BỘ GIÁO DỤC VÀ ĐÀO TẠO
TRƯỜNG ĐẠI HỌC KINH TẾ TP. HCM
------------------------------
Trương Thị Hạnh Dung
PHƯƠNG HƯỚNG VÀ GIẢI PHÁP VẬN DỤNG
CHUẨN MỰC KẾ TOÁN TỔN THẤT TÀI SẢN
TRONG CÁC DOANH NGHIỆP TẠI VIỆT NAM
Chuyên ngành: Kế toán
Mã số: 60340301
LUẬN VĂN THẠC SĨ KINH TẾ
NGƯỜI HƯỚNG DẪN KHOA HỌC:
TS. NGUYỄN THỊ THU HIỀN
TP. Hồ Chí Minh – Năm 2014
MỤC LỤC
Danh sách các ký hiệu, các chữ viết tắt
Danh mục các bảng biểu và sơ đồ
PHẦN MỞ ĐẦU
CHƯƠNG 1: CƠ SỞ LÝ LUẬN CHO VIỆC VẬN DỤNG CHUẨN MỰC KẾ
TOÁN TỔN THẤT TÀI SẢN TRONG CÁC DOANH NGHIỆP (DN) TẠI VIỆT
NAM
1.1 Lược sử quá trình hình thành và phát triển Chuẩn mực kế toán quốc tế về
tổn thất tài sản (TTTS):................................................................................................. 7
1.2 Nội dung cơ bản của CM TTTS: ...................................................................... 11
1.2.1
1.2.2
Các khái niệm cơ bản: ................................................................................. 11
Nội dung cơ bản chuẩn mực:...................................................................... 12
1.2.2.1
1.2.2.2
1.2.2.3
1.2.2.4
1.2.2.5
1.2.2.6
1.2.2.7
1.2.2.8
1.2.2.9
1.3
Phạm vi:..................................................................................................... 12
Đặc điểm và bản chất của tài sản bị đánh giá tổn thất:............................ 14
Thời điểm thực hiện đánh giá TTTS:......................................................... 14
Dấu hiệu nhận biết TTTS: ......................................................................... 16
Xác định giá trị có thể thu hồi:.................................................................. 17
Ghi nhận và đo lường tổn thất tài sản....................................................... 21
Hoàn nhập tổn thất tài sản:....................................................................... 23
Công bố thông tin Tổn thất tài sản:........................................................... 25
Tóm tắt nội dung Chuẩn mực: ................................................................... 27
Kinh nghiệm vận dụng chuẩn mực tổn thất tài sản tại Trung Quốc:........... 28
1.3.1
1.3.2
1.3.3
Khái quát quá trình hội tụ Chuẩn mực kế toán quốc tế tại Trung Quốc: 29
Lược sử quá trình phát triển Chuẩn mực Tổn thất tài sản tại Trung Quốc.
....................................................................................................................... 31
Cách thức vận dụng Chuẩn mực TTTS tại Trung Quốc ........................... 31
1.3.3.1 Những khác biệt trong quy định về TTTS của CM cũ và CM mới: ........... 31
1.3.3.2 Đối chiếu CMKT Trung Quốc và CMKT Quốc tế:.................................... 34
1.3.4
Bài học kinh nghiệm cho Việt Nam:........................................................... 37
Kết luận chương 1 ........................................................................................................... 39
CHƯƠNG 2: THỰC TRẠNG KẾ TOÁN TỔN THẤT TÀI SẢN TRONG CÁC
DOANH NGHIỆP TẠI VIỆT NAM
2.1 Khái quát quá trình hội tụ Chuẩn mực Kế toán Việt Nam với Chuẩn mực
kế toán quốc tế: ............................................................................................................ 40
2.2 Thực trạng kế toán Tổn thất tài sản trong các doanh nghiệp Việt Nam: .... 44
2.2.1
2.2.2
Mục tiêu và phương pháp khảo sát:............................................................ 44
Kết quả khảo sát:.......................................................................................... 45
2.3 Kết quả phỏng vấn ý kiến của chuyên gia về việc vận dụng Chuẩn mực kế
toán Tổn thất tài sản trong các Doanh nghiệp tại Việt Nam: .................................. 52
2.3.1
2.3.2
2.4
Mục tiêu và phương pháp thực hiện:.......................................................... 52
Kết quả phỏng vấn ý kiến chuyên gia: ........................................................ 53
Một số vấn đề về vận dụng Chuẩn mực Tổn thất tài sản: ............................. 55
2.4.1 Nguyên nhân hiện nay Chuẩn mực kế toán Tổn thất tài sản chưa được
ban hành tại Việt Nam: ............................................................................................. 56
