Tài liệu Quy trình đánh giá rủi ro kiểm toán trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán

TRƯỜNG ĐẠI HỌC MỞ TP.HCM KHOA ĐÀO TẠO ĐẶC BIỆT KHÓA LUẬN TỐT NGHIỆP Đề tài QUY TRÌNH ĐÁNH GIÁ RỦI RO KIỂM TOÁN TRONG GIAI ĐOẠN LẬP KẾ HOẠCH KIỂM TOÁN Giảng viên hướng dẫn : Ths. Đinh Thị Thu Hiền Sinh viên thực hiện : Lê Đình Dạ Thi Lớp : KT12DB02 MSSV : 1254040413 Thành phố Hồ Chí Minh, ngày 10 tháng 3 năm 2016 LỜI CẢM ƠN Người viết cũng xin chân thành cảm ơn cô Đinh Thị Thu Hiền, giáo viên đã trực tiếp hướng dẫn và tận tình giúp đỡ người viết hoàn thành báo cáo tốt nghiệp này. Đồng thời, người viết cũng xin gửi lời cảm ơn đến Ban Giám đốc và các anh, chị tại Công ty TNHH Kiểm toán AS đã tạo mọi điều kiện cũng như chia sẻ những kinh nghiệm nghề nghiệp thực tế để người viết có thể hoàn thành khóa luận của mình một cách tốt nhất. Tuy nhiên, do sự hạn chế về kiến thức chuyên môn cũng như thời gian thực hiện, báo cáo thực tập không thể tránh khỏi có những thiếu sót. Vì vậy, người viết rất mong nhận được những ý kiến đóng góp quý báu của Quý thầy cô và các anh chị trong công ty TNHH Kiểm toán AS để khóa luận này càng được hoàn thiện. Một lần nữa xin chân thành cảm ơn! TP. Hồ Chí Minh, ngày 10 tháng 03 năm 2015 Sinh viên thực hiện Lê Đình Dạ Thi i DANH SÁCH CÁC BẢNG BIỂU, SƠ ĐỒ, HÌNH ẢNH SỬ DỤNG TRONG BÀI BÁO CÁO Sơ đồ 2.1 Tổ chức bộ máy công ty AS ...........................................................................15 Sơ đồ 2.2 Biểu đồ khách hàng của công ty kiểm toán AS ............................................17 Sơ đồ 2.3 Cơ cấu khách hàng của công ty AS trong các dịch vụ cung cấp .................18 Sơ đồ 3.1 Ma trận xác định rủi ro phát hiện .................................................................23 Bảng 3.2 Bảng đánh giá rủi ro hợp đồng thực tế tại khách hàng ABC ........................ 24 Bảng 3.3 Bảng phân tích biến động các chỉ tiêu trên BCTC ........................................38 Bảng 3.4 Bảng mô tả hệ thống KSNB của công ty TNHH ABC ....................................41 Bảng 3.5 Bảng kết luận của KTV về hệ thống KSNB cấp độ toàn doanh nghiệp .........47 Bảng 3.6 Bảng rà soát các yếu tố dẫn đến gian lận thực tế tại công ty ABC ...............54 Sơ đồ 3.7 Bảng phân công nhân sự của công ty AS ...................................................... 59 Bảng 3.8: Khái quát về khách hàng khảo sát. ............................................................... 60 iv CÁC TỪ VIẾT TẮT SỬ DỤNG ASCO Công ty TNHH Kiểm toán AS BCTC Báo cáo tài chính CSDL Cơ sở dẫn liệu KSNB Kiểm soát nội bộ KTV Kiểm toán viên TNHH Trách nhiệm hữu hạn VSA Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam SSTY Sai sót trọng yếu CSDL Cơ sở dẫn liệu BCĐKT Bảng cân đối kế toán KQKD Kết quả kinh doanh BQT Ban quản trị BGĐ Ban giám đốc HTK Hàng tồn kho DGRR Đánh giá rủi ro v MỤC LỤC CHƯƠNG MỞ ĐẦU .......................................................................................................1 Lý do chọn đề tài ..........................................................................................................1 Mục tiêu ....................................................................................................................... 1 Phương pháp nghiên cứu.............................................................................................. 1 Phạm vi giới hạn ..........................................................................................................2 Kết cấu của báo cáo thực tập........................................................................................ 2 CHƯƠNG 1: CƠ SỞ LÝ LUẬN VỀ ĐÁNH GIÁ RỦI RO TRONG GIAI ĐOẠN LẬP KẾ HOẠCH KIỂM TOÁN BÁO CÁO TÀI CHÍNH ..................................................... 3 1.1 KHÁI QUÁT VỀ KIỂM TOÁN BÁO CÁO TÀI CHÍNH ............................ 3 1.2 MỤC TIÊU KIỂM TOÁN BÁO CÁO TÀI CHÍNH .....................................3 1.3 QUY TRÌNH KIỂM TOÁN BÁO CÁO TÀI CHÍNH ...................................4 1.3.1 Giai đoạn chuẩn bị kiểm toán......................................................................4 1.3.2 Giai đoạn thực hiện kiểm toán ....................................................................4 1.3.3 Giai đoạn hoàn thành kiểm toán..................................................................5 1.4 TỔNG QUAN VỀ ĐÁNH GIÁ RỦI RO KIỂM TOÁN TRONG KIỂM TOÁN BÁO CÁO TÀI CHÍNH ...............................................................................5 1.4.1 Rủi ro kiểm toán và đánh giá rủi ro ............................................................ 5 1.4.2 Các rủi ro dẫn đến rủi ro kiểm toán ............................................................ 