Tài liệu Kỹ thuật thu thập bằng chứng kiểm toán trong kiểm toán báo cáo tài chính do công ty tnhh grant thornton thực hiện

Luận văn tốt nghiệp 1 GVHD: Th.S Phan Trung Kiên LỜI MỞ ĐẦU Nền kinh tế Việt Nam trong những năm gần đây tăng trưởng hết sức ấn tượng, cùng với việc Việt Nam trở thành thành viên chính thức của Tổ chức thương mại thế giới WTO và việc phát triển của thị trường chứng khoán đã và đang làm xuất hiện một nhu cầu mới trên thị trường, đó là nhu cầu về dịch vụ kiểm toán. Kiểm toán đã, đang và sẽ tiếp tục khẳng định vai trò, vị trí của mình trong nền kinh tế. Quá trình kiểm toán thực chất là quá trình thu thập bằng chứng kiểm toán. Bằng chứng kiểm toán có vai trò đặc biệt quan trọng, đó là cơ sở để đưa ra ý kiến kiểm toán, sự thành công của cuộc kiểm toán phụ thuộc trước hết vào việc thu thập và đánh giá bằng chứng kiểm toán. Các kỹ thuật thu thập bằng chứng được sử dụng trong toàn bộ phần hành kiểm toán, toàn bộ các giai đoạn của quy trình kiểm toán. Hiểu biết về kỹ thuật thu thập bằng chứng giúp ích nhiều cho kiểm toán viên trong việc lựa chọn phương pháp, kỹ thuật kiểm toán chu trình, phần hành cụ thể một cách hiệu quả nhất và càng giúp ích nhiều hơn nữa với sinh viên chuyên ngành kiểm toán mới tốt nghiệp. Việc tìm hiểu kỹ thuật thu thập bằng chứng và việc áp dụng linh hoạt các kỹ thuật này trong kiểm toán báo cáo tài chính đem lại kiến thức cụ thể về công tác kiểm toán đồng thơì sẽ phát huy tác dụng lớn hơn nữa khi được áp dụng vào công việc thực tế trong tương lai không xa. Trong suốt quá trình thực tập tại công ty TNHH Grant Thornton Việt Nam, được công ty tạo điều kiện để nghiên cứu tài liệu và được làm việc thực tế, em đã lựa chọn viết luận văn tốt nghiệp với đề tài: “Kỹ thuật thu thập bằng chứng kiểm toán trong kiểm toán báo cáo tài chính do công ty TNHH Grant Thornton thực hiện”. Đinh Thị Quỳnh Anh Lớp: Kiểm toán 46A 2 Luận văn tốt nghiệp GVHD: Th.S Phan Trung Kiên Luận văn tốt nghiệp bao gồm các nội dung chính sau: Chương 1: Lý luận chung về kỹ thuật thu thập bằng chứng kiểm toán trong kiểm toán báo cáo tài chính; Chương 2: Kỹ thuật thu thập bằng chứng trong kiểm toán báo cáo tài chính do công ty TNHH Grant Thornton thực hiện; Chương 3: Một số kiến nghị nhằm hoàn thiện kỹ thuật thu thập bằng chứng kiểm toán. Trong quá trình tìm hiểu và viết bài, em đã nhận được nhiều sự giúp đỡ. Tuy nhiên do hạn chế về mặt thời gian và nhận thức, luận văn không thể tránh khỏi các sai sót vì vậy em mong nhận được nhiều ý kiến đóng góp. Em xin chân thành cảm ơn thầy giáo – Th.s Phan Trung Kiên và các anh chị trong Công ty TNHH Grant Thornton Việt Nam đã tận tình giúp đỡ em hoàn thành luận văn tốt nghiệp. Em xin chân thành cảm ơn! Đinh Thị Quỳnh Anh Lớp: Kiểm toán 46A 3 Luận văn tốt nghiệp GVHD: Th.S Phan Trung Kiên CHƯƠNG 1. LÝ LUẬN CHUNG VỀ KỸ THUẬT THU THẬP BẰNG CHỨNG KIỂM TOÁN TRONG QUY TRÌNH KIỂM TOÁN BÁO CÁO TÀI CHÍNH 1.1. Bằng chứng kiểm toán và thu thập bằng chứng kiểm toán trong kiểm toán báo cáo tài chính 1.1.1. Khái niệm về bằng chứng kiểm toán và phân loại bằng chứng kiểm toán Bằng chứng là một khái niệm hay được dùng trong lĩnh vực pháp lý, dùng để chứng minh cho điều gì đó là đúng, là có thật. Bằng chứng thu thập được góp phần đảm bảo công bằng xã hội, đảm bảo tính nghiêm minh của luật pháp. Trong lĩnh vực kiểm toán, theo chuẩn mực kiểm toán số 500, Bằng chứng kiểm toán là tất cả các tài liệu, thông tin do kiểm toán viên thu thập được liên quan đến cuộc kiểm toán và dựa trên các thông tin này kiểm toán viên hình thành nên ý kiến của mình. Theo chuẩn mực này bằng chứng kiểm toán gồm cả thông tin nhân chứng và vật chứng mà kiểm toán viên thu thập làm cơ sở cho nhận xét của mình về báo cáo tài chính được kiểm toán. Bằng chứng kiểm toán rất đa dạng cả về loại bằng chứng, nguồn gốc hình thành và cách thức thu thập. Mỗi loại bằng chứng có tác động khác nhau tới việc hình thành ý kiến kiểm toán. Kiểm toán viên khi tiến hành thu thập bằng chứng phải xem xét đến tính hiệu lực, tính đầy đủ và số lượng bằng chứng cần thu thập. Bằng chứng kiểm toán cần phải được thu thập và đánh giá đúng nhằm đảm bảo cho kết luận kiểm toán là xác đáng. Đinh Thị Quỳnh Anh Lớp: Kiểm toán 46A Luận văn tốt nghiệp 