2.4.1.1 Nhóm nguyên nhân xuất phát từ đặc thù của Việt Nam:........................... 56
2.4.1.2 Nhóm nguyên nhân xuất phát từ hệ thống Chuẩn mực Kế toán Việt Nam: .
................................................................................................................... 57
2.4.1.3 Nhóm nguyên nhân xuất phát từ vấn đề lợi ích – chi phí:........................ 58
2.4.1.4 Nhóm nguyên nhân xuất phát từ chủ quan người hành nghề kế toán, kiểm
toán: ................................................................................................................... 59
2.4.2
Nam:
Đánh giá khả năng vận dụng Chuẩn mực kế toán Tổn thất tài sản tại Việt
....................................................................................................................... 59
2.4.2.1 Khả năng xuất phát từ sự thay đổi của nền kinh tế:.................................. 60
2.4.2.2 Khả năng xuất phát từ sự phát triển của các tổ chức, các hiệp hội ngành
nghề, các liên kết chính trị:..................................................................................... 61
2.4.2.3 Khả năng xuất phát từ thuận lợi nước đi sau:........................................... 62
2.4.2.4 Khả năng xuất phát từ đội ngũ hành ngh ề: ............................................... 62
Kết luận chương 2 ........................................................................................................... 63
CHƯƠNG 3: PHƯƠNG HƯỚNG VÀ GIẢI PHÁP VẬN DỤNG CHUẨN MỰC KẾ
TOÁN TỔN THẤT TÀI SẢN TRONG CÁC DOANH NGHIỆP TẠI VIỆT NAM
3.1 Các quan điểm về vận dụng Chuẩn mực kế toán Tổn thất tài sản trong các
doanh nghiệp tại Việt Nam: ........................................................................................ 64
3.1.1 Vận dụng Chuẩn mực kế toán về Tổn thất tài sản trong các doanh nghiệp
trên cơ sở tuân thủ Luật pháp Việt Nam và định hướng phát triển kế toán quốc
gia:
....................................................................................................................... 64
3.1.2 Vận dụng Chuẩn mực kế toán về Tổn thất tài sản trong các doanh nghiệp
trên cơ sở hội tụ với Chuẩn mực kế toán quốc tế: ................................................... 65
3.1.3 Vận dụng Chuẩn mực kế toán về Tổn thất tài sản nhằm đạt được mục tiêu
đáp ứng nhu cầu của các đối tượng sử dụng thông tin tài chính của các doanh
nghiệp: ....................................................................................................................... 65
3.1.4 Vận dụng Chuẩn mực kế toán về Tổn thất tài sản trên cơ sở đảm bảo tính
khả thi trong thực tế: ................................................................................................. 66
3.2 Phương hướng vận dụng Chuẩn mực kế toán Tổn thất tài sản trong các
doanh nghiệp tại Việt Nam: ........................................................................................ 67
3.2.1 Đối với nhóm nguyên nhân từ đặc thù của Việt Nam: .............................. 67
3.2.2 Đối với nhóm nguyên nhân xuất phát từ hệ thống Chuẩn mực Kế toán
Việt Nam: ................................................................................................................... 68
3.2.3 Đối với nhóm nguyên nhân trong vấn đề lợi ích – chi phí ........................ 72
3.2.4 Đối với nhóm nguyên nhân về chủ quan người hành nghề kế toán, kiểm
toán
....................................................................................................................... 72
3.3 Các giải pháp và kiến nghị vận dụng Chuẩn mực kế toán Tổn thất tài sản
trong các doanh nghiệp tại Việt Nam: ....................................................................... 73
3.3.1
3.3.2
3.4
Bổ sung, điều chỉnh Luật và Chuẩn mực chung: ...................................... 73
Ban hành mới chuẩn mực kế toán về Tổn thất tài sản:............................. 75
Điều kiện thực hiện các giải pháp .................................................................... 78
3.4.1
3.4.2
Một số điều chỉnh đối với các Chuẩn mực liên quan: ............................... 78
Nâng cao chất lượng nguồn nhân lực hành nghề kế toán – kiểm toán: .. 79
Kết luận chương 3 ........................................................................................................... 80
KẾT LUẬN CHUNG
TÀI LIỆU THAM KHẢO
PHỤ LỤC
Phụ lục 1: Các ví dụ minh họa cho Chuẩn mực kế toán Tổn thất tài sản
Phụ lục 2: Hệ thống Chuẩn mực kế toán Việt Nam theo nhóm
Phụ lục 3 : Bảng hỏi khảo sát người hành nghề
Phần 1: Khảo sát Kế toán tại các doanh nghiệp
Phần 2: Khảo sát Kiểm toán viên
Phụ lục 4: Bảng hỏi phỏng vấn chuyên gia
DANH SÁCH CÁC CHỮ VIẾT TẮT
BCĐKT: Bảng cân đối kế toán
BCKQHĐKD: Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh
BCTC: Báo cáo tài chính
CA (carrying amount): Giá trị còn lại
CGU (cash – generating unit): Đơn vị tạo ra tiền
CM: Chuẩn mực
DN: Doanh nghiệp
EU Directives: Chỉ thị Châu Âu
FASB (Financial Accounting Standards Board): Hội đồng Chuẩn mực kế toán tài
chính Mỹ
HTKT: Hệ thống kế toán
IASB (International Accounting Standards Board): Hội đồng Chuẩn mực kế toán
Quốc tế
IASC (International Accounting Standards Committee): Ủy ban Chuẩn mực kế toán
Quốc tế
KTV: Kiểm toán viên
PP: Phương pháp
RA (recoverable amount): Giá trị có thể thu hồi
SFAS (Statement Of Financial Accounting Standards): Chuẩn mực kế toán tài chính
của Mỹ
TQ: Trung Quốc
TSCĐ: Tài sản cố định
TSVH: Tài sản vô hình
TTTS: Tổn thất tài sản
VCSH: Vốn chủ sở hữu
VN: Việt Nam
DANH SÁCH CÁC HÌNH VẼ VÀ BẢNG BIỂU
HÌNH VẼ:
Sơ đồ 1.1. Sơ đồ đo lường tổn thất theo IAS 36
Sơ đồ 1.2. Sơ đồ ghi nhận tổn thất tài sản theo IAS 36
Sơ đồ 1.3 Sơ đồ tóm tắt nội dung Chuẩn mực kế toán Tổn thất tài sản
BẢNG BIỂU:
Bảng 1.1. Lược sử quá trình phát triển Chuẩn mực kế toán quốc tế 36 – Tổn thất
tài sản
Bảng 1.2. Phạm vi điều tiết của Chuẩn mực Tổn thất tài sản (IAS 36)
Bảng 1.3 Cơ sở đánh giá trong Chuẩn mực kế toán Tổn thất tài sản và quy định về
hoàn nhập Tổn thất.