6 1.5 MÔ HÌNH RỦI RO KIỂM TOÁN .................................................................8 1.6 TẦM QUAN TRỌNG CỦA RỦI RO KIỂM TOÁN...................................10 1.7 THỦ TỤC ĐÁNH GIÁ RỦI RO THEO CHUẨN MỰC KIỂM TOÁN VIỆT NAM (VSA 315) .......................................................................................... 11 1.7.1 Thủ tục đánh giá rủi ro và các hoạt động liên quan ..................................11 1.7.2 Những hiểu biết cần có về đơn vị được kiểm toán và môi trường của đơn vị, trong đó có kiểm soát nội bộ .............................................................................12 1.7.3 Xác định và đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu .......................................13 CHƯƠNG 2:GIỚI THIỆU CÔNG TY TNHH KIỂM TOÁN AS. ............................... 14 vi 2.1 LỊCH SỬ HÌNH THÀNH.............................................................................14 2.2 MỤC TIÊU VÀ NGUYÊN TẮC HOẠT ĐỘNG.........................................14 2.2.1 Mục tiêu hoạt động: ..................................................................................14 2.2.2 Nguyên tắc hoạt động................................................................................15 2.3 CƠ CẤU TỔ CHỨC..................................................................................... 15 2.3.1 Sơ đồ bộ máy tổ chức của công ty ............................................................ 15 2.3.2 Bộ máy tổ chức ......................................................................................... 15 2.4 CÁC DỊCH VỤ CUNG CẤP .......................................................................16 2.5 KHÁCH HÀNG CHÍNH CỦA ASCO......................................................... 17 2.6 KHÁI QUÁT QUY TRÌNH KIỂM TOÁN CHUNG TẠI ASCO ...............18 2.6.1 Chuẩn bị kiểm toán ................................................................................... 18 2.6.2 Thực hiện kiểm toán ..................................................................................19 2.6.3 Hoàn thành kiểm toán ...............................................................................19 CHƯƠNG 3:QUY TRÌNH ĐÁNH GIÁ RỦI RO TRONG GIAI ĐOẠN LẬP KẾ HOẠCH TẠI CÔNG TY TNHH AS ............................................................................20 3.1 QUY TRÌNH ĐÁNH GIÁ RỦI RO KIỂM TOÁN BCTC TẠI CÔNG TY TNHH KIỂM TOÁN AS ........................................................................................ 20 3.1.1 Thủ tục đánh giá rủi ro kiểm toán trong giai đoạn lập kế hoạch ..............20 3.1.2 Đánh giá rủi ro và chấp nhận hợp đồng .................................................... 20 3.1.3 Đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu trên BCTC và cơ sở dẫn liệu ...........21 3.1.4 Đánh giá rủi ro phát hiện ...........................................................................23 3.1.5 Tổng hợp, kết luận .................................................................................... 24 3.2 HỒ SƠ KIỂM TOÁN THỰC TẾ TẠI KHÁCH HÀNG ABC DO CÔNG TY AS ..................................................................................................................... 24 3.2.1 Đánh giá rủi ro hợp đồng tại công ty ABC ...............................................24 3.2.2 Đánh giá rủi ro có SSTY trên BCTC và CSDL của khách hàng ABC .....29 3.2.3 Đánh giá rủi ro phát hiện của khách hàng ABC .......................................57 3.2.4 Tổng hợp kế hoạch kiểm toán ...................................................................57 vii 3.3 KẾT QUẢ KHẢO SÁT TÍNH TUÂN THỦ CÁC THỦ TỤC ĐÁNH GIÁ RỦI RO TRÊN MỘT SỐ HỢP ĐỒNG KIỂM TOÁN DO CÔNG TY AS THỰC HIỆN ……………………………………………………………………………..59 CHƯƠNG 4:NHẬN XÉT VÀ KIẾN NGHỊ VỀ QUY TRÌNH ĐÁNH GIÁ RỦI RO KIỂM TOÁN TRONG GIAI ĐOẠN CHUẨN BỊ KIỂM TOÁN. ............................... 65 4.1 ƯU ĐIỂM .....................................................................................................65 4.2 NHƯỢC ĐIỂM............................................................................................. 65 4.3 KẾT LUẬN ..................................................................................................66 TÀI LIỆU THAM KHẢO.......................................................................................... 67 viii Đánh giá rủi ro trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán BCTC CHƯƠNG MỞ ĐẦU Lý do chọn đề tài Rủi ro tồn tại trong bất cứ ngành nghề, lĩnh vực kinh doanh nào và kiểm toán cũng không ngoại lệ. Rủi ro trong kiểm toán lại còn đặc biệt hơn khi đối tượng phục vụ chủ yếu là người sử dụng báo cáo tài chính. Kỹ thuật đánh giá rủi ro kiểm toán là một kỹ thuật hiệu quả vừa giúp đảm bảo chất lượng kiểm toán vừa tiết kiệm thời gian và chi phí. Cùng