Tài liệu Luận văn thạc sĩ sai lệch lợi nhuận sau thuế trên bctc trước và sau kiểm toán của các công ty niêm yết

BỘ GIÁO DỤC VÀ ĐÀO TẠO TRƯỜNG ĐẠI HỌC KINH TẾ TP. HỒ CHÍ MINH -----***----- PHAN TIẾN QUÂN SAI LỆCH LỢI NHUẬN SAU THUẾ TRÊN BCTC TRƯỚC VÀ SAU KIỂM TOÁN CỦA CÁC CÔNG TY NIÊM YẾT LUẬN VĂN THẠC SỸ KINH TẾ TP. Hồ Chí Minh – Năm 2013 BỘ GIÁO DỤC VÀ ĐÀO TẠO TRƯỜNG ĐẠI HỌC KINH TẾ TP. HỒ CHÍ MINH -----***----- PHAN TIẾN QUÂN SAI LỆCH LỢI NHUẬN SAU THUẾ TRÊN BCTC TRƯỚC VÀ SAU KIỂM TOÁN CỦA CÁC CÔNG TY NIÊM YẾT Chuyên ngành: Kế toán Mã số: 60340301 LUẬN VĂN THẠC SỸ KINH TẾ Người hướng dẫn khoa học: PGS.TS BÙI VĂN DƯƠNG TP. Hồ Chí Minh – Năm 2013 LỜI CAM ĐOAN Tôi xin cam đoan đây là công trình nghiên cứu của riêng tôi. Các số liệu kết quả nêu trong luận văn là trung thực và chưa từng được ai công bố trong bất kỳ công trình nào khác. MỤC LỤC TRANG PHỤ BÌA LỜI CAM ĐOAN MỤC LỤC DANH MỤC CÁC BẢNG BIỂU DANH MỤC CÁC PHỤ LỤC PHẦN MỞ ĐẦU .................................................................................................. 1 CHƯƠNG 1: TỔNG QUAN VỀ VẤN ĐỀ CÔNG BỐ THÔNG TIN KẾ TOÁN VÀ KIỂM TOÁN BÁO CÁO TÀI CHÍNH CÁC CÔNG TY NIÊM YẾT TẠI VIỆT NAM ......................................................................................... 3 1.1. Công ty niêm yết và việc công bố thông tin kế toán ......................... 3 1.1.1. Công ty niêm yết ............................................................................ 3 1.1.2. Công bố thông tin kế toán của công ty niêm yết ........................ 4 1.2. Tổng quan về kiểm toán và kiểm toán báo cáo tài chính ................ 6 1.2.1. Định nghĩa về kiểm toán ............................................................... 6 1.2.2. Phân loại kiểm toán....................................................................... 7 1.2.3. Kiểm toán báo cáo tài chính ......................................................... 8 1.2.4. Vai trò của kiểm toán và kiểm toán báo cáo tài chính .............. 8 1.3. Sai lệch lợi nhuận sau thuế trước và sau kiểm toán......................... 9 1.3.1. Lợi nhuận và lợi nhuận sau thuế ................................................. 9 1.3.2. Sai sót và gian lận ........................................................................ 10 1.3.3. Các sự kiện phát sinh sau ngày kết thúc kỳ kế toán năm ....... 13 1.3.4. Hành vi quản trị lợi nhuận ......................................................... 14 1.3.5. Nghiên cứu về sai lệch lợi nhuận sau kiểm toán thường gặp .. 17 Kết luận Chương 1 ........................................................................................ 18 CHƯƠNG 2: THỰC TRẠNG VỀ SAI LỆCH LỢI NHUẬN SAU THUẾ TRƯỚC VÀ SAU KIỂM TOÁN CÁC CÔNG TY NIÊM YẾT Ở VIỆT NAM ................................................................................................................... 19 2.1 Phân tích tổng quan sai lệch chỉ tiêu lợi nhuận sau thuế các công ty niêm yết 2010-2012 ........................................................................................ 19 2.1.1 Về số lượng, mức độ các công ty có sai lệch ............................. 20 2.1.2 Sai lệch theo ngành nghề ............................................................ 23 2.1.3 Sai lệch theo công ty kiểm toán .................................................. 26 2.1.4 Sai lệch theo quy mô công ty niêm yết ...................................... 29 2.1.5 Xác định các sai lệch phổ biến ................................................... 31 2.2 Phân tích các sai lệch phổ biến ảnh hưởng đến lợi nhuận sau thuế trước và sau kiểm toán.................................................................................. 33 2.2.1 Sai lệch ghi nhận doanh thu ....................................................... 