4 GVHD: Th.S Phan Trung Kiên * Phân loại bằng chứng kiểm toán Theo nguồn gốc hình thành, bằng chứng kiểm toán được phân loại thành: - Bằng chứng thu thập từ đơn vị được kiểm toán: là các tài liệu kế toán lấy từ đơn vị được kiểm toán. Loại bằng chứng này có độ tin cậy thấp nhất bởi đây là loại bằng chứng do chính đơn vị được kiểm toán cung cấp, ảnh hưởng đến tính khách quan của bằng chứng thu thập. - Bằng chứng thu thập từ bên thứ ba như hoá đơn chứng từ của người bán, giấy xác nhận từ người bán, giấy xác nhận từ ngân hàng… Loại bằng chứng này có độ tin cậy cao hơn được thu thập từ bên thứ ba mang tính khách quan hơn, tuy nhiên với việc thu thập bằng chứng này, kiểm toán viên phải đảm bảo kiểm soát được quá trình thu thập bằng chứng đảm bảo bằng chứng thu thập được không có sự thông đồng với nội bộ công ty khách hàng. - Bằng chứng do kiểm toán viên trực tiếp thu thập: là loại bằng chứng do chính kiểm toán viên tính toán thông qua kỹ thuật phân tích, thông qua quan sát, phỏng vấn…Loại bằng chứng này thường có độ tin cậy cao nhất bởi nó trực tiếp do kiểm toán viên tạo dựa trên thông tin của khách hàng do đó không bị tác động bởi các bên khác. Theo thủ tục kiểm toán được áp dụng, bằng chứng kiểm toán được chia thành bằng chứng phỏng vấn, bằng chứng kiểm kê, bằng chứng xác nhận, bằng chứng kiểm tra tài liệu, bằng chứng quan sát, bằng chứng phân tích, bằng chứng tính chính xác số học. Ngoài ra, tuỳ theo từng trường hợp cụ thể kiểm toán viên còn có thể phải thu thập thêm các bằng chứng đặc biệt gồm: ý kiến của chuyên gia, giải trình của nhà quản lý, tư liệu của kiểm toán viên nội bộ, tư liệu của kiểm toán viên khác, tài liệu của các bên hữu quan. Đinh Thị Quỳnh Anh Lớp: Kiểm toán 46A Luận văn tốt nghiệp 5 GVHD: Th.S Phan Trung Kiên Đối với các vấn đề kiểm toán viên không am hiểu sâu sắc, kiểm toán viên có thể tham khảo ý kiến của các chuyên gia. Tuy nhiên kiểm toán viên vẫn sẽ là người chịu trách nhiệm sau cùng cho ý kiến trên báo cáo kiểm toán của doanh nghiệp. Trong quá trình kiểm toán, kiểm toán viên phải thu thập các bằng chứng cho thấy rằng nhà quản lý (giám đốc) thừa nhận trách nhiệm với việc lập và phê chuẩn báo cáo tài chính thích hợp. Tuy nhiên, giải trình của ban giám đốc không được dùng để thay thế cho các bằng chứng khác. Mặc dù giải trình của giám đốc không có giá trị lớn trong việc thu thập bằng chứng nhưng đây là một thủ tục quan trọng. Nếu người quản lý từ chối không cung cấp, kiểm toán viên có thể xác định rằng phạm vi kiểm toán bị giới hạn và có thể đưa ra ý kiến từ chối hoặc chấp nhận từng phần có loại trừ trên báo cáo tài chính. Trường hợp doanh nghiệp có tổ chức bộ phận kiểm toán nội bộ và hoạt động của bộ phận này cũng như toàn bộ hệ thống kiểm soát nội bộ của doanh nghiệp hoạt động hiệu quả, kiểm toán viên có thể xem xét, đánh giá để sử dụng tư liệu của kiểm toán viên nội bộ như là một bằng chứng kiểm toán. Với những doanh nghiệp mà trước đó đã qua nhiều lần kiểm toán bởi các công ty kiểm toán khác, trong quá trình thu thập tài liệu, kiểm toán viên có thể sử dụng tư liệu của kiểm toán viên tiền nhiệm nếu như được công ty khách hàng đồng ý. Kiểm toán viên cũng có thể sử dụng bằng chứng từ các bên hữu quan, khi đó kiểm toán viên phải yêu cầu đơn vị trình bày rõ các yếu tố về các bên hữu quan như: các chính sách được áp dụng, số liệu khối lượng nghiệp vụ thể hiện dưới dạng giá trị và tỷ lệ phần trăm tương ứng. Tư liệu từ các bên hữu quan có thể được tập hợp thông qua gửi thư xác nhận, soát xét các nghiệp vụ đầu tư của đơn vị, xác minh các nghiệp vụ bất thường. Đinh Thị Quỳnh Anh Lớp: Kiểm toán 46A Luận văn tốt nghiệp 6 GVHD: Th.S Phan Trung Kiên Bằng chứng kiểm toán đặc biệt chỉ yêu cầu thu thập trong một số trường hợp tuy nhiên có vai trò quan trọng không kém các bằng chứng khác. Bằng chứng kiểm toán đặc biệt do kiểm toán viên thu thập từ các bên khác tuy nhiên kiểm toán viên vẫn là người chịu trách nhiệm cuối cùng và cao nhất do đó kiểm toán viên cần cân nhắc, đánh giá cẩn thận khi sử dụng các bằng chứng đặc biệt này. 1.1.2. Yêu cầu đối với bằng chứng kiểm toán và các nhân tố ảnh hưởng tới thu thập bằng chứng kiểm toán Theo chuẩn mực kiểm toán số 500, “Kiểm toán viên phải thu thập đầy