với sự sụp đổ của công ty kiểm toán Arthur Andersen trong sự kiện Enron và Worldcom tuyên bố phá sản với số nợ khổng lồ đã nâng mức độ quan trọng của rủi ro kiểm toán lên một tầm mới và đòi hỏi nâng cao chất lượng hoạt động kiểm toán. Do đó trong công tác kiểm toán, nhằm góp phần đưa ra ý kiến đảm bảo ở mức độ hợp lý cho độ tin cậy của báo cáo tài chính và đạt được tính hiệu quả của cuộc kiểm toán, các kiểm toán viên và công ty kiểm toán đã không ngừng phát triển những kỹ năng cần thiết cho việc đánh giá rủi ro kiểm toán trong giai đoạn lập kế hoạch. Chính vì vậy, quy trình đánh giá rủi ro kiểm toán trong giai đoạn chuẩn bị kiểm toán là một trong những công việc quan trọng nhất của một cuộc kiểm toán, liên quan đến toàn bộ quy trình kiểm toán. Nhận thấy tầm quan trọng của việc đánh giá rủi ro kiểm toán trong giai đoạn chuẩn bị kiểm toán kết hợp với quá trình thực tập tại công ty TNHH Kiểm toán AS nên trong báo cáo thực tập của mình, người viết đã quyết định chọn đề tài: “Quy trình đánh giá rủi ro kiểm toán trong giai đoạn lập kế hoạch BCTC kiểm toán tại Công ty TNHH Kiểm toán AS”. Mục tiêu  Nhận xét, đánh giá về quy trình đán giá rủi ro tại AS Mô tả qui trình kiểm toán BCTC tại công ty ABC.  Minh họa đánh giá rủi ro kiểm toán giai đoạn lập kế hoạch.  Nhận xét và kiến nghị nhằm hoàn thiện hơn nữa quy trình đánh giá rủi ro kiểm toán trong giai đoạn lập kế hoạch tại công ty TNHH Kiểm toán AS. Phương pháp nghiên cứu  Nghiên cứu hồ sơ kiểm toán và chương trình kiểm toán tại công ty TNHH Kiểm toán AS.  Tìm hiểu qui trình thực tế thông qua việc phỏng vấn một số kiểm toán viên trong công ty.  Thu thập số liệu từ kiểm toán viên trực tiếp tại công ty khách hàng. SVTH: Lê Đình Dạ Thi Trang 1 Đánh giá rủi ro trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán BCTC Phạm vi giới hạn  Để đảm bảo tính bảo mật số liệu công ty nên báo cáo đã được làm tròn số  Thời gian thực tập có hạn nên không thể nói hết được tất cả các trường hợp có thể xảy ra tại công ty.  Đánh giá rủi ro kiểm toán trong giai đoạn lập kế hoạch thường ở các công ty có quy mô vừa và lớn còn các công ty nhỏ thường không có công đoạn này hoặc có mà không chi tiết. Kết cấu của báo cáo thực tập Chương 1: Cơ sở lý luận về đánh giá rủi ro trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán BCTC Chương 2: Giới thiệu công ty TNHH Kiểm toán AS. Chương 3: Quy trình đánh giá rủi ro kiểm toán trong giai đoạn lập kế hoạch tại công ty ABC Chương 4: Nhận xét và kiến nghị SVTH: Lê Đình Dạ Thi Trang 2 Đánh giá rủi ro trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán BCTC CHƯƠNG 1: CƠ SỞ LÝ LUẬN VỀ ĐÁNH GIÁ RỦI RO TRONG GIAI ĐOẠN LẬP KẾ HOẠCH KIỂM TOÁN BÁO CÁO TÀI CHÍNH 1.1 KHÁI QUÁT VỀ KIỂM TOÁN BÁO CÁO TÀI CHÍNH “Kiểm toán báo cáo tài chính là cuộc kiểm tra để đưa ra ý kiến nhận xét về sự trình bày trung thực và hợp lý của báo cáo tài chính của một đơn vị. Do báo cáo tài chính bắt buộc phải được lập theo các chuẩn mực kế toán và chế độ kế toán hiện hành, nên chuẩn mực kế toán và chế độ kế toán được sử dụng làm thước đo để nhận xét báo cáo tài chính.”1 Ngoài ra, có thể hiểu kiểm toán báo cáo tài chính là các giai đoạn, các bước lần lượt được thực hiện trong quá trình kiểm toán để thu thập các bằng chứng kiểm toán đầy đủ và có giá trị làm căn cứ cho kết luận của kiểm toán viên về tính trung thực và hợp lý của số liệu trên Báo cáo tài chính, từ đó nâng cao chất lượng, bảo đảm tính hữu hiệu của từng cuộc kiểm toán. Như vậy về thực tế, kiểm toán báo cáo tài chính của kiểm toán độc lập là loại hình hoạt động dịch vụ kiểm toán và tư vấn do các kiểm toán viên chuyên nghiệp thuộc các tổ chức kiểm toán độc lập thực hiện theo yêu cầu của khách hàng. Kết quả kiểm toán báo cáo tài chính dùng để phục vụ cho đơn vị Nhà nước và các bên thứ ba như nhà quản lý, ngân hàng và nhà đầu tư, cho người bán, người mua, nhưng chủ yếu là phục vụ cho những bên thứ ba như các cổ đông, nhà đầu tư, ngân hàng… để họ đưa ra những quyết định kinh tế như đầu tư, cho vay... 1.2 MỤC TIÊU KIỂM TOÁN BÁO CÁO TÀI CHÍNH Theo chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 200: “Mục đích của kiểm toán báo cáo tài chính là làm tăng độ tin cậy của người sử dụng đối với báo cáo tài chính, thông qua việc kiểm toán viên đưa ra ý kiến về việc liệu báo cáo tài chính có được lập, trên các khía cạnh trọng yếu, phù hợp với khuôn khổ về lập và trình bày báo cáo tài chính được áp dụng hay không. Đối với hầu hết các khuôn khổ về lập và trình bày báo cáo tài chính cho mục đích chung, kiểm toán viên phải đưa ra ý kiến về việc liệu báo cáo tài chính có được lập và trình bày trung thực và hợp lý, trên các khía cạnh trọng yếu, phù hợp với khuôn khổ về lập và trình bày báo cáo tài chính được áp dụng hay không. Một cuộc kiểm toán được thực hiện theo chuẩn mực kiểm toán Việt Nam, chuẩn mực và các quy định về đạo đức nghề nghiệp có liên quan sẽ giúp kiểm toán viên hình thành ý kiến kiểm toán đó”. 