33 2.2.2 Sai lệch ghi nhận chênh lệch tỷ giá hối đoái ............................. 36 2.2.3 Sai lệch ghi nhận chi phí đi vay ................................................. 38 2.2.4 Sai lệch ghi nhận các khoản dự phòng ...................................... 38 2.2.5 Sai lệch thuế thu nhập doanh nghiệp ........................................ 41 2.2.6 Sai lệch khi hợp nhất .................................................................. 44 2.2.7 Sai lệch khác ................................................................................ 46 Kết luận chương 2 ......................................................................................... 49 CHƯƠNG 3: MỘT SỐ KIẾN NGHỊ ĐỂ GIẢM SAI LỆCH LỢI NHUẬN SAU THUẾ TRƯỚC VÀ SAU KIỂM TOÁN ................................................ 50 3.1. Cơ sở để đưa ra các kiến nghị .......................................................... 50 3.2. Kiến nghị đối với doanh nghiệp niêm yết........................................ 51 3.3. Kiến nghị đối với đơn vị kiểm toán độc lập .................................... 54 3.4. Kiến nghị đối với cơ quan quản lý ................................................... 56 3.5. Kiến nghị đối với Hội nghề nghiệp .................................................. 58 3.6. Kiến nghị đối với người sử dụng báo cáo tài chính ........................ 59 Kết luận Chương 3 ........................................................................................ 60 KẾT LUẬN ........................................................................................................ 61 TÀI LIỆU THAM KHẢO PHỤ LỤC DANH MỤC CÁC BẢNG BIỂU Bảng 2.1: Tổng hợp số liệu sai lệch năm 2010-2012 Bảng 2.2: Danh sách các công ty có sai lệch vượt 10% 3 năm Bảng 2.3: Tốc độ tăng tổng sản phẩm trong nước theo giá 1994 Bảng 2.4: Bảng kê nhóm ngành Bảng 2.5: Thống kê số lượng các công ty niêm yết theo ngành Bảng 2.6: Tổng hợp sai lệch công ty theo ngành Bảng 2.7: Bảng kê các công ty niêm yết theo công ty kiểm toán Bảng 2.8: Tổng hợp sai lệch công ty niêm yết theo công ty kiểm toán Bảng 2.9: Tổng hợp sai lệch theo từng công ty kiểm toán Bảng 2.10: Bảng kê số lượng công ty niêm yết theo quy mô Bảng 2.11: Bảng kê sai lệch các công ty theo quy mô Bảng 2.12: Tổng hợp số lượng công ty khảo sát Bảng 2.13: Bảng kê các sai lệch phổ biến DANH MỤC CÁC PHỤ LỤC Phụ lục 2.1: Danh sách các công ty niêm yết và sai lệch lợi nhuận sau thuế trên HOSE năm 2010 Phụ lục 2.2: Danh sách các công ty niêm yết và sai lệch lợi nhuận sau thuế trên HOSE năm 2011 Phụ lục 2.3: Danh sách các công ty niêm yết và sai lệch lợi nhuận sau thuế trên HOSE năm 2012 Phụ lục 2.4: Danh sách các công ty VN30 công bố tháng 01/2013 Phụ lục 2.5: Danh sách các công ty khảo sát giải trình chênh lệch sau kiểm toán năm 2010 Phụ lục 2.6: Danh sách các công ty khảo sát giải trình chênh lệch sau kiểm toán năm 2011 Phụ lục 2.7: Danh sách các công ty khảo sát giải trình chênh lệch sau kiểm toán năm 2012 1 PHẦN MỞ ĐẦU 1. Tính cấp thiết của đề tài : Hiện nay, số liệu lợi nhuận sau thuế trước và sau kiểm toán của một số công ty niêm yết trên thị trường chứng khoán tại Việt Nam thường có sự sai lệch, ảnh hưởng tới việc ra quyết định của người sử dụng báo cáo tài chính. Do đó, việc tìm hiểu, nghiên cứu về thực trạng sai lệch lợi nhuận sau thuế trước và sau kiểm toán các công ty niêm yết ở Việt Nam là thực sự cần thiết, sẽ giúp nâng cao chất lượng thông tin cho người sử dụng báo cáo tài chính trong việc ra quyết định. Vì