Bảng 1.4. Bảng đối chiếu Chuẩn mực kế toán Trung Quốc cũ và m ới về kế toán
Tổn thất tài sản.
Bảng 1.5. Bảng đối chiếu Chuẩn mực kế toán Trung Quốc và Chuẩn mực kế toán
Quốc tế về kế toán Tổn thất tài sản.
Bảng 3.1. Kiến nghị nội dung Chuẩn mực kế toán Tổn thất tài sản tại VN
1
PHẦN MỞ ĐẦU
I.
TÍNH CẤP THIẾT CỦA ĐỀ TÀI:
Ngày 18/3/2013, Thủ tướng Chính phủ đã ban hành Quyết định 480/2013/QĐ –
TTg phê duyệt Chiến lược kế toán – kiểm toán đến năm 2020, tầm nhìn 2030 với một
trong những quan điểm chính là “hoàn thiện khuôn khổ pháp lý hệ thống chuẩn mực,
phương pháp nghiệp vụ phù hợp với nền kinh tế thị trường đang phát triển của Việt Nam,
hòa nhập với thông lệ quốc tế” từ đó đề ra nhiệm vụ cụ thể: Xây dựng, ban hành chuẩn
mực kế toán (CMKT) và kiểm toán của Việt Nam phù hợp với thông lệ quốc tế và điều
kiện của Việt Nam. Đối với lĩnh vực kế toán cần: “Cập nhật và xây dựng mới các chuẩn
mực kế toán doanh nghiệp. Trong đó giai đoạn 2012 - 2015 hoàn thành cập nhật 26 chuẩn
mực kế toán đã ban hành; giai đoạn 2016 - 2020 xây dựng và ban hành đầy đủ các chuẩn
mực kế toán còn lại, đồng thời xem xét hướng dẫn việc áp dụng chuẩn mực đối với các
doanh nghiệp ho ạt động đặc thù”.
Các chuẩn mực kế toán quốc tế (International Accounting Standards - IAS) và
chuẩn mực báo cáo tài chính quốc tế (International Financial Reporting Standards IFRS) ngày càng được chấp nhận rộng rãi trên thế giới. Việc hiểu biết về các ch uẩn mực
quốc tế không chỉ giúp cho công tác kế toán, kiểm toán tại các công ty đa quốc gia áp
dụng IAS/IFRS mà còn hữu ích cho việc nghiên cứu phát triển kế toán Việt Nam. Tuy
nhiên, hiện nay hệ thống CMKT Việt Nam hiện hành còn tồn tại những bất cập nhất định.
Hệ thống Chuẩn mực kế toán Việt Nam xưa nay được cho là phù hợp với thông lệ kế
toán quốc tế, tạo niềm tin cho các nhà đầu tư nước ngoài góp phần thúc đẩy đầu tư nước
ngoài vào Việt Nam. Để có thể đáp ứng với sự đa dạng và thay đổi nhanh chóng của cá c
nền kinh tế, Ủy ban Chuẩn mực BCTC quốc tế trong nhiều năm qua đã ko ngừng ban
hành, sửa đổi bổ sung, thay thế các CMKT quốc tế để đáp ứng đòi hỏi về tính minh bạch
thông tin trong điều kiện phát sinh những giao dịch mới hết sức phức tạp. Do đó, đã xuất
hiện nhiều điểm khác biệt lớn giữa CMKT Việt Nam và CMKT quốc tế hiện hành. Điển
hình như một số chuẩn mực kế toán quốc tế đã được ban hành nhưng Việt Nam vẫn chưa
2
xúc tiến nghiên cứu, soạn thảo để có thể ứng phó với những tình huống, bối cảnh mới
phát sinh trong các doanh nghiệp. Những chuẩn mực này có thể kể tới như: Tổn thất tài
sản (IAS 36), Nông nghiệp (IAS 41), Thanh toán trên cơ sở cổ phiếu (IFRS 2)...
Dựa trên bối cảnh kế toán nước ta và tinh thần hướng dẫn của Chính phủ trong
chiến lược đến 2020 và tầm nhìn 2030, đề tài “Phương hướng và giải pháp vận dụng
Chuẩn mực kế toán Tổn thất tài sản trong các doanh nghiệp tại Việt Nam” là cần thiết đối
với tính thống nhất cũng như tính đồng bộ trong hệ thống chuẩn mực kế toán Việt Nam,
đảm bảo nhu cầu của các đối tượng sử dụng, giúp nâng cao tính so sánh được và chất
lượng Báo cáo tài chính của các doanh nghiệp Việt Nam đối chiếu với quốc tế.
II.