1 Theo sách Kiểm toán, Khoa Kế toán – Kiểm toán, Trường Đại học Kinh tế TP.HCM SVTH: Lê Đình Dạ Thi Trang 3 Đánh giá rủi ro trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán BCTC Như vậy, để có thể đưa ra ý kiến trên báo cáo kiểm toán, kiểm toán viên cần thực hiện các thủ tục kiểm toán phù hợp và cần thiết để đảm bảo một cách hợp lý rằng báo cáo tài chính không còn chứa đựng các sai sót trọng yếu do gian lận hoặc nhầm lẫn gây ra, đây chính là mục tiêu đầu tiên của kiểm toán báo cáo tài chính. Ngoài ra, mục tiêu kiểm toán còn là việc kiểm toán viên phải cung cấp thông tin về các phát hiện của mình cho Ban giám đốc, Ban quản trị của đơn vị được kiểm toán. 1.3 QUY TRÌNH KIỂM TOÁN BÁO CÁO TÀI CHÍNH 1.3.1 Giai đoạn chuẩn bị kiểm toán Giai đoạn chuẩn bị kiểm toán bao gồm 2 quá trình tiền kế hoạch và lập kế hoạch: Tiền kế hoạch là quá trình kiểm toán viên tiếp cận khách hàng để thu thập những thông tin cần thiết nhằm giúp cho họ hiểu về các nhu cầu của khách hàng, đánh giá khả năng phục vụ khách hàng… Trên cơ sở đó, hai bên sẽ ký hợp đồng kiểm toán. Lập kế hoạch kiểm toán bao gồm việc thu thập thông tin về đặc điểm hoạt động kinh doanh, tìm hiểu về hệ thống kiểm soát nội bộ, xác lập mức trọng yếu, đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu trên báo cáo tài chính để lập chiến lược và kế hoạch kiểm toán, nhờ đó sẽ nâng cao tính hữu hiệu và hiệu quả của cuộc kiểm toán. 1.3.2 Giai đoạn thực hiện kiểm toán Giai đoạn thực hiện kiểm toán là thực hiện kế hoạch kiểm toán để thu thập những bằng chứng kiểm toán đầy đủ và thích hợp nhằm làm cơ sở cho ý kiến nhận xét của kiểm toán viên. Trong giai đoạn này, kiểm toán viên sẽ thực hiện thủ tục đánh giá rủi ro và các thủ tục kiểm toán tiếp theo (thủ tục bổ sung). Thủ tục kiểm toán tiếp theo bao gồm: Thử nghiệm kiểm soát (kiểm tra hệ thống kiểm soát nội bộ) là loại thử nghiệm để thu thập bằng chứng về tính hữu hiệu của hệ thống kiểm soát nội bộ. Thử nghiệm cơ bản bao gồm các thủ tục để thu thập bằng chứng nhằm phát hiện các sai sót trọng yếu trong báo cáo tài chính. Có hai loại thử nghiệm cơ bản là thủ tục phân tích cơ bản và thử nghiệm chi tiết. Trong thủ tục phân tích cơ bản, kiểm toán viên so sánh các thông tin và nghiên cứu các xu hướng để phát hiện các biến động bất thường, thí dụ việc so sánh số dư đầu kỳ và cuối kỳ của các khoản phải thu, hoặc tính số vòng quay nợ phải thu có thể tiết lộ cho kiểm toán viên biết về khả năng có sai sót trọng yếu trong số dư nợ phải thu cuối kỳ. SVTH: Lê Đình Dạ Thi Trang 4 Đánh giá rủi ro trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán BCTC Thực hiện thử nghiệm chi tiết (kiểm tra chi tiết), kiểm toán viên đi sâu vào việc kiểm tra các số dư hoặc nghiệp vụ bằng các phương pháp thích hợp, chẳng hạn gửi thư xác nhận các khoản phải thu, chứng kiến kiểm kê hàng tồn kho, kiểm tra tài liệu… 1.3.3 Giai đoạn hoàn thành kiểm toán Hoàn thành kiểm toán là giai đoạn tổng hợp và rà soát lại về những bằng chứng đã thu thập được để kiểm toán viên hình thành ý kiến nhận xét trên báo cáo kiểm toán. Tùy theo sự đánh giá về mức độ trung thực và hợp lý của báo cáo tài chính mà kiểm toán viên sẽ phát hành loại báo cáo kiểm toán tương ứng. Khi nhận thấy báo cáo tài chính đã trình bày trung thực và hợp lý về tình hình tài chính và kết quả hoạt động kinh doanh của đơn vị, kiểm toán viên sẽ phát hành báo cáo kiểm toán chấp nhận toàn phần. Nếu báo cáo tài chính còn sai sót trọng yếu, hay khi kiểm toán viên bị giới hạn phạm vi kiểm toán, lúc này tùy theo mức độ trọng yếu và ảnh hưởng lan tỏa của các sai sót đến báo cáo tài chính mà kiểm toán viên có thể sẽ phát hành báo cáo loại ý kiến ngoại trừ, hoặc ý kiến trái ngược, hay từ chối đưa ra ý kiến. Trong các giai đoạn trên, kiểm toán viên còn phải tập hợp và lưu trữ tất cả tài liệu về quá trình làm việc và những bằng chứng thu thập được trong hồ sơ kiểm toán. Hồ sơ kiểm toán giúp cho việc tổ chức, kiểm tra, giám sát toàn bộ cuộc kiểm toán, và khi có tranh chấp đó là tài liệu rất có giá trị để chứng minh ý kiến của kiểm toán viên là đúng đắn. 1.4 TỔNG QUAN VỀ ĐÁNH GIÁ RỦI RO KIỂM TOÁN TRONG KIỂM TOÁN BÁO CÁO TÀI CHÍNH 1.4.1 Rủi ro kiểm toán và đánh giá rủi ro Khái niệm: Theo chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 400 - đoạn 07 (VSA 400Đoạn 7) có nêu: “Rủi ro kiểm toán là rủi ro mà kiểm toán viên và công ty kiểm toán đưa ra ý kiến nhận xét không thích hợp khi BCTC đã được kiểm toán còn có những sai sót trọng yếu”. Rủi ro kiểm toán xuất phát từ những sai lệch tiềm ẩn trong BCTC, vượt