËn ®îc. + C¸c phÇn tö cã c¬ héi nh nhau. 19 Trêng §¹i Häc Kinh TÐ Quèc D©n Do ®ã, ®Ó ®¶m b¶o lµ mÉu chän ngÉu nhiªn mang tÝnh ®¹i diÖn cao ®ßi hái kiÓm to¸n viªn ph¶i sö dông mét ph¬ng ph¸p cã tÝnh hÖ thèng ho¸ cao. Trong kiÓm to¸n, chän mÉu ngÉu nhiªn ®îc thÓ hiÖn theo ba c¸ch sau: - Th«ng qua b¶ng sè ngÉu nhiªn. - Chän qua m¸y tÝnh. - Chän thèng kª. a. Chän mÉu th«ng qua b¶ng sè ngÉu nhiªn. - B¶ng sè ngÉu nhiªn lµ tËp hîp c¸c con sè ngÉu nhiªn dîc s¾p xÕp hoµn toµn ngÉu nhiªn sö dông trong qu¸ tr×nh chän mÉu. - C¸c con sè ngÉu nhiªn lµ sè cã 5 ch÷ sè ®îc xÕp theo hµng vµ theo cét do hiÖp héi th¬ng m¹i liªn quèc gia tiÕn hµnh. - C¸c bíc tiÕn hµnh. + Bíc1. §Þnh lîng c¸c ®èi tîng kiÓm to¸n vµ ®Þnh d¹ng c¸c phÇn tö b»ng mét hÖ thèng c¸c con sè duy nhÊt. + Bíc2. X¸c ®Þnh mèi liªn hÖ gi÷a c¸c sè ch÷ sè ch÷ sè cña phÇn tö ®· ®îc ®Þnh d¹ng víi sè ch÷ sè cña sè ngÉu nhiªn trªn b¶ng sè ngÉu nhiªn. . Trêng hîp 1: Sè ch÷ sè cña phÇn tö ®· ®îc ®Þnh d¹ng b»ng ch÷ sè cña sè ngÉu nhiªn trªn b¶ng sè trong trêng hîp nµy kiÓm to¸n viªn lÊy toµn bé 5 ch÷ sè cña sè ngÉu nhiªn ®Ó tiÕn hµnh chän mÉu. . Trêng hîp 2: Sè ch÷ sè cña phÇn tö ®· ®îc ®Þnh d¹ng nhá h¬n 5 ch÷ sè. . Trêng hîp 2 (1). Trêng hîp sè ch÷ sè = 2 trong trêng hîp nµy kiÓm to¸n viªn cã 4 c¸ch lùa chän sè ngÉu nhiªn lÊy 2 ch÷ sè ®Çu hoÆc 2 ch÷ sè gÇn ®Çu hoÆc 2 ch÷ sè gÇn cuèi cña sè ngÉu nhiªn trªn b¶ng sè. . Trêng hîp 2 (2). Trêng hîp sè ch÷ sè = 3 trong trêng hîp nµy kiÓm to¸n viªn cã 3 c¸ch lùa chän, 3 ch÷ sè ®Çu, 3 ch÷ sè gi÷a, hoÆc 3 ch÷ sè cuèi. . Trêng hîp 2 (3). Trêng hîp sè ch÷ sè = 4 trong trêng hîp nµy kiÓm to¸n viªn cã 2 c¸ch lùa chän: 4 ch÷ sè ®Çu hoÆc 4 ch÷ sè cuèi. . Trêng hîp 3: Sè ch÷ sè cña phÇn tö ®· ®Þnh d¹ng lín h¬n 5, trong trêng hîp nµy kiÓm to¸n viªn sÏ quy ®Þnh ®©u lµ cét chñ ®©u lµ cét phô vµ khi tiÕn hµnh chän mÉu sÏ lÊy toµn bé 5 ch÷ sè cña sè ngÉu nhiªn trªn cét chñ, vµ lÊy thªm sè ch÷ sè t ¬ng øng trªn cét phô ®Ó cã ®îc sè ngÉu nhiªn cã ch÷ sã phï hîp. + Bíc3. X¸c ®Þnh lé tr×nh sö dông b¶ng sè ngÉu nhiªn. - Lé tr×nh tõ trªn xuèng díi vµ tõ díi lªn trªn. - Chän tõ tr¸i qua ph¶i vµ tõ ph¶i qua tr¸i + Bíc4. Chän ®iÓm xuÊt ph¸t lùa chän ph¶i hoµn toµn ngÉu nhiªn. b. Chän mÉu ngÉu nhiªn qua m¸y tÝnh. Ngµy nay phÇn lín c¸c h·ng, c«ng ty kiÓm to¸n ®· thuª hoÆc x©y dùng c¸c ch ¬ng tr×nh chän mÉu ngÉu nhiªn qua m¸y tÝnh nh»m tiÕt kiÖm thêi gian, gi¶m sai sãt trong chän mÉu. Nãi chung c¸c ch¬ng tr×nh chuyªn dïng nµy rÊt ®a d¹ng song vÉn t«n träng 20