MỤC TIÊU VÀ PHẠM VI NGHIÊN CỨU:
Luận văn này sử dụng phương pháp luận của lý thuyết kế toán quy chuẩn
(normative accounting theory), phương pháp tiếp cận diễn dịch (deductive model) trong
nghiên cứu việc vận dụng Chuẩn mực kế toán quốc tế về Tổn thất tài sản trong bối cảnh
Việt Nam chưa xây dựng chuẩn mực này.
III.
PHƯƠNG PHÁP NGHIÊN CỨU:
Thời kỳ kế toán quy chuẩn là một giai đoạn trong quá trình phát triển nghiên cứu
khoa học kế toán. Vào cuối thập niên 1960, dựa trên ứng dụng kinh tế học vào kế toán,
các nghiên cứu kế toán quy chuẩn phát triển mạnh. Lý thuyết kế toán quy chuẩn tập trung
vào giải quyết vấn đề “kế toán cần phải như thế nào?” thay vì “kế toán đang được làm thế
nào?”. Hai nội dung cơ bản của lý thuyết này là: Phê phán giá gốc và đi tìm các lý thuyết
định giá mới trong kế toán, đặc biệt là trong điều kiện nền kinh tế lạm phát. Các mô hình
định giá ngoài giá gốc ra đ ời trong giai đoạn này; Đề xuất một khuôn mẫu lý thuyết kế
toán như một lý thuyết cấu trúc về kế toán. Xuất phát từ việc định nghĩa bản chất và ý
nghĩa của kế toán, các nghiên cứu xác định mục đích kế toán và từ đó đưa ra các nguyên
tắc kế toán. Các nghiên cứu này làm nền tảng cho việc phát triển các khuôn mẫu lý thuyết
3
kế toán của Hội đồng Chuẩn mực Kế toán Tài chính Hoa Kỳ (FASB) và Ủy Ban Chuẩn
mực Kế toán Quốc tế (IASC) sau này.
Sang tới thập niên 1970, kế toán quy chuẩn bị phê phán vì: Các giả thiết kh ông
được kiểm định bằng thực nghiệm; Các lập luận mang tính diễn dịch phụ thuộc vào sự
xét đoán chủ quan (Vũ Hữu Đức, 2010). Tuy nhiên, không thể phủ nhận những đóng góp
của lý thuyết kế toán quy chuẩn trong quá trình phát triển nghiên cứu khoa học kế toán .
Hiện nay tại Việt Nam, hệ thống chuẩn mực kế toán vẫn còn nhiều chỗ hổng, chưa bắt
kịp với sự phát triển Chuẩn mực kế toán quốc tế nhằm đáp ứng xu thế nền kinh tế toàn
cầu hóa, các nghiên cứu theo hướng Lý thuyết kế toán quy chuẩn vẫn còn hữu ích trong
việc hướng tới một hệ thống kế toán hoàn chỉnh, hội tụ với quốc tế và thiết lập những
chuẩn để kế toán viên doanh nghiệp thực hành theo. Đây cũng chính là quan điểm xây
dựng đề tài Phương hướng và giải pháp vận dụng Chuẩn mực kế toán Tổn thất tài sản
(IAS 36) tại Việt Nam.
Dựa vào lập luận của Lý thuyết kế toán quy chuẩn như trên, phương pháp luận sử
dụng trong luận văn là nghiên cứu định tính : khảo sát thực trạng kế toán tổn thất tài sản
trong các doanh nghiệp Việt Nam, thông qua phỏng vấn sâu người hành nghề đã từng
làm qua phần hành đánh giá tổn thất tài sản , và các chuyên gia trong lĩnh vực kế toán tài
chính, sau đó rút ra phương hướng và giải pháp cho đề tài.
Đối với nội dung phỏng vấn người hành nghề, tác giả chia làm 2 nhóm đối tượng:
Nhóm đối tượng kế toán viên tại các doanh nghiệp, loại hình doanh nghiệp (DN)
được chọn khảo sát trãi đ ều ở các dạng: doanh nghiệp sản xuất (6 DN), doanh
nghiệp dịch vụ (5 DN), doanh nghiệp xây lắp (4 DN), doanh nghiệp thương mại (2
DN). Kế toán viên được lựa chọn là kế toán tổng hợp hoặc kế toán tài sản cố định
hoặc người có kinh nghiệm lâu năm trong nghề.
4
Nhóm đối tượng kiểm toán viên (KTV) tại các công ty kiểm toán: KPMG (4
KTV), Earnst and Young (13 KTV), PWC (1 KTV), Deloitte (1 KTV), Grant
Thorton (2 KTV), BDO (1 KTV), A&C (1 KTV). Kiểm toán viên được lựa chọn
là những người có 2 năm kinh nghiệm trở lên, đã từng dẫn dắt nhóm kiểm toán
hoặc là phó trưởng phòng kiểm toán.
Đối với nội dung phỏng vấn chuyên gia, tác giả mời các Chuyên gia có thâm niên
trong nghiên cứu và kinh nghiệm thực tế, hiện đang làm việc tại Trường Đại học (ĐH)
Kinh tế TP HCM (2 PGS TS), ĐH Mở TP HCM (1 PGS TS), ĐH Kinh tế Luật (1 TS),
công ty kiểm toán KPMG (2 giám đốc phòng Kiểm toán).
Luận văn sử dụng công cụ thống kê mô tả và bảng ghi ché p phỏng vấn để phân
tích dữ liệu.
IV.