đủ các bằng chứng kiểm toán thích hợp cho mỗi loại ý kiến của mình. Sự “đầy đủ” và tính “thích hợp” luôn đi liền với nhau và được áp dụng cho các bằng chứng kiểm toán thu thập được từ các thủ tục thử nghiệm kiểm soát và thử nghiệm cơ bản.” Bằng chứng do kiểm toán viên thu thập được dùng để giúp kiểm toán viên đưa ra ý kiến trên báo cáo tài chính chính vì vậy mà bằng chứng phải đảm bảo tính thuyết phục. Tính thuyết phục của bằng chứng được quy định bởi hai tính chất: tính hiệu lực và tính đầy đủ. Yêu cầu về tính hiệu lực của bằng chứng là khả năng chỉ độ tin cậy hay chất lượng của bằng chứng kiểm toán. Bằng chứng có hiệu lực là bằng chứng đáng tin cậy và liên quan tới mục tiêu kiểm toán. Tính đáng tin cậy của bằng chứng thu thập được lại chịu ảnh hưởng bởi nhiều yếu tố: nguồn gốc và bản chất của thông tin, tính thời điểm và tính khách quan. Theo chuẩn mực kiểm toán số 500, “Độ tin cậy của bằng chứng kiểm toán phụ thuộc vào nguồn gốc (ở bên trong hay bên ngoài); hình thức (hình ảnh, tài liệu, hoặc lời nói) và từng trường hợp cụ thể. Việc đánh giá độ tin cậy của bằng chứng kiểm toán dựa trên nguyên tắc sau: Đinh Thị Quỳnh Anh Lớp: Kiểm toán 46A Luận văn tốt nghiệp 7 GVHD: Th.S Phan Trung Kiên  Bằng chứng có nguồn gốc từ bên ngoài đơn vị đáng tin cậy hơn bằng chứng có nguồn gốc bên trong;  Bằng chứng có nguồn gốc bên trong đơn vị có độ tin cậy cao hơn khi hệ thống kế toán và hệ thống kiểm soát nội bộ hoạt động có hiệu quả;  Bằng chứng do kiểm toán viên tự thu thập có độ tin cậy cao hơn bằng chứng do đơn vị cung cấp;  Bằng chứng dưới dạng văn bản, hình ảnh đáng tin cậy hơn bằng chứng ghi lại lời nói;  Bằng chứng kiểm toán có sức thuyết phục cao hơn khi có được thông tin từ nhiều nguồn và nhiều loại khác nhau cùng xác nhận. Trường hợp này kiểm toán viên có thể có được độ tin cậy cao hơn đối với bằng chứng kiểm toán so với trường hợp thông tin có được từ những bằng chứng riêng rẽ.” Thời điểm thu thập bằng chứng cũng ảnh hưởng tới tính đáng tin cậy đặc biệt quan trọng đối với tài sản lưu động và nợ ngắn hạn. Có thể thấy rõ điều này đối với việc kiểm kê tiền mặt, hàng tồn kho vào thời điểm cuối năm (31 tháng 12) có độ tin cậy cao hơn so với trường hợp kiểm kê tại thời điểm khác trong năm. Tính khách quan của bằng chứng: bằng chứng càng khách quan thì có độ tin cậy càng cao. Bằng chứng thu được từ nguồn độc lập bên ngoài được xem là khách quan hơn so với bằng chứng có được từ nội bộ đơn vị. Tính liên đới có thể hiểu rằng bằng chứng kiểm toán thu thập được phải có liên quan tới mục tiêu kiểm toán.Chuẩn mực kiểm toán số 500 quy định: “Bằng chứng kiểm toán phải được thu thập cho từng cơ sở dẫn liệu của báo cáo tài chính. Bằng chứng liên quan tới một cơ sở dẫn liệu (như sự hiện hữu của hàng tồn kho) không thể bù đắp cho việc thiếu bằng chứng liên quan tới cơ sở dẫn liệu khác (như giá trị hàng tồn kho). Nội dung, lịch trình và phạm Đinh Thị Quỳnh Anh Lớp: Kiểm toán 46A Luận văn tốt nghiệp 8 GVHD: Th.S Phan Trung Kiên vi của các thủ nghiệm cơ bản được thay đổi tuỳ thuộc vào từng cơ sở dẫn liệu. Các thử nghiệm có thể cung cấp bằng chứng kiểm toán cho nhiều cơ sở dẫn liệu cùng một lúc (như việc thu hồi các khoản phải thu có thể cung cấp bằng chứng cho sự hiện hữu và giá trị của các khoản phải thu đó).” Yêu cầu về tính đầy đủ là khả năng chỉ số lượng hay quy mô cần thiết của bằng chứng kiểm toán để đưa ra ý kiến, kết luận kiểm toán. Thông thường không có thước đo chung cho tính đầy đủ do đó nó đòi hỏi sự suy đoán nghề nghiệp của kiểm toán viên. Kiểm toán viên sẽ dựa trên mục đích của cuộc kiểm toán để đề ra tiêu chuẩn về tính đầy đủ của bằng chứng. Các yếu tố ảnh hưởng tới tính đầy đủ của bằng chứng kiểm toán gồm: Tính hiệu lực của bằng chứng kiểm toán: Bằng chứng có độ tin cậy càng thấp thì càng cần thu thập nhiều, một hay một số ít bằng chứng thu thập không thể đủ để đưa ra nhận định xác đáng về đối tượng kiểm toán cụ thể. Tính trọng yếu của đối tượng kiểm toán cụ thể: Đối tượng kiểm toán càng trọng yếu thì số lượng bằng chứng cần thu thập càng nhiều. Các sai phạm được xem là trọng yếu thường là sai phạm có giá trị lớn do đó có ảnh hưởng lớn tới báo cáo tài chính. Mức rủi ro của đối tượng kiểm toán cụ thể: Khoản mục