vậy, tác giả đã chọn vấn đề này để làm luận văn cao học chuyên ngành kế toán. 2. Tổng quan các nghiên cứu trước đây : Vấn đề sai lệch thông tin cung cấp trên báo cáo tài chính đã được đề cập ở một số nghiên cứu về sai sót, gian lận trên báo cáo tài chính các công ty niêm yết ở Việt Nam. Các đề tài này đã xem xét, tổng kết các nghiên cứu về sai sót, gian lận trên thế giới và tiến hành phân tích thực trạng, nguyên nhân của các sai sót, gian lận ở Việt Nam. Từ đó, đưa ra các giải pháp, kiến nghị để nâng cao việc ngăn ngừa, phát hiện sai sót, gian lận trên báo cáo tài chính, góp phần hạn chế sai lệch thông tin cung cấp cho người sử dụng. Tuy nhiên, hiện tại vẫn chưa có nghiên cứu nào phân tích chi tiết về sai lệch chỉ tiêu lợi nhuận sau thuế trên báo cáo tài chính trước và sau kiểm toán. Trong khi đó, đây là chỉ tiêu được nhiều người quan tâm, sử dụng cho việc ra quyết định. 3. Mục tiêu nghiên cứu và câu hỏi nghiên cứu: 3.1 Mục tiêu nghiên cứu: Trên cơ sở phân tích thực trạng sai lệch chỉ tiêu lợi nhuận sau thuế trên báo cáo tài chính trước và sau kiểm toán, xác định các sai lệch phổ biến, tác giả cố gắng tìm hiểu nguyên nhân sai lệch và đưa ra các đề xuất, kiến nghị để làm giảm mức độ sai lệch và nâng cao chất lượng thông tin báo cáo tài chính. 3.2 Câu hỏi nghiên cứu : Mức độ sai lệch chỉ tiêu lợi nhuận sau thuế các công ty niêm yết hiện nay như thế nào, nhiều hay ít? Có sự khác biệt giữa mức độ sai lệch giữa các công ty có quy mô, ngành 2 nghề khác nhau không? Có sự khác biệt giữa mức độ sai lệch giữa các công ty được kiểm toán bởi Big4 và công ty kiểm toán khác không? Hiện nay, các sai lệch nào là phổ biến? 4. Đối tượng và phạm vi nghiên cứu: 4.1 Đối tượng nghiên cứu: Đối tượng nghiên cứu là chỉ tiêu lợi nhuận sau thuế trên Báo cáo tài chính trước và sau kiểm toán của các công ty niêm yết Việt Nam. 4.2 Phạm vi nghiên cứu: Phạm vi nghiên cứu được giới hạn trong báo cáo tài chính của các công ty niêm yết trên Sở Giao dịch Chứng khoán TP. Hồ Chí Minh từ năm 2010 tới 2012 5. Phương pháp nghiên cứu : Phương pháp nghiên cứu là phương pháp định lượng. Qua việc phân tích, tổng hợp thực trạng sai lệch chỉ tiêu lợi nhuận sau thuế trên báo cáo tài chính trước và sau kiểm toán để trả lời một số câu hỏi nghiên cứu, thực hiện mục tiêu nghiên cứu. 6. Ý nghĩa khoa học và thực tiễn: Nghiên cứu này xuất phát và giải quyết một trong các vấn đề phát sinh của việc công bố thông tin kế toán trên thị trường chứng khoán Việt Nam. Qua việc phân tích, đánh giá sai lệch lợi nhuận sau thuế các công ty niêm yết sẽ cho ta cái nhìn chi tiết hơn về thực trạng sai lệch hiện nay và đưa ra các kiến nghị để hạn chế sai lệch. Từ đó sẽ giúp nâng cao hiệu quả của công tác lập báo cáo tài chính, hoạt động kiểm toán và cung cấp thông tin hữu ích hơn cho người sử dụng báo cáo tài chính. 7. Kết cấu của luận văn: Ngoài phần mở đầu, kết luận và 7 phụ lục, luận văn gồm 3 chương: - Chương 1 - Cơ sở lý luận: tìm hiểu các khái niệm, các lý thuyết làm nền cho đề tài nghiên cứu - Chương 2 - Thực trạng, nguyên nhân sai lệch: thu thập và phân tích chi tiết số liệu sai lệch, tìm hiểu các sai lệch phổ biến - Chương 3- Các đề xuất, kiến nghị: tìm hiểu và đưa ra các kiến nghị để hạn chế sai lệch 3 CHƯƠNG 1: TỔNG QUAN VỀ VẤN ĐỀ CÔNG BỐ THÔNG TIN KẾ TOÁN VÀ KIỂM TOÁN BÁO CÁO TÀI CHÍNH CÁC CÔNG TY NIÊM YẾT TẠI VIỆT NAM 1.1. Công ty niêm yết và việc công bố thông tin kế toán 1.1.1. Công ty niêm yết Công ty niêm yết là những công ty cổ phần được Sở giao dịch chứng khoán cho phép niêm yết cổ phiếu của mình cho mục đích giao dịch trên Sở khi đáp ứng được một số điều kiện quy định. Hiện tại, ở