qua hệ thống kiểm soát nội bộ của đơn vị và không bị các thử nghiệm cơ bản trong quá trình kiểm toán phát hiện. Do đó KTV phải xác định được những rủi ro này và kiểm soát chúng. KTV cần phải đánh giá rủi ro kiểm toán, đây là công việc quan trọng trong bất cứ cuộc kiểm toán nào, từ khâu lập kế hoạch cho đến khâu thực hiện cuộc kiểm toán Nguyên nhân gây ra rủi ro kiểm toán: Cuộc kiểm toán luôn có những hạn chế vốn có làm cho hầu hết các bằng chứng kiểm toán mà kiểm toán viên dựa vào để đưa ra kết luận và hình thành ý kiến kiểm SVTH: Lê Đình Dạ Thi Trang 5 Đánh giá rủi ro trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán BCTC toán đều mang tính thuyết phục nhiều hơn là tính khẳng định chắc chắn. Những hạn chế vốn có của cuộc kiểm toán bắt nguồn từ: Bản chất của việc lập và trình bày báo cáo tài chính: Tuy có những văn bản quy định về khuôn khổ lập và trình bày BCTC nhằm hướng dẫn chung, nhưng tùy vào hoàn cảnh thực tế và xét đoán của BGĐ đơn vị mà báo cáo tài chính được lập và trình bày khác nhau. Nhiều khoản mục trên báo cáo tài chính mang tính chất không chắc chắn (ví dụ như lập dự phòng) phải dựa rất nhiều vào xét đoán của người lập BCTC. Bản chất của các thủ tục kiểm toán;Khả năng thu thập bằng chứng kiểm toán của kiểm toán viên chỉ đảm bảo một cách hợp lý vì: Ban Giám đốc đơn vị được kiểm toán hoặc đối tượng khác có thể cố ý hoặc vô ý không cung cấp đầy đủ thông tin liên quan đến việc lập và trình bày báo cáo tài chính hoặc thông tin mà kiểm toán viên yêu cầu. Kiểm toán viên không thể chắc chắn về tính đầy đủ của thông tin, ngay cả khi kiểm toán viên đã thực hiện các thủ tục kiểm toán để đạt được sự đảm bảo hợp lý rằng các thông tin có liên quan đã được thu thập đầy đủ. Hành vi gian lận có thể được thực hiện tinh vi và kỹ lưỡng để che dấu. Các thủ tục kiểm toán để thu thập bằng chứng kiểm toán có thể không phát hiện hết sai sót cố ý như việc thông đồng để làm giả chứng từ, làm cho kiểm toán viên tin rằng bằng chứng kiểm toán đó là hợp lệ. Kiểm toán viên không được đào tạo để làm chuyên gia xác minh chứng từ giả mạo. Mỗi cuộc kiểm toán không phải là một cuộc điều tra hoặc thanh tra về các sai phạm. Kiểm toán viên không có quyền điều tra, thanh tra, xét hỏi, khám xét như cuộc điều tra của cơ quan pháp luật Sự cần thiết phải thực hiện cuộc kiểm toán với thời gian và giá phí hợp lý.Người sử dụng báo cáo tài chính mong muốn kiểm toán viên đưa ra báo cáo kiểm toán trong khoảng thời gian và giá phí hợp lý, do đó kiểm toán viên không thể xem xét tất cả các thông tin, các vấn đề một cách thấu đáo, tường tận mà chỉ có thể chọn mẫu để kiểm tra. 1.4.2 Các rủi ro dẫn đến rủi ro kiểm toán 1.4.2.1 Rủi ro tiềm tàng Theo VSA 400, rủi ro tiềm tàng là “rủi ro tiềm ẩn, vốn có, do khả năng cơ sở dẫn liệu của một nhóm giao dịch, số dư tài khoản hay thông tin thuyết minh có thể chứa đựng sai sót trọng yếu, khi xét riêng lẻ hay tổng hợp lại, trước khi xem xét đến bất kỳ kiểm soát nào có liên quan”. Trên thực tế, rủi ro tiềm tàng đã hiện hữu trước khi KTV đến đơn vị để kiểm toán. Điều này đồng nghĩa với việc rủi ro tiềm tàng tồn tại độc lập với hoạt động kiểm toán. Do đó, KTV không có khả năng tạo ra hay ảnh hưởng hay kiểm soát nó. Công việc của SVTH: Lê Đình Dạ Thi Trang 6 Đánh giá rủi ro trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán BCTC KTV là đánh giá nó ở mức độ cao hay thấp tùy vào tình hình thực tế tại mỗi doanh nghiệp. Có nhiều nhân tố tác động tạo nên rủi ro tiềm tàng, thí dụ như: Tình trạng nền kinh tế: Chẳng hạn tình hình nền kinh tế suy thoái dẫn đến các khách hàng của doanh nghiệp khó khăn hơn trong việc trả nợ và do đó, việc lập dự phòng phải thu khó đòi trở thành một thách thức với doanh nghiệp. Doanh nghiệp phải xem xét mức dự phòng phù hợp với thực tế của doanh nghiệp vì khi trích lập dự phòng thf sẽ ảnh hưởng đến lợi nhuận của doanh nghiệp, cụ thể như chi phí dự phòng có thể đẩy giá vốn hàng bán lên cao, hay giảm xuống. Điều này vô tình tạo nên rủi ro tiềm tàng khi lập BCTC Các chính sách của Nhà nước: Chẳng hạn giá xăng đang có xu hướng giảm mạnh, nhà nước ra các văn bản yêu cầu các doanh nghiệp vận tải phải thực hiện giảm giá cước của mình. Vậy giảm bao nhiêu là phù hợp? Lúc này việc tính giá thành sẽ phụ thuộc vào xét đoán của từng doanh nghiệp. Tùy vào việc đa phần các doanh nghiệp đó chạy xe bằng xăng hay bằng dầu, chi phí xăng của họ chiếm bao nhiêu phần trăm trong giá thành,… Sự thay đổi kỹ thuật: Các công nghệ mới có thể đe dọa đến chất lượng hàng hóa tiêu thụ. Việc này đặt ra thách thức về kiểm soát chi phí 1.4.2.2 Rủi ro kiểm soát Theo chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 400 (VSA 400): “Rủi ro kiểm soát là rủi ro sai sót trọng yếu trong từng nghiệp vụ, từng khoản