có độ rủi ro cao thì lượng bằng chứng thu thập càng nhiều và ngược lại. Trong kiểm toán ba loại rủi ro thường được xét đến là rủi ro tiềm tàng, rủi ro kiểm soát và rủi ro phát hiện. Với rủi ro kiểm soát và rủi ro tiềm tàng kiểm toán viên chỉ thu thập bằng chứng để đánh giá. Để đảm bảo mức độ rủi ro mong muốn, trên cơ sở kết quả đánh giá rủi ro kiểm soát và rủi ro tiềm tàng, kiểm toán viên xác định số lượng bằng chứng thích hợp. Đinh Thị Quỳnh Anh Lớp: Kiểm toán 46A 9 Luận văn tốt nghiệp GVHD: Th.S Phan Trung Kiên Bảng 1.1. Quan hệ giữa rủi ro và số lượng bằng chứng Trường hợp 1 2 3 4 5 Rủi ro kiểm Rủ ro tiềm Rủi ro kiểm Rủi ro phát Số lượng toán Cao Thấp Thấp Trung bình Cao tàng Thấp Thấp Cao Trung bình Thấp soát Thấp Thấp Cao Trung bình Trung bình hiện Cao Trung bình Thấp Trung bình Trung bình bằng chứng Thấp Trung bình Cao Trung bình Trung bình Chi phí thu thập bằng chứng kiểm toán: Chi phí kiểm toán có ảnh hưởng lớn thu thập bằng chứng, chi phí thu thập bằng chứng càng lớn thì khả năng kiểm toán viên sử dụng kỹ thuật đó càng ít, thay vào đó, kiểm toán viên sẽ tìm những thủ tục thay thế bổ sung để thu thập bằng chứng. Việc thu thập bằng chứng phải được thực hiện trong khoản thời gian hợp lý và với chi phí có thể chấp nhận được. 1.2. Kỹ thuật thu thập bằng chứng kiểm toán Chức năng quan trọng của kiểm toán tài chính là xác minh và bày tỏ ý kiến về bản khai tài chính của doanh nghiệp, việc thu thập bằng chứng là công việc quan trọng để thực hiện chức năng này. 1.2.1. Kiểm kê Kiểm kê là việc kiểm tra tại chỗ hoặc tham gia kiểm kê các loại tài sản của doanh nghiệp. Bằng chứng thu thập được từ kiểm kê là loại bằng chứng có hiệu lực cao bởi đây là loại bằng chứng do chính kiểm toán viên thu thập. Ưu điểm của phương pháp này là kiểm kê cung cấp bằng chứng về sự hiện hữu tài sản của doanh nghiệp mang tính khách quan nhất. Nhược điểm của phương pháp này là với một số loại tài sản, kiểm kê chỉ cho biết sự hiệu hữu của tài sản mà không cho biết về quyền sở hữu tài sản đó. Phương pháp này chỉ áp dụng được với tài sản hữu hình như: hàng tồn Đinh Thị Quỳnh Anh Lớp: Kiểm toán 46A Luận văn tốt nghiệp 10 GVHD: Th.S Phan Trung Kiên kho, tiền mặt, tài sản cố định hữu hình. Với hàng hoá, nguyên vật liệu, kiểm kê không thể xem xét được phương pháp tính giá. Hàng tồn kho thông thường là một khoản mục trọng yếu trên báo cáo tài chính vì vậy theo chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 501 “kiểm toán viên phải thu thập đầy đủ bằng chứng kiểm toán thích hợp về sự hiện hữu và tình trạng của hàng tồn kho bằng cách tham gia công việc kiểm kê hiện vật. Khi đơn vị thực hiện kiểm kê, kiểm toán viên chỉ giám sát hoặc có thể tham gia trực tiếp kiểm kê chọn mẫu hàng tồn kho, để thu thập bằng chứng về sự tuân thủ các thủ tục kiểm kê và kiểm tra độ tin cậy của các thủ tục này.” “Trường hợp kiểm kê hiện vật hàng tồn kho được tiến hành cùng một lúc tại nhiều địa điểm thì kiểm toán viên phải lựa chọn địa điểm phù hợp để tham gia kiểm kê tuỳ theo mức độ trọng yếu của loại hàng tồn kho và sự đánh giá về rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm soát đối với các địa điểm này.” 1.2.2. Kiểm tra tài liệu Kiểm tra tài liệu là quá trình xem xét, kiểm tra, đối chiếu các thông tin kế toán của khách hàng kiểm toán như sổ cái, sổ nhật ký, các chứng từ, hoá đơn, vận đơn… Có hai kỹ thuật được sử dụng trong kiểm tra tài liệu: Thứ nhất, từ một kết luận có trước, kiểm toán viên thu thập tài liệu làm cơ sở cho kết luận cần khẳng định (vouching). Công việc này có thể hiểu rằng đầu tiên kiểm toán viên lựa chọn một khoản mục để kiểm tra từ sổ sách kế toán sau đó kiểm tra tới các chứng từ liên quan tới khoản mục đó. Cách làm này cung cấp bằng chứng về tính có thực của khoản mục. Thứ hai, kiểm tra tài liệu của một nghiệp vụ từ khi được phát sinh đến khi vào sổ sách (tracing). Việc thực hiện kiểm tra tài liệu theo hướng này nhằm đảm bảo rằng tất cả các nghiệp vụ xảy ra được ghi nhận đầy đủ trên sổ sách kế toán. Đinh Thị Quỳnh Anh Lớp: Kiểm toán 46A Luận văn tốt nghiệp 11 GVHD: Th.S Phan Trung Kiên Ưu điểm của việc tiến hành kiểm tra tài liệu là việc thực hiện tương đối thuận lợi do tài liệu này thường có sẵn trong đơn vị, chi phí