Việt Nam, các điều kiện niêm yết được quy định trong Nghị định số 58/2012/NĐ-CP ngày 20 tháng 7 năm 2012 của Chính phủ - Quy định chi tiết và hướng dẫn thi hành một số điều của Luật chứng khoán và Luật sửa đổi, bổ sung một số điều của Luật chứng khoán. Nghị định này thay thế cho Nghị định số 14/2007/NĐ-CP ngày 19 tháng 01 năm 2007. Trong đó, các điều kiện niêm yết được yêu cầu khắt khe hơn để bảo đảm chất lượng các công ty được niêm yết trên thị trường chứng khoán. Nhìn chung các điều kiện niêm yết bao gồm: • Yêu cầu về mức vốn điều lệ • Yêu cầu về thời gian hoạt động dưới hình thức công ty cổ phần, hiệu quả hoạt động kinh doanh, về khả năng thanh toán nợ của công ty • Công khai các khoản nợ của các tổ chức, thành viên quan trọng của công ty như Hội đồng quản trị, Ban kiểm soát, Giám đốc, Kế toán trưởng, cổ đông lớn,.. • Quy định về số lượng cổ đông nhỏ và tỷ lệ cổ phiếu có quyền biểu quyết tối thiếu của cổ đông nhỏ. • Quy định về thời gian cam kết nắm giữ cổ phiếu của các tổ chức, cá nhân quan trọng của công ty • Có hồ sơ đăng ký niêm yết hợp lệ Các quy định này có sự phân biệt giữa các công ty niêm yết ở Sỏ giao dịch chứng khoán thành phố Hồ Chí Minh (HOSE) và Sở giao dịch chứng khoán Hà Nội (HNX). Theo đó, các công ty niêm yết ở HOSE phải đáp ứng các yêu cầu cao hơn so với các 4 công ty niêm yết ở HNX về mức vốn điều lệ, thời gian, hiệu quả hoạt động, số lượng cổ đông nhỏ,... 1.1.2. Công bố thông tin kế toán của công ty niêm yết Kế toán và thông tin kế toán Theo Luật kế toán (2003) : ”Kế toán là việc thu thập, xử lý, kiểm tra, phân tích và cung cấp thông tin kinh tế, tài chính dưới hình thức giá trị, hiện vật và thời gian lao động.” Theo đó, ta có thể hiểu, Thông tin kế toán là thông tin về kinh tế, tài chính do kế toán thu thập, xử lý, kiểm tra, phân tích và cung cấp cho các đối tượng sử dụng. Nghiệp vụ kinh tế, tài chính là những hoạt động phát sinh cụ thể làm tăng, giảm tài sản, nguồn hình thành tài sản của đơn vị kế toán. Căn cứ vào thông tin kế toán cung cấp mà kế toán được chia thành kế toán tài chính và kế toán quản trị. ”Kế toán tài chính là việc thu thập, xử lý, kiểm tra, phân tích và cung cấp thông tin kinh tế, tài chính bằng báo cáo tài chính cho đối tượng có nhu cầu sử dụng thông tin của đơn vị kế toán.” (Luật kế toán, 2003) ”Kế toán quản trị là việc thu thập, xử lý, phân tích và cung cấp thông tin kinh tế, tài chính theo yêu cầu quản trị và quyết định kinh tế, tài chính trong nội bộ đơn vị kế toán.” (Luật kế toán, 2003) Như vậy, thông tin kế toán được đề cập ở đây chủ yếu là thông tin do kế toán tài chính cung cấp qua báo cáo tài chính của các công ty niêm yết. Ý nghĩa của việc công bố thông tin kế toán Trên thế giới và ở Việt Nam, theo quy định của pháp luật, các công ty niêm yết có nghĩa vụ phải công bố thông tin kế toán trên thị trường chứng khoán. Việc công bố thông tin kế toán của công ty niêm yết có vai trò quan trọng do: • Việc cung cấp thông tin kế toán là để xác định được doanh nghiệp có đủ điều kiện niêm yết hay không? Điều này để nâng cao chất lượng các công ty được giao dịch và được thu hút vốn từ các nhà đầu tư. Các công ty không còn đủ điều kiện sẽ không được tiếp tục niêm yết. 5 • Căn cứ vào thông tin kế toán được cung cấp, các nhà đầu tư sẽ ra quyết định mua, bán chứng khoán. Như vậy, thông tin kế toán là một trong các yếu tố hình thành nên cung cầu hàng hóa trên thị trường chứng khoán (Phạm Đức Tân, 2009) • Căn cứ vào thông tin kế toán được các công ty niêm yết cung cấp, các cơ quan quản lý, các tổ chức có thể đánh giá được thực trạng, tình hình kinh tế chung, thực trạng của các ngành. Từ đó có thể