KẾT QUẢ VÀ HẠN CHẾ CỦA NGHIÊN CỨU
Tổng kết lý thuyết:
Theo tìm hiểu của tác giả, trước thời điểm tác giả thực hiện đề tài, chưa có công
trình nghiên cứu nào tại Việt Nam thực hiện chuyên sâu về Chuẩn mực tổn thất tài sản.
Tuy nhiên, tác giả đã tham khảo phương pháp luận của hai luận văn sau đây:
Ngô Thị Thùy Trang, 2012. Phương hướng và giải pháp vận dụng giá trị hợp lý
trong kế toán doanh nghiệp Việt Nam. Luận văn Thạc sĩ. Trư ờng Đại học Kinh tế
TP HCM.
Trần Thị Phương Thanh, 2012. Các giải pháp mang tính định hướng cho việc xác
lập khung pháp lý về giá trị hợp lý áp dụng trong hệ thống kế toán doanh nghiệp
Việt Nam. Luận văn Thạc sĩ. Trư ờng Đại học Kinh tế Thành phố Hồ Chí Minh.
5
Những đóng góp của Luận văn:
Tổng kết lịch sử phát triển kế toán tổn thất tài sản.
Giải thích nội dung chuẩn mực kế toán Tổn thất tài sản.
Đề xuất phương hướng và giải pháp vận dụng Chuẩn mực về TTTS, phù hợp với
tình hình thực tế tại VN, đáp ứng Chiến lược kế toán – kiểm toán đến năm 2020,
tầm nhìn 2030 của Chính phủ đề ra cũng như tinh thần hướng dẫn của quốc tế.
Hạn chế của luận văn:
Vì Chuẩn mực kế toán tổn thất tài sản chưa được ban hành tại Việt Nam nên các
công ty có thực hiện phần hành này không phổ biến, tác giả cũng không có nhiều mối
quan hệ để thực hiện một nghiên cứu rộng và sâu, nên số lượng chuyên gia được mời
phỏng vấn cũn g như mẫu kiểm, kế toán viên được mời để giúp tác giả trả lời những câu
hỏi khảo sát thực trạng cũng không nhiều. Ngoài ra, vì tác giả không có điều kiện tiếp
xúc với cơ quan ban hành chuẩn mực nên trong đối tượng khảo sát không bao gồm nhóm
tổ chức lập quy chịu trách nhiệm ban hành chuẩn mực kế toán tại Việt Nam. Điều này
dẫn tới nội dung khảo sát thực trạng kế toán tổn thất tài sản không toàn diện, không khái
quát được hết các vấn đề.
Về mặt phương pháp, có nhiều câu hỏi cần thiết phải được đặt ra nhưng do tầm
hiểu biết có giới hạn, tác giả không biết cách giải quyết để có thể đưa vào đề tài. Ví dụ
như: “điều kiện cần và đủ để vận dụng Chuẩn mực TTTS tại Việt Nam là gì?” để xét
được tính khả thi của Chuẩn mực này tại Việt Nam trong điều kiện hiện tại. Chí nh vì vậy,
đề tài chỉ đơn thuần vận dụng lập luận của lý thuyết kế toán chuẩn tắc để phát triển
nghiên cứu.
Thêm vào đó, vì hạn chế về mặt thời gian và khả năng nghiên cứu của tác giả còn
non kém nên không tránh khỏi những sai sót khách quan và chủ quan, điển hình như có
nhiều thuật ngữ tài chính sử dụng trong các phương pháp xác định Giá trị hợp lý trừ chi
6
phí bán và Giá trị sử dụng trong thực tế (mục 2.2.2), nhưng tác giả vẫn chưa ghi chú kèm
theo những chú thích hoặc ví dụ minh họa rõ ràng để người đọc tiện theo dõi . Cũng có
những vấn đề cần đi sâu vào chi tiết về nội dung bản chất của Chuẩn mực để giải thích,
minh họa kỹ tác giả cũng chưa hoàn thiện được.
Cuối cùng, thời điểm tác giả hoàn thành luận văn là ngày 1/10/2013, cùng thời
điểm Bộ Tài chính nướ c ta ban hành Dự thảo về việc sửa đổi, bổ sung và ban hành mới
một số CMKT (ra ngày 3/10/2013), tác giả không có điều kiện tiếp cận nguồn Dự thảo
này nên một số giải pháp trong chương 3 chưa điều chỉnh những cập nhật có liên quan,
như với dự thảo sửa đổi, bổ sung nội dung của VAS 03, VAS 04 (nội dung Điều kiện
thực hiện các giải pháp).
V.