thu thập bằng chứng thấp hơn so với các phương pháp kỹ thuật khác, thời gian tiến hành thu thập tài liệu ngắn đảm bảo thời gian hoàn thành đúng tiến độ. Nhược điểm lớn nhất của phương pháp này là độ tin cậy của bằng chứng không cao bởi đây là bằng chứng thu thập từ bên trong đơn vị. 1.2.3. Gủi thư xác nhận Xác nhận là một quá trình thu thập và đánh giá thông tin trực tiếp từ bên thứ ba về các thông tin của các khoản mục trên báo cáo tài chính. Phương pháp này thường được áp dụng với khoản mục phải thu khách hàng hoặc khoản mục nợ phải trả. Thư yêu cầu xác nhận do kiểm toán viên gửi trong đó nói rõ sự uỷ quyền của đơn vị được kiểm toán và cho phép khách nợ trực tiếp cung cấp thông tin cho kiểm toán viên. Ưu điểm của việc lấy xác nhận là bằng chứng thu được có độ tin cậy cao nếu được kiểm toán viên kiểm soát quá trình thu thập thư xác nhận. Tuy nhiên, nhược điểm của phương pháp này là chi phí thực hiện tương đối cao và thời gian tiến hành lâu. Xác nhận trực tiếp sẽ cung cấp bằng chứng kiểm toán đáng tin cậy về sự hiện hữu của các khoản phải thu, phải trả và tính chính xác của các số dư tuy nhiên không cung cấp đầy đủ bằng chứng về khả năng thu hồi các khoản phải thu hoặc còn các khoản phải thu khác không được hạch toán. Thư yêu cầu xác nhận của kiểm toán viên có hai dạng: Dạng khẳng định: trong đó kiểm toán viên yêu cầu người nhận phải gửi thư lại dù thông tin cần xác nhận đúng hay sai. Xác nhận dạng khẳng định thường được dùng với các khoản mục có quy mô lớn, với khách hàng lớn trong đơn vị. Đinh Thị Quỳnh Anh Lớp: Kiểm toán 46A Luận văn tốt nghiệp 12 GVHD: Th.S Phan Trung Kiên Dạng phủ định: kiểm toán viên chỉ yêu cầu người nhận gửi lại nếu thông tin cần xác nhận sai. Xác nhận dạng phủ định thường được dùng với các thông tin dạng nhỏ lẻ, quy mô không lớn, không mang tính trọng yếu. Bằng chứng thu thập từ xác nhận khẳng định thường có độ tin cậy cao hơn bằng chứng thu được từ xác nhận phủ định do thường xuất hiện rủi ro trong xác nhận phủ định trong trường hợp có sự khác biệt giữa số liệu trên sổ kế toán tại đơn vị được kiểm toán và đơn vị nhận được thư xác nhận nhưng đơn vị này vì dù cố tình hay vô ý đã không gửi lại thư phúc đáp và khi đó kiểm toán viên vì không nhận được thư phúc đáp nghiễm nhiên công nhận thông tin đó là chính xác. 1.2.4. Kỹ thuật phỏng vấn Phỏng vấn là quá trình kiểm toán viên thu thập thông tin qua việc thẩm vấn những người có hiểu biết về vấn đề kiểm toán viên quan tâm. Phỏng vấn liên quan đến việc đưa ra câu hỏi, ghi chép câu trả lời và diễn giải các câu trả lời thu thập được. Quá trình thu thập bằng chứng qua phỏng vấn thường gồm ba giai đoạn: Lập kế hoạch phỏng vấn, Kiểm toán viên xác định được mục đích, đối tượng và nội dung cần phỏng vấn, thời gian, thời điểm phỏng vấn… Thực hiện phỏng vấn: Kiểm toán viên tiến hành phỏng vấn như đã định. Phỏng vấn có thể chia thành hai loại: Thứ nhất, phỏng vấn trực tiếp là khi kiểm toán viên đưa ra câu hỏi chờ câu trả lời về sự vật, sự việc thực tế (câu hỏi mở). Thứ hai, phỏng vấn gián tiếp khi kiểm toán viên đưa ra các câu hỏi đóng, phỏng vấn gián tiếp hay được dùng khi kiểm toán viên không muốn để lộ mục đích của cuộc phỏng vấn. Đinh Thị Quỳnh Anh Lớp: Kiểm toán 46A Luận văn tốt nghiệp 13 GVHD: Th.S Phan Trung Kiên Câu hỏi phỏng vấn nên được chuẩn bị trước thành bảng hỏi trong đó ghi tên người trả lời, liệt kê các câu hỏi. Các câu hỏi nên ngắn gọn và cần được sắp xếp theo trình tự hợp lý, nếu việc trả lời câu hỏi cần nhiều thời gian thì kiểm toán viên có thể gửi trước câu hỏi đến người được phỏng vấn. Thời gian phỏng vấn không nên kéo dài quá lâu. Kết thúc phỏng vấn: Kiểm toán viên đưa ra kết luận trên cơ sở thông tin đã thu thập được cùng với đánh giá về tính khách quan và sự hiểu biết của người được phỏng vấn. Ưu điểm của kỹ thuật phỏng vấn là thu thập thông tin phản hồi một cách nhanh chóng. Tuy nhiên độ tin cậy của thông tin không cao do đây là bằng chứng thu thập dạng lời nói, dễ thay đổi và người được hỏi thường là cán bộ công nhân viên tại đơn vị được kiểm toán. Đặc điểm của dữ liệu phỏng vấn không hoàn toàn chính xác, không mang tính đại diện và có thể có những thiên lệch. Điều này xuất phát từ những hạn chế liên quan tới thời gian của cuộc phỏng vấn, kinh phí cho cuộc phỏng vấn, kỹ năng của người tiến hành phỏng vấn và hiểu biết của người được phỏng vấn. 1.2.5. Quan sát Là phương pháp được sử dụng để đánh giá một thực trạng hay hoạt động của đơn vị được kiểm toán. Ví dụ, kiểm toán viên có thể quan sát việc phân tách trách nhiệm giữa người nhận khoản thanh toán từ khách hàng và người ghi nhận khoản thanh toán này trên sổ chi tiết tài khoản phải thu. Kỹ thuật này chỉ cung cấp bằng chứng về phương pháp thực thi công việc ở thời điểm quan sát, không chắc chắn có được thực hiện ở thời điểm khác nhau. Bằng chứng thu thập được chưa thể hiện tính đầy đủ nên cần đi kèm với các kỹ thuật khác. Đinh Thị Quỳnh Anh Lớp: Kiểm toán 46A Luận văn tốt nghiệp 14 GVHD: Th.S Phan Trung Kiên 1.2.6. Tính toán Kỹ thuật tính toán là quá trình kiểm toán viên kiểm tra tính chính xác về mặt số học của việc tính toán và ghi sổ. Kỹ thuật này chỉ quan tâm tới tính chính xác về mặt số học, không tính tới sự phù hợp của phương pháp tính được sử dụng do đó kỹ thuật này thường được sử dụng kết hợp với các phương pháp kỹ thuật khác như xác minh tài liệu, kiểm tra vật chất… Bằng chứng thu thập được từ kỹ thuật tính toán có độ tin cậy cao về mặt số học. Tuy nhiên các phép tính đôi khi khá phức tạp nên tốn thời gian đặc biệt khi đơn vị có quy mô lớn và loại hình kinh doanh đa dạng. 1.2.7. Thủ tục phân tích Kỹ thuật phân tích là quá trình so sánh, đối chiếu các mối quan hệ để xác định tính hợp lý của các số dư tài khoản. Kỹ thuật phân tích gồm 3 nội dung chính: dự đoán, so sánh, đánh giá. Kỹ thuật phân tích sử dụng trong thu thập bằng chứng kiểm toán gồm 3 loại: Thứ nhất, kiểm tra tính hợp lý: là việc thực hiện các so sánh cơ bản như so sánh số liệu thực tế và số kế hoạch, số dự đoán, số liệu bình quân ngành. Thứ hai, phân tích xu hướng là việc phân tích những thay đổi theo thời gian của số dư tài khoản hay nghiệp vụ nhằm phát hiện ra những biến động bất thường để kiểm tra. Thứ ba, phân tích tỷ suất là việc so sánh những số dư tài khoản hay những loại hình nghiệp vụ có mối quan hệ với nhau. Ưu điểm của phương pháp này là cách làm tương đối đơn giản, có hiệu quả cao vì tốn ít thời gian và chi phí kiểm toán mà vẫn đảm bảo cung cấp bằng chứng về sự đồng bộ, chuẩn xác và có giá trị về mặt kế toán. Kỹ thuật phân tích giúp kiểm toán viên đánh giá được tổng thể, không bị sa vào nghiệp Đinh Thị Quỳnh Anh Lớp: Kiểm toán 46A Luận văn tốt nghiệp 15 GVHD: Th.S Phan Trung Kiên vụ cụ thể đồng thời giúp kiểm toán viên khoanh vùng, phát hiện ra những vấn đề bất thường trên báo cáo tài chính. Tuy nhiên khi sử dụng kỹ thuật phân tích cần lưu ý các vấn đề sau: - Mối quan hệ bản chất giữa các chỉ tiêu được so sánh chẳng hạn mối quan hệ giữa định mức nguyên vật liệu và hao phí nguyên vật liệu; - Với khoản mục hay tài khoản trọng yếu thì kỹ thuật phân tích là chưa đủ do đó phải kết hợp với các kỹ thuật khác vì kỹ thuật phân tích chỉ khoanh vùng trọng yếu; - Nếu hệ thống kiểm soát nội bộ của đơn vị được kiểm toán yếu kém thì cần thận trọng trong phân tích và nên kết hợp với nhiều kỹ thuật khác; - Cần có hiểu biết về các mức chuẩn của ngành kinh doanh của đơn vị được kiểm toán khi phân tích chênh lệnh. Trong mỗi cuộc kiểm toán, bảy kỹ thuật thu thập bằng chứng trên luôn được sử dụng một cách linh hoạt nhằm thu được hiệu quả công việc cao nhất. Tùy theo từng khoản mục, tuỳ từng trường hợp cụ thể mà kiểm toán viên có thể lựa chọn kỹ thuật nào phù hợp nhất. Việc kết hợp các kỹ thuật thu thập bằng chứng sẽ đảm bảo tính đầy đủ và tính thích hợp của bằng chứng kiểm toán thu thập được. 1.3. Phương pháp thu thập bằng chứng trong quy trình kiểm toán báo cáo tài chính “Kiểm toán là xác minh và bày tỏ ý kiến về thực trạng hoạt động cần được kiểm toán bằng hệ thống phương pháp kiểm toán của kiểm toán chứng từ và kiểm toán ngoài chứng từ do các kiểm toán viên có trình độ nghiệp vụ tương xứng thực hiện trên cơ sở hệ thống pháp lý có hiệu lực”. Như vậy để thực hiện chức năng xác minh và bày tỏ ý kiến này, kiểm toán viên cần thu thập bằng chứng sử dụng phương pháp kiểm toán chứng từ (kiểm toán cân đối, đối chiếu trực tiếp, đối chiếu lô gích) và kiểm toán ngoài chứng từ (kiểm Đinh Thị Quỳnh Anh Lớp: Kiểm