ra quyết định điều hành kinh tế phù hợp (Phạm Đức Tân, 2009) Quy định hiện tại về việc công bố thông tin của công ty niêm yết Hiện tại việc công bố thông tin của công ty niêm yết ở Việt Nam được thực hiện theo thông tư số 52/2012/TT-BTC ngày 05/04/2012 của Bộ tài chính - Hướng dẫn về việc công bố thông tin trên thị trường chứng khoán. Thông tư này thay thế cho Thông tư số 09/2010/TT-BTC ngày 15/01/2010, đã bổ sung thêm một số nội dung quan trọng để nâng cao chất lượng thông tin kế toán được cung cấp của doanh nghiệp niêm yết, cụ thể như: • Công ty niêm yết phải công bố thông tin về giải trình đối với ý kiến ngoại trừ/lưu ý trên báo cáo kiểm toán • Công ty niêm yết phải công bố giải trình số liệu tài chính do công ty công bố khác với số liệu tài chính tại Báo cáo tài chính được kiểm toán Cũng theo thông tư số 52/2012/TT-BTC, việc công bố thông tin được chia thành 3 nhóm theo thời điểm công bố: • Công bố thông tin định kỳ: các thông tin được công bố chủ yếu là báo cáo tài chính hàng quý, báo cáo tài chính bán niên, báo cáo tài chính kiểm toán năm và các công văn giải trình biến động lợi nhuận sau thuế, ý kiến kiểm toán. • Công bố thông tin bất thường: các thông tin về tổn thất tài sản có giá trị lớn (từ 10%), tăng giảm vốn điều lệ,vốn góp, vấn đề mua bán tài sản có giá trị lớn (từ 15%), biến động giá chứng khoán niêm yết, giải trình khác biệt số liệu sau kiểm toán 6 • Công bố thông tin theo yêu cầu của Ủy ban chứng khoán nhà nước, Sở giao dịch chứng khoán khi có các sự kiện nghiêm trọng ảnh hưởng đến lợi ích hợp pháp của nhà đầu tư. Như vậy, có thể thấy, đối với báo cáo tài chính hàng năm của công ty phải được kiểm toán trước khi công bố ra bên ngoài. Điều này cho thấy vai trò quan trọng của hoạt động kiểm toán trong việc công bố thông tin kế toán. 1.2. Tổng quan về kiểm toán và kiểm toán báo cáo tài chính 1.2.1. Định nghĩa về kiểm toán Một trong các định nghĩa về kiểm toán được chấp nhận rộng rãi là: ”Kiểm toán là quá trình thu thập và đánh giá bằng chứng về những thông tin được kiểm tra nhằm xác định và báo cáo về mức độ phù hợp giữa các thông tin đó với các chuẩn mực đã được thiết lập. Quá trình kiểm toán phải được thực hiện bởi các kiểm toán viên đủ năng lực và độc lập” (Auditing: An integrated approach, A.A. Arens & J.K.Locbbecke, Prentice Hall, 1997) Trong đó: • Thông tin được kiểm tra: là báo cáo tài chính các doanh nghiệp, các tờ khai thuế của đơn vị,... • Các chuẩn mực được thiết lập: là cơ sở để đánh giá thông tin được kiểm tra. Cụ thể như là các chuẩn mực kế toán, chế độ kế toán, các văn bản luật thuế,... • Bằng chứng kiểm toán: là các thông tin để chứng minh cho ý kiến nhận xét của kiểm toán viên, cụ thể nhý chứng từ kế toán, thý xác nhận công nợ, báo cáo chứng kiến kiểm kê,... • Báo cáo kiểm toán: là văn bản trình bày ý kiến chính thức của kiểm toán về sự phù hợp giữa thông tin được kiểm tra và chuẩn mực đã được thiết lập. Cụ thể đối với kiểm toán báo cáo tài chính là kiểm toán viên đưa ra ý kiến về sự trung thực, hợp lý của báo cáo chính được kiểm toán. • Kiểm toán viên phải có đủ năng lực và độc lập: năng lực kiểm toán viên là trình độ nghiệp vụ được hình thành qua đào tạo và tích lũy kinh nghiệm. Sự độc lập 7 với đơn vị kiểm toán là yêu cầu cần thiết để có được sự khách quan của kiểm toán viên và niềm tin của người sử dụng kết quả kiểm toán. 1.2.2. Phân loại kiểm toán Người sử dụng thông tin thường có các yêu cầu khác nhau đối với các thông tin được kiểm tra. Để đáp ứng với yêu cầu trên, các loại hình kiểm toán với các mục đích khác nhau đã hình thành và có các chủ thể kiểm toán khác nhau (Sách Kiểm toán - Đại học