KẾT CẤU CỦA LUẬN VĂN:
Luận văn gồm 81 trang, và có kết cấu như sau:
Phần mở đầu
Chương 1: Cơ sở lý luận cho việc vận dụng Chuẩn mực kế toán tổn thất tài sản
trong các doanh nghiệp tại Việt Nam
Chương 2: Thực trạng Kế toán tổn thất tài sản trong các doanh nghiệp tại Việt
Nam
Chương 3: Phương hướng và giải pháp vận dụng Chuẩn mực kế toán tổn thất tài
sản trong các doanh nghiệp tại Việt Nam
Kết luận
Tài liệu tham khảo
Phụ lục
7
CHƯƠNG 1: CƠ SỞ LÝ LUẬN CHO VIỆC VẬN DỤNG CHUẨN MỰC KẾ
TOÁN TỔN THẤT TÀI SẢN TRONG CÁC DOANH NGHIỆP (DN) TẠI VIỆT
NAM
1.1 Lược sử quá trình hình thành và phát triển Chuẩn mực kế toán quốc tế về
tổn thất tài sản (TTTS):
Nguồn gốc kế toán TTTS có lịch sử từ lâu đời từ thời kỳ Phục Hưng ở Ý. Năm
1494, Joe Parson – cha đẻ của kế toán hiện đại – đã đề xuất tư tưởng không được đánh
giá quá cao (overestimate) hàng tồn kho trong cuốn sách “Comprehensive Mathematics”
của ông (LIU Zhi Bin and LI Jing, 2008). Kế toán TTTS gắn với mô hình giá gốc. Khi
DN có ý định đầu tư lâu dài, phương pháp (PP) truyền thống của giá gốc là phân bổ tiền
đầu tư thông qua khấu hao. PP khấu hao là hệ thống phân bổ giá gốc đầu tư cho suốt đời
sống kinh tế của khoản đầu tư đó, phản ánh hình thức bên ngoài mà không phản ánh được
sự thay đổi giá hiện hành của tài sản. Kế toán tổn thất bổ sung cho khấu hao tài sản khi
mà giá trị ghi sổ của tài sản (giá trị còn lại sau khi trừ khấu hao lũy kế) lớn hơn giá trị có
thể thu hồi của chính tài sản. Vì vậy khái niệm ghi giảm giá trị tài sản (write-down) phát
triển gắn liền với việc phát triển khái niệm khấu hao. Nhu cầu các kỹ thuật kế toán đặc
biệt đối với tài sản cố định(TSCĐ) gia tăng cùng với sự tăng trưởng các ngành công
nghiệp tăng cường vốn đầu tư trong suốt thời kỳ cách mạng công nghiệp. Một vài PP kế
toán được áp dụng và khấu hao là một trong các PP đó. Khấu hao được sử dụng rộng rãi
từ thế kỷ 19, nhưng không bị bắt buộc tại nhiều quốc gia cho đến nửa đầu thế kỷ 20. Một
trong những cơ sở pháp lý sớm nhất về việc hạch toán chi phí định kỳ đối với TSCĐ là
Luật doanh nghiệp của Đức năm 1884. Tuy nhiên khi đó có bằng chứng chỉ ra các công
ty hạch toán chi phí bất thường cho những lý do khác, chẳng hạn ghi nhận giảm giá trị mà
không xảy ra. Chi phí bất thường này được thực hành chấp nhận nhưng quy định không
cho phép vào đầu thế kỷ 20. Luật DN của Đức năm 1937 cho phép ghi giảm giá trịtài sản
do tổn thất mà một số tác giả khẳng định đó chính là kế toán TTTS. Quy định tổn thất tài
8
sản một cách rõ ràng được đưa vào Luật DN của Đức năm 1965. Luật DN Đức 1965
được biết đến như mô hình trong Chỉ Thị 4 EU.
Sự phát triển kế toán TTTS tại UK và US lại theo cách khác. Việc phát triển các
quy định kế toán trong Luật Công ty (Mỹ hoặc Anh) chậm hơn ở Đức (khoảng những
năm 1930). Tuy nhiên khi kết thúc khủng hoảng phố Wall, kỷ nguyên của các nhà lập
quy kế toán bắt đầu. Những năm đầu tiên các chuyên gia kế toán phản đối mạnh kế toán
giảm giá trịtài sản. Sau hàng thập kỷ đấu tranh, kế toán giảm giá trịtài sản chỉ được xử lý
một cách rời rạc trong lý thuyết kế toán ở Hoa Kỳ. Về giảm giá trị do tổn thất đối với Tài
sản vô hình và Lợi thế thương mại được trình bày rõ trong US. GAAP.
Tranh luận mới về kế toán TTTS lại bắt đầu vào những năm 1980 cùng với thời
gian dự án về Khuôn mẫu khái niệm kế toán kết thúc. Việc tranh luận bắt đầu từ việc gia
tăng quy mô và tần suất ghi nhận tổn thất và thực hành khác nhau. Thách thức quan trọng
nhất với FASB (Hội đồng Chuẩn mực kế toán tài chính của Mỹ) là xác định giới hạn của
kế toán TTTS nhằm chấm dứt sự bất hợp lý trong thực hành. SFAS 121 (Chuẩn mực kế
toán tài chính của Mỹ) (1995) khai sinh chuẩn mực kế toán về TTTS (bắt đầu từ 1990,
Dự thảo năm 1993). Sau đó SFAS 144 (2001) thay thế SFAS 121.
Lịch sử quá trình hình thành và phát triển Chuẩn mực kế toán quốc tế về TTTS
(IAS 36) thì ngắn gọn hơn, chỉ mới được chuẩn mực hóa và ứng dụng trong khoảng 20
năm gần đây. Ủy ban Chuẩn mực Kế toán Quốc tế (IASC) được thành lập năm 1973 với
mục tiêu tạo sự hòa hợp giữa các nguyên tắc kế toán trên toàn thế giới. Trong thập niên
hoạt động đầu, cơ chế chính của tổ chức này là hướng dẫn các nhà soạn thảo chuẩn mực
quốc gia. Sự phát triển của Chuẩn mực Kế toán quốc tế (IAS) là mẫu số chung nhỏ nhất
cho sự tồn tại của các thể chế kế toán khác nhau trên toàn thế giới. Trong Chỉ thị EU (EU
Directive) và trong tập quán kế toán Đức đã tồn tại việc ghi nhận nghĩa vụ giảm giá trị
(write – down obligation), trong khi tập quán kế toán Hoa Kỳ và Anh lại quy định rất ít
về vấn đề này đòi h ỏi IASC phải có những văn bản hướng dẫn cụ thể hơn.