toán 46A Luận văn tốt nghiệp 16 GVHD: Th.S Phan Trung Kiên kê, kiểm nghiệm, điều tra). Quá trình kiểm toán thực chất là quá trình thu thập bằng chứng kiểm toán, thu thập bằng chứng về các bản khai tài chính. Đối tượng của kiểm toán là bản khai tài chính: bảng cân đối kế toán, báo cáo lưu chuyển tiền tệ, báo cáo kết quả kinh doanh. Các đối tưọng kiểm toán này có mối quan hệ chặt chẽ với nhau do vậy quá trình kiểm toán là việc hình thành các trắc nghiệm, sử dụng liên hoàn các phương pháp kiểm toán cơ bản để đưa ra ý kiến. Hai loại thử nghiệm được sử dụng trong kiểm toán báo cáo tài chính là thử nghiệm cơ bản và thử nghiệm tuân thủ. Thử nghiệm cơ bản được thực hiện nhằm thẩm tra các thông tin được biểu hiện bằng tiền phản ánh trên đối tượng kiểm toán. Thử nghiệm cơ bản được coi là thử nghiệm then chốt trong mọi cuộc kiểm toán. Thử nghiệm tuân thủ được dựa trên kết quả của hệ thống kiểm soát nội bộ, thử nghiệm này chỉ được thực hiện khi hệ thống kiểm soát nội bộ tồn tại và được đánh giá là hoạt động có hiệu quả. Hai loại thử nghiệm này có quan hệ chặt chẽ với nhau, khi hệ thống kiểm soát nội bộ được đánh giá hiệu quả, thử nghiệm tuân thủ được thực hiện và sẽ giảm thiểu số lượng thử nghiệm cơ bản được thực hiện. Ngược lại khi hệ thống kiểm soát nội bộ không hiệu quả, thử nghiệm cơ bản sẽ được tăng cường để đảm bảo độ tin cậy vào kết luận kiểm toán. Việc áp dụng các phương pháp kiểm toán hình thành nên các trắc nghiệm trong kiểm toán. Tuỳ yêu cầu và đối tượng cụ thể các phép kết hợp giữa các phương pháp kiểm toán cơ bản cũng khác nhau cả về số lượng và trình tự kết hợp từ đó hình thành 3 loại trắc nghiệm: trắc nghiệm công việc, trắc nghiệm trực tiếp số dư, trắc nghiệm phân tích. Trắc nghiệm công việc hướng tới xác định tính đúng đắn trong tổ chức hệ thống kế toán: mức đạt yêu cầu về thủ tục và độ tin cậy của các thông tin con số kế toán. Trắc nghiệm đạt yêu cầu còn được gọi là trắc nghiệm kiểm soát, dựa trên kỹ thuật phỏng vấn, quan sát, xác minh tài liệu đánh giá hiệu lực của hệ thống kiểm soát nội bộ. Đinh Thị Quỳnh Anh Lớp: Kiểm toán 46A 17 Luận văn tốt nghiệp GVHD: Th.S Phan Trung Kiên Trắc nghiệm độ tin cậy thường được sử dụng với kỹ thuật tính toán lại để kiểm toán viên có thể khẳng định mức độ thoả mãn mục đích đảm bảo độ tin cậy của thông tin của hệ thống kiểm soát nội bộ. Trắc nghiệm trực tiếp số dư là việc kết hợp đối chiếu lôgic, phân tích đối chiếu trực tiếp với kiểm kê và kiểm tra thực tế để xác định độ tin cậy của các số dư cuối kỳ. Trắc nghiệm phân tích xem xét mối quan hệ kinh tế và xu hướng biến động của các chỉ tiêu kinh tế bằng việc sử dụng ba loại hình phân tích chủ yếu: đánh giá tính hợp lý, phân tích xu hướng và phân tích tỷ suất. Trắc nghiệm Trắc nghiệm đạt yêu cầu Trắc nghiệm công việc Trắc nghiệm độ vững chãi Trắc nghiệm trực tiếp số dư độ vững Trắc chãi nghiệm phân Trắc nghiệm tích đạt yêu cầu Trắc nghiệm độ vững chãi Bằng chứng đầy đủ, có hiệu lực với chi phí kiểm toán thấp Sơ đồ 1.1. Các trắc nghiệm kiểm toán Cuộc kiểm toán gồm 3 giai đoạn: lập kế hoạch, thực hiện kiểm toán, kết thúc kiểm toán. Trong giai đoạn đầu tiên lập kế hoạch kiểm toán, kiểm toán viên chuẩn bị điều kiện cơ bản của cuộc kiểm toán. Giai đoạn này ảnh hưởng tới chất lượng và hiệu quả của toàn bộ cuộc kiểm toán. Bằng chứng thu thập trong giai đoạn này cần có thông tin khái quát để kiểm toán viên lập kế hoạch kiểm toán. Kiểm toán viên cần thu thập bằng chứng về thông tin cơ sở của khách hàng kiểm toán; thông tin về các nghĩa vụ pháp lý và bằng chứng thu được từ thủ tục phân tích từ đó đánh giá mức độ trọng yếu và rủi ro. Phương pháp kiểm toán được sử dụng trong giai đoạn này kết hợp cả kiểm toán chứng từ và Đinh Thị Quỳnh Anh Lớp: Kiểm toán 46A Luận văn tốt nghiệp 18 GVHD: Th.S Phan Trung Kiên ngoài chứng từ. Ví dụ để có được thông tin cơ sở của khách hàng, kiểm toán viên kiểm toán ngoài chứng từ, kỹ thuật phỏng vấn, kỹ thuật thu thập tài liệu, điều tra nhằm tìm hiểu ngành nghề kinh doanh, kỹ thuật quan sát được sử dụng góp phần giúp kiểm toán viên trực tiếp có nhận định ban đầu, kỹ thuật kiểm tra tài liệu từ hồ sơ kiểm toán trước giúp kiểm toán viên hiểu về bản chất của sự biến động. Kỹ thuật thu thập tài liệu