mục trong BCTC khi tính riêng rẽ hoặc tính gộp mà hệ thống kế toán và hệ thống kiểm soát nội bộ không ngăn ngừa hết hoặc không phát hiện và sửa chữa kịp thời”. Hệ thống KSNB có những mặt hạn chế vốn có của nó nên KTV chỉ dựa vào hệ thống KSNB của nó để giảm bớt công việc kiểm tra của mình chứ không thể đánh giá toàn bộ về doanh nghiệp Các nhân tố ảnh hưởng đến rủi ro kiểm soát: Môi trường kiểm soát: đó là sự trung thực và các giá trị đạo đức, năng lực của nhân viên trong đơn vị, triết lí và cách điều hành của nhà quản lí. Môi trường kiểm soát được xem như lớp nền của hệ thống KSNB, nền chắc thì hệ thống mới hoạt động hiệu quả Đánh giá rủi ro của đơn vị: xem xét việc cụ thể hóa mục tiêu của đơn vị, nhận dạng và phân tích rủi ro Hoạt động kiểm soát: Phân chia trách nhiệm, kiểm soát vật chất,… Thông tin truyền thông: Việc nhận thông tin của bên ngoài, cấp trên hay phản hồi của cấp dưới có được thực hiện hữu hiệu không SVTH: Lê Đình Dạ Thi Trang 7 Đánh giá rủi ro trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán BCTC Giám sát: Nhà quản lí có thực hiện giám sát thường xuyên và giám sát định kỳ hay không Cũng giống như rủi ro tiềm tàng, rủi ro kiểm soát cũng là rủi ro có sai sót trọng yếu đến BCTC. Việc đánh giá rủi ro kiểm soát cho từng cơ sở dẫn liệu của BCTC phải dựa trên những bằng chứng thu thập được thông qua tìm hiểu hệ thống kiểm soát nội bộ. Do đó, nếu KTV càng tin tưởng vào tính hữu hiệu, hiệu quả trong việc vận hành các thủ tục kiểm soát thì càng phải thu thập bằng chứng kiểm toán thích hợp hơn về hệ thống KSNB. 1.4.2.3 Rủi ro phát hiện Theo chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 400 (VAS 400): “Rủi ro phát hiện là rủi ro xảy ra sai sót trọng yếu trong từng nghiệp vụ, từng khoản mục trong BCTC khi tính riêng rẽ hoặc tính gộp mà trong quá trình kiểm toán, KTV và công ty kiểm toán không phát hiện được”. Như vậy rủi ro phát hiện là rủi ro khi KTV áp dụng các thủ tục kiểm toán nhưng không phát hiện được những sai sót trọng yếu trong BCTC. Đây là rủi ro do ý kiến chủ quan của KTV, bắt nguồn trực tiếp từ nội dung, thời gian, phạm vi của các thử nghiệm cơ bản đã được thực hiện. Mức rủi ro phát hiện sẽ giảm xuống khi KTV thực hiện tăng các thử nghiệm cơ bản (bao gồm thủ tục phân tích và kiểm tra chi tiết nghiệp vụ). Tuy nhiên rủi ro phát hiện vẫn xảy ra cho dù có kiểm tra 100% các số dư và các nghiệp vụ vì KTV có thể lựa chọn những phương pháp kiểm toán không phù hợp, áp dụng sai các phương pháp kiểm toán vì việc này phụ thuộc vào kinh nghiệm và trình độ chuyên môn của KTV. 1.5 MÔ HÌNH RỦI RO KIỂM TOÁN Mô hình rủi ro kiểm toán giúp KTV xác định được rủi ro phát hiện từ việc đánh giá rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm soát, từ đó đưa ra các thủ tục kiểm toán phù hợp. Rủi ro phát hiện tỷ lệ nghịch với các bằng chứng kiểm toán thu thập được, muốn giảm rủi ro phát hiện thì KTV cần thu thập nhiều hơn nữa các bằng chứng kiểm toán. Có 2 mô hình đánh giá rủi ro: Mô hình định lượng rủi ro kiểm toán (Quantified audit risk model) AR= IR*CR*DR Hay DR= 𝐴𝑅 𝐼𝑅∗𝐶𝑅 Trong đó: SVTH: Lê Đình Dạ Thi Trang 8 Đánh giá rủi ro trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán BCTC AR: Rủi ro kiểm toán IR: Rủi ro tiềm tàng CR: Rủi ro kiểm soát DR: Rủi ro phát hiện Thí dụ 1: Sau khi tìm hiểu về những rủi ro kinh doanh và hệ thống kiểm soát nội bộ của đơn vị, KTV đánh giá dự kiến IR=20%, CR=50%. Bên cạnh đó, chính sách của công ty kiểm toán (nơi KTV đang công tác) chấp nhận rủi ro kiểm toán là 5%, khi đó: 0,05 0,5= 0,2∗0,5 KTV đánh giá rủi ro phát hiện ở mức 50%, từ đó, KTV sẽ lập kế hoạch, sắp xếp lịch trình phù hợp Thí dụ 2: Ban đầu, KTV đánh giá rủi ro kiểm soát là 50%, tuy nhiên trong quá trình thu thập bằng chứng kiểm toán, KTV có lòng tin hơn vào hệ thống KSNB của doanh nghiệp, do đó mức rủi ro kiểm soát giảm xuống CR=35%, khi đó 0,05 0,71= 0,2∗0,35 Lúc này mức rủi ro phát hiện tăng lên cao do KTV tin tưởng hơn vào kiểm soát nội bộ (dựa vào hệ thống KSNB của đơn vị nhiều hơn để đánh giá). Để giảm rủi ro phát hiện xuống, KTV cần thực hiện nhiều hơn các thử nghiệm kiểm soát hoặc thử nghiệm cơ bản. Hạn chế của mô hình định lượng rủi ro kiểm toán là khá cứng nhắc. Đôi lúc KTV không thể xác định chính xác phần trăm rủi ro. Bên cạnh đó, vì được đánh giá bằng số nên khi một trong các yếu tố trong mô hình bằng 0 thì mô hình trở nên vô lý. Mô hình thứ 2: Mô hình định tính rủi ro kiểm toán  Đánh giá của KTV về rủi ro kiểm soát   Cao   Trung bình Thấp  Cao  Thấp nhất  Thấp  Trung bình  Đánh giá của KTV về  rủi ro tiềm tàng  Trung bình Thấp  Trung bình Cao   Thấp   Trung bình Cao  Cao nhất Trong bảng trên: SVTH: Lê Đình Dạ Thi Trang 9 Đánh giá rủi ro trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán BCTC Rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm soát được chia thành ba mức độ: cao, thấp và trung bình. Rủi ro phát hiện sẽ được chia thành năm mức độ: thấp nhất, thấp, trung bình, cao và cao nhất. Ứng với mỗi mức độ đánh giá về rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm soát, KTV sẽ đánh giá về rủi ro phát hiện sao cho mức rủi ro kiểm toán mong muốn ở mức thấp nhất. Dựa vào bảng trên có thể thấy: Rủi ro tiềm tàng, rủi ro kiểm soát và rủi ro phát hiện có quan hệ tỷ lệ nghịch. Khi rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm soát ở mức độ thấp thì rủi ro phát hiện được đánh giá có mức độ cao. Và ngược lại, rủi ro tiềm tàng và rủi ro được đánh giá ở mức độ cao thì rủi ro phát hiện lúc này sẽ được đánh giá ở mức độ thấp. Những hạn chế chung trong việc sử dụng cả 2 mô hình rủi ro kiểm toán: Dù KTV có nỗ lực cao nhất trong việc lập kế hoạch nhưng đánh giá của KTV về rủi ro kiểm toán mong muốn, rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm soát vẫn có tính chủ quan cao. Mô hình rủi ro kiểm toán là mô hình kế hoạch.Vì vậy, mô hình sẽ bị hạn chế trong việc sử dụng để đánh giá các kết quả kiểm toán. 1.6 TẦM QUAN TRỌNG CỦA RỦI RO KIỂM TOÁN Một cuộc kiểm toán được thực hiện gồm ba giai đoạn: lập kế hoạch kiểm toán, thực hiện cuộc kiểm toán, hoàn thành kiểm toán. Lập kế hoạch kiểm toán có vai trò quan trọng, chi phối tới chất lượng cũng như hiệu quả chung của toàn bộ cuộc kiểm toán. Theo chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 300 (VSA300) cho thấy vai trò của việc đánh giá rủi ro kiểm toán trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán: “Kế hoạch kiểm toán phải được lập một cách thích hợp nhằm đảm bảo phát hiện gian lận, rủi ro, những vấn đề tiềm ẩn và đảm bảo cuộc kiểm toán được hoàn thành đúng thời hạn” và “ khi xây dựng chương trình kiểm toán, KTV phải xem xét các đánh giá về rủi ro tiềm tàng, rủi ro kiểm soát cũng như mức độ đảm bảo phải đạt được thông qua các thử nghiệm cơ bản”. Trên thực tế, KTV không thể kiểm tra hết tất cả các nghiệp vụ tại doanh nghiệp mà chỉ có thể chọn mẫu các nghiệp vụ đó. Do đó đòi hỏi KTV cần phải có cái nhìn tổng quan cũng như khả năng xét đoán rủi ro có thể có tại doanh nghiệp để đánh giá đúng bản chất của đối tượng kiểm toán và đáp ứng kịp thời nhu cầu của người sử dụng BCTC. Giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán: Đánh giá rủi ro giúp KTV có thể: Giới hạn phạm vi công việc kiểm toán ở mức độ cần thiết để tiết kiệm thời gian, chi phí mà vẫn đảm bảo được chất lượng của cuộc kiểm toán SVTH: Lê Đình Dạ Thi Trang 10 Đánh giá rủi ro trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán BCTC Xác định khoản mục chứa đựng rủi ro cao từ đó tập trung nguồn lực để đạt mục tiêu kiểm toán Giai đoạn thực hiện kiểm toán Đánh giá rủi ro ở bước trước là cơ sở để thực hiện cuộc kiểm toán đạt mục tiêu tốt nhất Việc đánh giá rủi ro trong giai đoạn này giúp KTV đảm bảo hợp lí rằng các sai sót đã không bị bỏ sót Giai đoạn hoàn thành kiểm toán Làm cơ sở cho việc soát xét lại hồ sơ kiểm toán và công việc đã hoàn thành, qua đó đảm bảo chất lượng hoạt động kiểm toán. 1.7 THỦ TỤC ĐÁNH GIÁ RỦI RO THEO CHUẨN MỰC KIỂM TOÁN VIỆT NAM (VSA 315) 1.7.1 Thủ tục đánh giá rủi ro và các hoạt động liên quan Kiểm toán viên phải thực hiện thủ tục đánh giá rủi ro để có cơ sở xác định và đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu ở cấp độ báo cáo tài chính và cấp độ cơ sở dẫn liệu. Thủ tục đánh giá rủi ro phải bao gồm các bước sau: Phỏng vấn Ban Giám đốc và các cá nhân khác trong đơn vị mà theo xét đoán của kiểm toán viên có khả năng cung cấp thông tin hỗ trợ cho việc xác định rủi ro có sai sót trọng yếu do gian lận hoặc nhầm lẫn Thực hiện thủ tục phân tích: Kiểm toán viên thực hiện dự đoán số liệu trên BCTC nhằm hình thành các kỳ vọng, sau đó là thực hiện phân tích các dữ liệu Quan sát và điều tra: công việc này giúp KTV có những thông tin sơ bộ nhất về khách hàng Kiểm toán viên phải xem xét liệu các thông tin thu thập được từ thủ tục đánh giá chấp nhận hoặc duy trì khách hàng có liên quan đến việc xác định rủi ro có sai sót trọng yếu hay không. Trong trường hợp thành viên Ban Giám đốc phụ trách tổng thể cuộc kiểm toán đã cung cấp các dịch vụ khác cho đơn vị được kiểm toán thì thành viên Ban Giám đốc phụ trách tổng thể cuộc kiểm toán đó phải xem xét liệu thông tin đã thu thập được trước đây có phù hợp để xác định rủi ro có sai sót trọng yếu hay không. Trường hợp dự định sử dụng các thông tin thu thập được từ kinh nghiệm làm việc với đơn vị được kiểm toán và từ các thủ tục kiểm toán đã thực hiện trong các năm trước hoặc kinh nghiệm từ các cuộc kiểm toán trước, kiểm toán viên phải cân nhắc liệu có