Chuẩn mực đầu tiên về tài sản cố định, IAS 16 Bất động sản, nhà xưởng và máy
móc thiết bị có hiệu lực từ năm 1983, quy định một số vấn đề liên quan những khoản tổn
9
thất do giảm giá trị tuy nhiên tinh thần của văn bản này vẫn còn một vài mâu thuẫn. Đoạn
4 của Chuẩn mực quy định “nếu một khoản tổn thất vĩnh vi ễn (…) làm cho giá trị có thể
thu hồi thấp hơn giá trị còn lại thuần, giá trị còn lại thuần cần được ghi giảm xuống bằng
giá trị có thể thu hồi và khoản chênh lệch ghi nhận ngay vào thu nhập”. Trong phần giải
thích chuẩn mực (đoạn 20) khoản tổn thất vĩnh viễn này được cho là liên quan tới điều
kiện vật lý của tài sản: “Nếu sự hữu ích của một khoản mục hoặc một nhóm khoản mục
bị tổn thất vĩnh viễn vì hư hỏng hoặc kỹ thuật lỗi thời, (…)”. Dựa vào đoạn này ta sẽ
không xác định được một sự giảm giá do giá của tài sản được quan sát đã gi ảm có phải là
một lý do để ghi nhận tổn thất hay không.
Sau đó, IAS 16 được chỉnh sửa toàn diện năm 1993. Trong đó chỉnh sửa quan
trọng nhất liên quan tới các khoản giảm giá trị, văn bản mới không còn quy định khoản
tổn thất vĩnh viễn như là một chuẩn ghi nhận nữa. IAS 16 – phiên bản 1993 đòi hỏi ghi
nhận một khoản giảm giá nếu giá trị có thể thu hồi “giảm dưới giá trị còn lại” (đoạn 56).
Đoạn giải thích của lần này cũng giống bản cũ nhưng đã b ỏ đi hai từ “vĩnh viễn” trước
hai từ “tổn thất”. “Các yếu tố kinh tế khác” được liệt kê thêm vào trong những nguyên
nhân gây ra tổn thất, vì thế sự giảm giá vật lý của tài sản không được coi như một điều
kiện ghi nhận tổn thất nữa.
Tiếp theo, IAS 16 – phiên bản năm 1996 trình bày những giải thích rõ rànghơn các
phiên bản cũ v ề hệ thống tổn thất do giảm giá trị của TSCĐ. Nghĩa v ụ ghi nhận đảo tổn
thất (đoạn 59) được quy định rõ “khi có những tình huống và sự kiện dẫn tới dấu hiệu
giảm giá trị hoặc thanh lý chấm dứt và có bằng chứng thuyết phục rằng những tình huống
và sự kiện mới này sẽ còn tiếp diễn trong tương lai định đoán được”. Phiên bản này cũng
cho phép những đơn vị đo lường tổng hợp và đo lường giá trị có thể thu hồi bằng những
dòng tiền chiết khấu (Erlend Kvaal, 2005).
Đến năm 1998, IAS 36 về Tổn thất tài sản chính thức được ban hành, có hiệu lực
vào ngày 1/7/1999. Chuẩn mực này đưa ra các thủ tục cho doanh nghiệp áp dụng nhằm
đảm bảo rằng giá trị còn lại của tài sản không vượt quá giá trị có thể thu hồi. Chuẩn mực
cũng nêu lên phương pháp xác đ ịnh giá trị có thể thu hồi của tài sản, đồng thời quy định
10
kế toán việc ghi nhận, trình bày và công bố các khoản tổn thất tài sản một cách hoàn
chỉnh nhất. IAS 36 được hiệu đính lần đầu tiên vào năm 2004 và sau đó trong các năm
2008, 2009, 2010 đã đư ợc tiếp tục bổ sung theo chương trình “Hoàn thi ện hàng năm đối
với IFRS” (Nguyễn Thế Lộc và Vũ Hữu Đức, 2010) cụ thể những lần sửa đổi được tóm
tắt bằng bảng sau:
Bảng 1.1. Lược sử quá trình phát triển Chuẩn mực kế toán quốc tế 36 – Tổn thất
tài sản
Thời gian
Sự phát triển Chuẩn mực
ban hành
TTTS
5/ 1997
6/ 1998
Ghi chú
Dự thảo Chuẩn mực E55 Tổn
thất tài sản
Ban hành IAS 36 Tổn thất tài
Có hiệu lực cho BCTC của các kỳ bắt đầu
sản
sau ngày 1/7/1999
Áp dụng cho LTTM và Tài sản vô hình
phát sinh từ giao dịch hợp nhất kinh doanh
31/3/ 2004 Cải tiến IAS 36 Tổn thất tài sản
với những hợp đồng kí sau ngày
31/3/2004, và cho tất cả các tài sản khác
trong tương lai bắt đầu từ kỳ báo cáo năm
đầu tiên trong hoặc sau ngày 31/3/2004
Sửa đổi theo chương trình Hoàn
22/5/2008
thiện IFRS năm 2007 (công bố
Có hiệu lực cho kỳ báo cáo năm bắt đầu
các ước tính sử dụng để tính
trong hoặc sau ngày 1/1/2009
toán giá trị có thể thu hồi)
Sửa đổi theo chương trình Hoàn
16/4/2009
thiện IFRS năm 2009 (các đơn
vị (đo lường) kế toán đánh giá
Có hiệu lực cho kỳ báo cáo năm bắt đầu
trong hoặc sau ngày 1/1/2010
11
tổn thất LTTM sử dụng khái
niệm bộ phận theo IFRS 8 trước
khi tập hợp thành nhóm)
Sửa đổi nội dung Công bố giá
29/5/2013
trị có thể thu hồi đối với tài sản Có hiệu lực cho kỳ báo cáo năm bắt đầu
phi tài chính (đòi hỏi giải thích trong hoặc sau ngày 1/1/2014
rõ ràng các công bố)
Nguồn: (Deloitte)http://www.iasplus.com/en/standards/ias/ias36
1.2 Nội dung cơ bản của CM TTTS:
1.2.1 Các khái niệm cơ bản:
Phạm vi IAS 36 đề cập đến các khái niệm về tổn thất tài sản và các khái niệm liên
quan như sau:
Tổn thất tài sản (impairment loss): số tiền chênh lệch cao hơn giữa giá trị còn lại
và giá trị có thể thu hồi của tài sản hoặc đơn vị tạo ra tiền.