sử dụng hiệu quả trong việc thu thập các thông tin về nghĩa vụ pháp lý của khách hàng như: giấy phép thành lập, điều lệ công ty, báo cáo tài chính, biên bản họp hội đồng cổ đông… Thủ tục phân tích được sử dụng nhằm thu thập hiểu biết về nội dung báo cáo tài chính, những biến động quan trọng về kế toán và hoạt động kinh doanh. Thủ tục phân tích thường gồm hai loại cơ bản: phân tích ngang và phân tích dọc. Trong giai đoạn lập kế hoạch, thiết kế chương trình kiểm toán đòi hỏi những phán xét nghề nghiệp của kiểm toán viên. Các kỹ thuật thu thập tài liệu được sử dụng hết sức đa dạng ngay từ giai đoạn này. Tuy nhiên bằng chứng thu thập trong giai đoạn này chỉ mang tính tổng quát làm cơ sở để kiểm toán viên tiếp tục thực hiện trong giai đoạn tiếp theo. Giai đoạn tiếp theo là thực hiện kế hoạch kiểm toán, đây là quá trình sử dụng các phương pháp kỹ thuật kiểm toán thích ứng với đối tượng kiểm toán cụ thể để thu thập bằng chứng kiểm toán. Đây là quá trình kiểm tra một cách tích cực và chủ động kế hoạch, chương trình kiểm toán nhằm đưa ra ý kiến xác thực về mức độ trung thực và hợp lý của báo cáo tài chính trên cơ sở bằng chứng kiểm toán đầy đủ và đáng tin cậy. Việc thu thập bằng chứng trong giai đoạn thực hiện kiểm toán gồm các bước sau: Thứ nhất thực hiện thủ tục kiểm soát, nếu kiểm toán viên cho đưa ra đánh giá ban đầu là hệ thống kiểm soát nội bộ của đơn vị hoạt động hiệu quả thì kiểm toán viên sẽ tiến hành thu thập bằng chứng về việc thiết kế và hoạt động của hệ thống kiểm soát nội bộ. Trắc nghiệm đạt yêu cầu sẽ được thực Đinh Thị Quỳnh Anh Lớp: Kiểm toán 46A Luận văn tốt nghiệp 19 GVHD: Th.S Phan Trung Kiên hiện với mục đích thu thập bằng chứng đảm bảo về sự tin cậy của hệ thống kiểm soát nội bộ. Các kỹ thuật thu thập bằng chứng ở bước công việc này gồm: quan sát, phỏng vấn, thực hiện lại, kiểm tra từ đầu đến cuối. Thứ hai là thực hiện thủ tục phân tích, kỹ thuật được sử dụng chủ yếu là kỹ thuật phân tích: phân tích tỷ suất, phân tích xu hướng nhằm đưa ra cái nhìn khái quát vế từng khoản mục. Kiểm toán viên chủ yếu thu thập bằng chứng từ thủ tục phân tích để thấy tính hợp lý, tìm nguyên nhân chênh lệch. Thứ ba là thực hiện các thủ tục kiểm tra chi tiết. Giai đoạn này đựa trên kết quả của trắc nghiệm công việc và thủ tục phân tích ở trên, kiểm toán viên trực tiếp thu thập bằng chứng có liên quan tới một khoản mục cụ thể. Các kỹ thuật được sử dụng trong kiểm tra chi tiết khá linh hoạt, đa dạng. Tuỳ theo đặc điểm, mức trọng yếu, rủi ro của khoản mục mà kiểm toán viên lựa chọn kỹ thuật thu thập tài liệu thích hợp. Kiểm toán viên thực hiện thủ tục kiểm tra chi tiết sử dụng các kỹ thuật thu thập bằng chứng khác nhau áp dụng cho từng khoản mục thích hợp như với khoản phải thu khách hàng, kiểm toán viên lựa chọn gửi thư xác nhận tới khách hàng; với hàng tồn kho, kiểm toán viên tiến hành kiểm kê. Kỹ thuật xác minh tài liệu, kỹ thuật phỏng vấn cũng được sử dụng tương đối nhiều. Giai đoạn kết thúc kiểm toán là việc tổng hợp, phân tích kết quả có được từ giai đoạn thực hiện kiểm toán để đưa ra đánh giá xác đáng về báo cáo tài chính. Kỹ thuật phân tích được sử dụng để kiểm toán viên có cái nhìn chính xác về tình hình tài chính của doanh nghiệp. Trước khi phát hành báo cáo kiểm toán, kiểm toán viên còn cần phải thu thập thêm những bằng chứng về những vấn đề sau:  Khoản nợ ngoài ý muốn Nợ ngoài ý muốn là khoản nợ tiềm tàng mà cần được ghi trong phần ghi chú. Để tìm các khoản nợ ngoài ý muốn, kiểm toán viên sử dụng các kỹ thuật Đinh Thị Quỳnh Anh Lớp: Kiểm toán 46A Luận văn tốt nghiệp 20 GVHD: Th.S Phan Trung Kiên sau: phỏng vấn ban giám đốc về khoản nợ ngoài ý muốn chưa được ghi sổ, kiểm tra tài liệu, gửi thư xác nhận và phân tích tính hợp lý của phí tổn.  Các sự kiện phát sinh sau niên độ “Sự kiện phát sinh sau ngày kết toán là các sự kiện thuận lợi hoặc bất lợi; xảy ra giữa thời điểm kết toán và thời điểm công bố báo cáo tài chính”. Kiểm toán viên cần thu thập các bằng chứng về các sự kiện phát sinh sau niên độ để đánh giá mức độ ảnh hưởng của nghiệp vụ, sự kiện này tới báo cáo tài chính. Kiểm toán viên thường sử dụng các kỹ thuật sau: phỏng vấn ban quản trị, kiểm tra tài liệu. Đinh Thị Quỳnh Anh Lớp: Kiểm toán 46A