Kinh tế Tp. Hồ Chí Minh, 2012). Đây là hai tiêu thức chủ yếu để phân loại kiểm toán: Phân loại theo chủ thể kiểm toán: • Kiểm toán nội bộ: là hoạt động kiểm toán do nhân viên trong nội bộ đơn vị thực hiện. Họ có thể thực hiện được cả 3 loại kiểm toán: hoạt động, tuân thủ và báo cáo tài chính nhưng chủ yếu là kiểm toán hoạt động • Kiểm toán của nhà nước: hoạt động kiểm toán do các công chức của nhà nước tiến hành, chủ yếu là kiểm toán tuân thủ • Kiểm toán độc lập: loại kiểm toán được tiến hành bởi các kiểm toán viên thuộc các tổ chức kiểm toán độc lập, chủ yếu là kiểm toán báo cáo tài chính. Phân loại theo mục đích kiểm toán: • Kiểm toán hoạt động: là việc kiểm tra và đánh giá về sự hữu hiệu và tính hiệu quả đối với hoạt động của tổ chức để đề xuất những biện pháp cải tiến. Đối tượng kiểm toán hoạt động thì đa dạng cho nên không thể đưa ra một chuẩn mực chung để đánh giá mà tuy đối tượng cụ thể. • Kiểm toán tuân thủ: là việc kiểm tra nhằm đánh giá mức độ chấp hành một quy định nào đó, ví dụ như các văn bản pháp luật, hợp đồng kinh tế, các quy định của đơn vị,..Điển hình là cuộc kiểm tra của cơ quan thuế đối với doanh nghiệp, cuộc kiểm tra của kiểm toán nhà nước đối với các đơn vị sử dụng ngân sách nhà nước. • Kiểm toán báo cáo tài chính: là cuộc kiểm tra để đưa ra ý kiến nhận xét về sự trình bày trung thực và hợp lý của báo cáo tài chính một đơn vị với thước đo là các chuẩn mực kế toán và chế độ kế toán hiện hành. Kết quả kiểm toán báo cáo tài chính để phục vụ nhiều đối tượng như cơ quan thuế, cổ đông, nhà đầu tư, ngân hàng,... 8 1.2.3. Kiểm toán báo cáo tài chính Khái niệm: Kiểm toán báo cáo tài chính là hoạt động của các kiểm toán viên độc lập và có năng lực tiến hành thu thập và đánh giá các bằng chứng kiểm toán về các báo cáo tài chính được kiểm toán nhằm kiểm tra và báo cáo về mức độ trung thực hợp lý của báo cáo tài chính được kiểm toán với các tiêu chuẩn, chuẩn mực đã được thiết lập. Mục tiêu: • Đưa ra ý kiến xác nhận rằng báo cáo tài chính có được lập trên cơ sỏ chuẩn mực và chế độ kế toán hiện hành, có tuân thủ pháp luật liên quan và có phản ánh trung thực hợp lý trên các khía cạnh trọng yếu không? • Giúp cho đơn vị được kiểm toán thấy rõ những tồn tại, sai sót để khắc phục nhằm nâng cao chất lượng thông tin tài chính của đơn vị Quy trình kiểm toán báo cáo tài chính: gồm 3 giai đoạn chính là: • Giai đoạn chuẩn bị kiểm toán: kiểm toán viên tiếp cận khách hàng va thu thập các thông tin để ký hợp đồng, lập kế hoạch và chương trình kiểm toán. • Giai đoạn kế tiếp là thực hiện kế hoạch và chương trình kiểm toán để thu thập các bằng chứng làm cơ sỏ cho ý kiến nhận xét của kiểm toán viên. • Giai đoạn hoàn thành kiểm toán là tổng hợp và rà soát lại các bằng chứng đã thu thập để kiểm toán viên hình thành ý kiến nhận xét trên báo cáo kiểm toán. 1.2.4. Vai trò của kiểm toán và kiểm toán báo cáo tài chính • Nâng cao hiệu quản hoạt động của đơn vị nói riêng và nền kinh tế nói chung: Hoạt động kiểm toán, đặc biệt là kiểm toán hoạt động và kiểm toán tuân thủ sẽ giúp phát hiện ra các yếu kém, sai sót của từng đơn vị, tổ chức, đồng thời đánh giá được kết quả thực hiện. Từ đó người quản lý các cấp có thể đưa ra các biện pháp xử lý phù hợp giúp nâng cao hiệu quả hoạt động của đơn vị, tổ chức. Ngoài việc cung cấp dịch vụ kiểm toán độc lập, các công ty kiểm toán danh tiếng cũng cung cấp các dịch vụ tư vấn kế toán, tài chính, thuế cho các đơn vị... góp phần giảm rủi ro và nâng cao hiệu quả hoạt động của đơn vị. 9 Khi hiệu quả hoạt động của các đơn vị, tổ chức được nâng cao sẽ thúc đầy phát triển và ổn định nền kinh tế nói chung. • Gia tăng độ tin