Đơn vị tạo ra tiền (cash – generating unit): nhóm tài sản nhỏ nhất có thể xác định
được tạo ra luồng tiền vào độc lập với các luồng tiền vào được tạo ra bởi tài sản hoặc
nhóm tài sản khác.
Giá trị có thể thu hồi (recoverable amount): giá trị cao hơn giữa giá trị hợp lý trừ
chi phí bán và giá trị sử dụng.
Giá trị hợp lý trừ đi chi phí bán (fair value less costs to sell): số tiền thu được từ
việc bán tài sản hoặc đơn vị tạo ra tiền trong sự hiểu biết đầy đủ và tự nguyện của các bên
tham gia trừ đi chi phí cho việc thanh lý tài sản đó.
Chi phí thanh lý (costs of disposal): chi phí tham gia trực tiếp vào việc thanh lý
tài sản hoặc đơn vị tạo ra tiền không tính chi phí tài chính và chi phí thuế thu nhập doanh
nghiệp.
Giá trị sử dụng (value in use): hiện giá (present value) của dòng tiền trong tương
lai dự tính thu được từ tài sản hoặc đơn vị tạo ra tiền.
12
Lợi thế thương mại (LTTM) (goodwill)(*): phát sinh trong giao dịch hợp nhất
kinh doanh (IFRS 03 – Hợp nhất kinh doanh) thể hiện số tiền thanh toán bởi bên mua để
có được lợi ích kinh tế trong tương lai từ những tài sản mà những tài sản này không thể
xác định được và không ghi nhận được một cách riêng lẽ. Về bản chất, LTTM là khoản:
Không tạo ra dòng tiền vào riêng lẻ từ những tài sản khác,
Thường đóng góp cho dòng tiền vào thông qua các đơn vị tạo ra tiền,
Đôi khi có thể xác định trực tiếp nhưng chỉ thông qua các nhóm đơn vị tạo ra tiền.
(*)Ở đây cần lưu ý: LTTM có hai nguồn khởi tạo: LTTM phát sinh trong quá trình
hợp nhất kinh doanh và LTTM nội sinh. Theo quy định của IAS 38 – Tài sản vô hình,
LTTM nội sinh (còn gọi là LTTM được tạo ra từ nội bộ doanh nghiệp) không được ghi
nhận là tài sản. Căn cứ vào IAS 38 – định nghĩa tài sản vô hình: tài sản vô hình là tài sản
phi tiền tệ có thể xác định và không có hình thái vật chất. Đặc điểm cơ bản của tài sản vô
hình là: là nguồn lực có thể kiểm soát và mang lại lợi ích kinh tế trong tương lai cho
doanh nghiệp, không có hình thái vật chất và có thể xác định được. LTTM được tạo ra từ
nội bộ DN không được ghi nhận là tài sản vì nó không phải là nguồn lực có thể xác định
được, không được đánh giá một cách đáng tin cậy và DN không kiểm soát được. Chính vì
vậy những nội dung tiếp theo khi đề cập tới LTTM chính là đề cập tới LTTM phát sinh
trong quá trình hợp nhất kinh doanh, tác giả không nhắc thêm các vấn đề liên quan tới
LTTM nội sinh.
Thị trường hoạt động (active market): tồn tại khi thỏa mãn những điều kiện sau:
đối tượng mua bán trên thị trường có tính tương đồng có sẵn người mua và người bán vào
bất kỳ lúc nào, giá cả được công bố rộng rãi.
1.2.2 Nội dung cơ bản chuẩn mực:
1.2.2.1Phạm vi:
Phạm vi điều tiết của chuẩn mực TTTS –lan tỏa rất rộng ở các khoản mục trên
BCTC như đất đai, nhà cửa, trang thiết bị … những tài sản này lại chiếm tỷ trọng lớn trên
tổng tài sản – có thể được tóm tắt qua bảng sau:
- Xem thêm -