các thay đổi diễn ra trong thời gian từ cuộc kiểm toán trước đến cuộc kiểm toán SVTH: Lê Đình Dạ Thi Trang 11 Đánh giá rủi ro trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán BCTC hiện tại có thể ảnh hưởng tới sự phù hợp của các thông tin đó đối với cuộc kiểm toán hiện tại hay không Thành viên Ban Giám đốc phụ trách tổng thể cuộc kiểm toán và các thành viên chính trong nhóm kiểm toán phải thảo luận về khả năng báo cáo tài chính của đơn vị có dễ xảy ra sai sót trọng yếu và việc áp dụng khuôn khổ về lập và trình bày báo cáo tài chính có phù hợp với điều kiện và hoàn cảnh của đơn vị không. Thành viên Ban Giám đốc phụ trách tổng thể cuộc kiểm toán phải quyết định những vấn đề cần thông báo cho các thành viên nhóm kiểm toán không tham gia thảo luận 1.7.2 Những hiểu biết cần có về đơn vị được kiểm toán và môi trường của đơn vị, trong đó có kiểm soát nội bộ 1.7.2.1 Đơn vị được kiểm toán và môi trường của đơn vị Kiểm toán viên phải tìm hiểu các thông tin sau: Ngành nghề kinh doanh, các quy định pháp lý và các yếu tố bên ngoài khác, bao gồm cả khuôn khổ về lập và trình bày báo cáo tài chính được áp dụng Đặc điểm của đơn vị, bao gồm: Lĩnh vực hoạt động; Loại hình sở hữu và bộ máy quản trị; Các hình thức đầu tư mà đơn vị đang và sẽ tham gia, kể cả đầu tư vào các đơn vị có mục đích đặc biệt; Cơ cấu tổ chức, sản xuất kinh doanh và quản lý và cơ cấu nguồn vốn của đơn vị. Các thông tin này giúp kiểm toán viên hiểu được các nhóm giao dịch, số dư tài khoản và thông tin thuyết minh cần được trình bày trên báo cáo tài chính của đơn vị Các chính sách kế toán mà đơn vị lựa chọn áp dụng và lý do thay đổi (nếu có). Kiểm toán viên phải đánh giá các chính sách kế toán mà đơn vị đang áp dụng có phù hợp với lĩnh vực hoạt động kinh doanh của đơn vị, có nhất quán với khuôn khổ về lập và trình bày báo cáo tài chính và các chính sách kế toán mà các đơn vị trong cùng lĩnh vực hoạt động đang áp dụng hay không Mục tiêu, chiến lược của đơn vị và những rủi ro kinh doanh có liên quan mà có thể dẫn đến rủi ro có sai sót trọng yếu Việc đo lường và đánh giá kết quả hoạt động của đơn vị 1.7.2.2 Kiểm soát nội bộ của đơn vị được kiểm toán: Khi thu thập thông tin về các kiểm soát có liên quan đến cuộc kiểm toán, kiểm toán viên phải đánh giá về mặt thiết kế của các kiểm soát và xác định xem các kiểm soát này đã được thực hiện tại đơn vị hay chưa, bằng cách tiến hành thêm một số thủ tục kiểm toán ngoài việc phỏng vấn các nhân viên của đơn vị. SVTH: Lê Đình Dạ Thi Trang 12 Đánh giá rủi ro trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán BCTC Các thành phần của kiểm soát nội bộ: Môi trường kiểm soát: Kiểm toán viên phải tìm hiểu về môi trường kiểm soát của đơn vị. Trong quá trình tìm hiểu, kiểm toán viên phải đánh giá liệu: Ban Giám đốc, với sự giám sát của Ban quản trị, đã thiết kế và duy trì văn hóa trung thực và hành vi đạo đức hay chưa; Các điểm mạnh của môi trường kiểm soát có kết hợp lại tạo thành cơ sở vững chắc cho các thành phần khác của kiểm soát nội bộ hay không, và các thành phần đó có bị suy yếu do các khiếm khuyết của môi trường kiểm soát hay không. Quy trình đánh giá rủi ro của đơn vị: Kiểm toán viên phải tìm hiểu liệu đơn vị đã có một quy trình để: Xác định rủi ro kinh doanh liên quan tới mục tiêu lập và trình bày báo cáo tài chính; Ước tính mức độ của rủi ro; Đánh giá khả năng xảy ra rủi ro; Quyết định các hành động thích hợp đối với các rủi ro. Các hoạt động kiểm soát liên quan đến cuộc kiểm toán: Kiểm toán viên phải tìm hiểu những hoạt động kiểm soát liên quan đến cuộc kiểm toán mà theo xét đoán của kiểm toán viên là cần thiết để có thể đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu ở cấp độ cơ sở dẫn liệu và thiết kế các thủ tục kiểm toán tiếp theo đối với rủi ro đã đánh giá. Đối với mỗi cuộc kiểm toán, kiểm toán viên không bắt buộc phải tìm hiểu hết toàn bộ các hoạt động kiểm soát liên quan đến từng nhóm giao dịch, số dư tài khoản, thông tin thuyết minh trên báo cáo tài chính hoặc tới từng cơ sở dẫn liệu có liên quan Giám sát các kiểm soát: Kiểm toán viên phải tìm hiểu những phương thức chủ yếu mà đơn vị sử dụng để giám sát kiểm soát nội bộ về lập và trình bày báo cáo tài chính, gồm các hoạt động kiểm soát có liên quan đến cuộc kiểm toán và cách thức đơn vị khắc phục các khiếm khuyết trong các kiểm soát của đơn vị. 1.7.3 Xác định và đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu Để làm cơ sở cho việc thiết kế và thực hiện các thủ tục kiểm toán tiếp theo, kiểm toán viên phải xác định và đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu ở các cấp độ sau:  Cấp độ báo cáo tài chính  Cấp độ cơ sở dẫn liệu của các nhóm giao dịch, số dư tài khoản và thông tin thuyết minh SVTH: Lê Đình Dạ Thi Trang 13