cậy của thông tin kế toán cho người sử dụng: Trong hoạt động kinh tế hiện nay, khi thị trường chứng khoán không ngừng phát triển và là kênh thu hút vốn mạnh mẽ, thì vai trò của kiểm toán báo cáo tài chính càng nổi bật. Các công ty niêm yết trên thị trường chứng khoán phải cung cấp các thông tin kế toán theo quy định cho nhà đầu tư, các cổ đông và các đối tượng khác. Tuy nhiên, do nhiều nguyên nhân khách quan và chủ quan, thông tin kế toán các công ty cung cấp thường có nhiều sai lệch và ảnh hưởng tới việc ra quyết định của các đối tượng sử dụng. Để giảm thiểu rủi ro sai lệch về thông tin kế toán trên báo cáo tài chính, cách thức hiệu quả nhất là bắt buộc các báo cáo tài chính phải được kiểm toán bởi các kiểm toán viên độc lập và họ có thể phải chịu trách nhiệm pháp lý nếu nhận xét không xác đáng về báo cáo tài chính. Do đó báo cáo tài chính sau khi kiểm toán sẽ cung cấp các thông tin đáng tin cậy hơn cho người sử dụng để ra các quyết định. 1.3. Sai lệch lợi nhuận sau thuế trước và sau kiểm toán Trong báo cáo tài chính của doanh nghiệp khi được công bố, chỉ tiêu quan trọng và được nhiều người sử dụng quan tâm nhất là chỉ tiêu lợi nhuận sau thuế. Nó phản ánh hiệu quả hoạt động của đơn vị, là cơ sở để phân chia thành quả, là cơ sở để quyết định hoạt động đầu tư. Đây cũng là thông tin dễ bị sai sót và bị bóp méo do nhiều nguyên nhân và dẫn đến sai lệch lợi nhuận sau thuế trên báo cáo tài chính của doanh nghiệp trước và sau kiểm toán, ảnh hưởng đến chất lượng của việc công bố thông tin kế toán. 1.3.1. Lợi nhuận và lợi nhuận sau thuế Theo Chuẩn mực kế toán Việt Nam số 01 - Chuẩn mực chung: ”Lợi nhuận là thước đo kết quả hoạt động kinh doanh của doanh nghiệp. Các yếu tố liên quan trực tiếp đến việc xác định lợi nhuận là Doanh thu, thu nhập khác và Chi phí.” 10 Trong đó, ”Doanh thu và thu nhập khác: Là tổng giá trị các lợi ích kinh tế doanh nghiệp thu được trong kỳ kế toán, phát sinh từ các hoạt động sản xuất, kinh doanh thông thường và các hoạt động khác của doanh nghiệp, góp phần làm tăng vốn chủ sở hữu, không bao gồm khoản góp vốn của cổ đông hoặc chủ sở hữu” ”Chi phí: Là tổng giá trị các khoản làm giảm lợi ích kinh tế trong kỳ kế toán dưới hình thức các khoản tiền chi ra, các khoản khấu trừ tài sản hoặc phát sinh các khoản nợ dẫn đến làm giảm vốn chủ sở hữu, không bao gồm khoản phân phối cho cổ đông hoặc chủ sở hữu.” Như vậy, lợi nhuận đo lường kết quả hoạt động kinh doanh của đơn vị, là chênh lệch giữa doanh thu và chi phí, là lợi ích kinh tế nhận được hoặc mất đi khi thực hiện hoạt động kinh doanh của đơn vị. Lợi nhuận sau thuế là lợi nhuận sau khi trừ đi chi phí thuế thu nhập doanh nghiệp phải nộp và là cơ sở để phân chia kết quả kinh doanh cho chủ sở hữu, nhà đầu tư. Chỉ tiêu lợi nhuận sau thuế cần được phản ánh một cách trung thực, hợp lý khi được công bố cho người sử dụng. Tuy nhiên, trên thực tế thường có sự sai lệch chỉ tiêu lợi nhuận sau thuế công bố trước và sau kiểm toán của các công ty niêm yết. Điều này có thể do các nguyên nhân sau: • Báo cáo tài chính trước kiểm toán có sai sót, gian lận • Các sự kiện phát sinh sau ngày kết thúc kỳ kế toán năm đến thời điểm kiểm toán • Doanh nghiệp thực hiện hành vi quản trị lợi nhuận 1.3.2. Sai sót và gian lận Theo chuẩn mực kiểm toán Việt Nam (VSA 240) thì: Sai sót là “những lỗi không cố ý có ảnh hưởng đến báo cáo tài chính, như: • Lỗi về tính toán số học hoặc ghi chép sai • Bỏ sót hoặc hiểu sai, làm sai các khoản mục, các nghiệp vụ kinh tế • Áp dụng sai các chuẩn mực, nguyên tắc, phương pháp và chế độ kế toán, chính sách tài chính nhưng không cố ý” 11 Phân loại sai sót: theo mức độ ảnh hưởng đến báo cáo tài chính của doanh nghiệp, thì sai sót được chia làm 3 loại: • Các sai sót chỉ ảnh hưởng đến các khoản mục trên bảng cân đối kế toán • Các sai sót chỉ ảnh hưởng đến báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh • Các sai sót ảnh hưởng đến cả bảng cân đối kế toán và báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh Các sai sót thường gặp trên báo cáo tài chính: • Quên ghi nhận các khoản được tính vào chi phí sản xuất kinh doanh trong kỳ nhưng thực tế chưa chi trả trong kỳ này. • Một khoản mục đã được ghi nhận là tài sản và một phần giá trị của tài sản đã thành chi phí nhưng chi phí chưa được ghi nhận. • Một khoản chi đã tính hết vào chi phí hoạt động của doanh nghiệp nhưng một phần của khoản chi phí phải được ghi nhận là tài sản mà tài sản chưa được ghi nhận • Quên không ghi nhận lợi tức hay tiền lãi tích lũy sẽ thu • Một khoản mục đã được ghi nhận là doanh thu chưa thực hiện và một phần giá trị này đã thực hiện nhưng chưa ghi nhận doanh thu • Một khoản mục đã ghi nhận là doanh thu nhưng chỉ một phần đã thực hiện được, phần doanh thu chưa thực hiện chưa ghi nhận Cũng theo VSA 240: Gian lận là “những hành vi cố ý làm sai lệch thông tin kinh tế, tài chính do một hay nhiều người trong Hội đồng quản trị, Ban giám đốc, các nhân viên, hoặc bên thứ ba thực hiện, làm ảnh hưởng đến báo cáo tài chính. Gian lận có thể biểu hiện dưới các dạng tổng quát sau: • Xuyên tạc, làm giả chứng từ, tài liệu liên quan đến báo cáo tài chính • Sửa đổi tài liệu, chứng từ kế toán làm sai lệch báo cáo tài chính • Biển thủ tài sản • Che dấu hoặc cố ý bỏ sót thông tin, tài liệu hoặc nghiệp vụ kinh tế làm sai lệch báo cáo tài chính • Ghi chép các nghiệp vụ kinh tế không đúng sự thật 12 • Cố ý áp dụng sai các chuẩn mực, nguyên tắc, phương pháp và chế độ kế toán, chính sách tài chính • Cố ý tính toán sai về số học” Về lý thuyết có thể phân biệt gian lận và sai sót qua việc xem xét hành vi đó có hoặc không có chủ đích. Tuy nhiên, trên thực tế việc phân biệt giữa sai sót và gian lận thật sự không dễ dàng, do không có đủ thông tin để ra kết luận về hành vi đó là có chủ đích hay không. Nguyên nhân thực hiện hành vi gian lận báo cáo tài chính Trên thế giới đã có nhiều công trình nghiên cứu về nguyên nhân thực hiện hành vi gian lận trên báo cáo tài chính. Ở Việt Nam, theo nghiên cứu mới đây của Nguyễn Phúc Cảnh (2013) thì một số nguyên nhân chính của doanh nghiệp thực hiện gian lận số liệu trên báo cáo tài chính của Việt Nam là: • Do áp lực từ bên trong và bên ngoài về lợi nhuận kỳ vọng gây ra • Để giảm thuế phải nộp • Tác động đến giá cổ phiếu • Áp lực tạo doanh thu ổn định Trong đó nguyên nhân đứng đầu là do muốn đạt được lợi nhuận kỳ vọng. Do chỉ tiêu lợi nhuận là tổng hợp của các khoản mục khác nên để đạt được lợi nhuận kỳ vọng thì các doanh nghiệp tác động tới các khoản mục liên quan chính là các khoản doanh thu, chi phí. Trách nhiệm của kiểm toán viên và công ty kiểm toán Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 240 cũng quy định các kiểm toán viên, công ty kiểm toán có trách nhiệm giúp phát hiện và ngăn ngừa các sai sót, gian lận của đơn vị được kiểm toán. Qua đó, khi phát hiện được các sai sót, gian lận trọng yếu trên báo cáo tài chính của đơn vị, các KTV sẽ yêu cầu đơn vị thực hiện điều chỉnh và lập lại báo cáo tài chính dẫn đến phát sinh sai lệch sau kiểm toán. Tuy nhiên, không phải sai sót, gian lận trọng yếu nào cũng dẫn tới sai lệch sau kiểm toán, nếu các công ty không thực hiện theo yêu cầu điều chỉnh của kiểm toán viên thì kiểm toán viên sẽ không được đưa ra ý kiến chấp nhận toàn phần trên báo cáo kiểm