Tài liệu Hoàn thuế giá trị gia tăng thực trạng và giải pháp

TRƯỜNG ĐẠI HỌC NGOẠI T H Ư Ơ N G KHOA KINH TỀ NGOẠI T H Ư Ơ N G -e fOREIGN TRADE UNIVERSIIY KHÓA LUẬN TỐT NGHIỆP Đề hù: HOÀN THUÊ GIÁ TRỊ GIA TẢNG THỰC TRẠNG VÀ GIẢI PHÁP Sinh viên thực hiện NGUYÊN THU HUYÊN Lớp NHẬT 2 - K40F - KTNT Giáo viên hướng dẫn THS. VŨ THỊ HIỂN T H Ư VIÊN T t i ư Ò N C íj" H O I : N G O A I THUONO Ly', oopa JCC5L HÀ NỘI - 2005 —4Ì Khoa luận tốt nghiệp Nguyễn Thu Huyền - Nhật 2 - K40-KTNT MỤC LỤC LỜI M Ở ĐẦU Ì C H Ư Ơ N G ì. TỔNG QUAN VẾ THUẾ GIÁ TRỊ GIA T Ă N G V À H O À N T H U Ê GIÁ 3 TRỊ GIA T À N G 1.1 Tổng quan về thuê G T G T 3 1.1.1 Sự ra đời của thuếGTGT 3 1.1.2. Khái niệm vé thuếơTGT 4 Ì. Ì .2. Ì Khái niệm về GTGT 4 1.1.2.2 Khái niệm về thuế GTGT 4 1.1.3. Ý nghĩa của thuế giá trị gia tăng ớ 1.1.3.1 Khắc phục được tính trùng lắp của thuế doanh thu 6 1.1.3.2 Đ ả m bảo nguồn thu cho ngân sách nhà nước 6 1.1.3.3 Khuyến khích xuất khẩu hàng hoa 6 1.1.3.4 Thúc đẩy các cơ sỏ thực hiện tốt chế độ hạch toán kinh tế, mua bán hàng có hoa đơn 6 1.1.3..5 Giúp Việt Nam hội nhập với thế giới bọi vì một trong những yêu cầu đầu tiên và quan trọng nhất trong việc hội nhập là hạ thấp hàng rào thuế quan 7 1.1.4. Đối tượng nộp thuếvàđối tượng chịu thuếGTGT 7 1.1.5. Các phương pháp tính thuếGTGT 1.2. Tổng quan về hoàn thuê G T G T ỉ .2.1 .Khái niệm về hoàn thuếGTGT 1.2.2. Các nguyên nhân dẫn đến sốthuếGTGT phải nộp là âm 8 11 11 12 1.2.3. Ý nghĩa của việc hoàn thuếGTGT 1.2.3.1 Khuyến khích xuất khẩu 14 14 1.2.3.2 Thúc đẩy ý thức chấp hành hê' độ quản lý và sử đụng hoa đơn của các doanh nghiệp 14 1.2.3.3 Thúc đẩy đẩu tư, m ọ rộng sản xuất 14 1.2.4. Yêu cầu đối với công tác hoàn thuếGTGT 1.2.5. Đối tượng và trường hợp hoàn thuếGTGT 1.2.6. Quy trình tiến hành hoàn thuế Hoàn thuế giá tri gia tăng - Thực ừạng và giải pháp 15 15 JS Khoa luận tốt nghiệp Nguyễn Thu Huyên - Nhật 2 - K40-KTNT 1.2.7. Xử lý vi phạm trong công tác hoàn thuê GTGT 20 1.2.8. Những vấn đềđặt ra đối với ngành thuế khi thực hiện hoàn thuê GTGT 21 C H Ư Ơ N G li. THỰC TRẠNG H O À N T H U Ê GIÁ TRỊ GIA T Ă N G Ở VIỆT NAM SAU 7 N Ă M THỰC HIỆN LUẬT THUẾ GIÁ TRỊ GIA T Á N G (01/1999-6/2005 ).. 22 2.1. Vài nét về tình hình thực hiện luật thuế G T G T trong thời gian qua 22 2.2.Thực trạng về hoàn thuế G T G T 23 2.2.1.Kết quả hoàn thuế sau 7 năm áp dụng 23 2.2.1.1 Kết quả hoàn thuế 23 2.2. Ì .2 Những chính sách về hoàn thuế GTGT đã thay đổi phù hợp với thực tiễn 28 2.2.2Tình hình thực hiện quy trình xét hoàn thuế 37 Thứ nhất: Việc thành lập các doanh nghiệp "ma" 42 Thứ hai: Nạn lập hổ sơ hoàn thuế giả chiếm đoạt ngân sách 44 2.3. Đánh giá thực trạng hoàn thuê G T G T 48 2.3.1. Những tích cực do hoàn thuế mang lại 48 2.3.1.1. Tác động tích cực đến doanh nghiệp 48 2.3.1.2. Tác động tích cực tới công tác quản lý thuế 49 2.3.2 Các vấn đềcòn tồn tại trong công tác hoàn thuế 49 2.3.2. Ì Cơ chế chính sách hiện hành chưa bao quát hết sự phức tạp của công tác hoàn thuế GTGT 49 2.3.2.2 Công tác quản lý, phát hành và sử dụng hoa đơn còn chưa t t 50 2.3.2.3 Việc hoàn thuế diễn ra một cách chậm chạp 50 2.3.2.4 M ộ t s doanh nghiệp có hành vi gian lận chiếm đoạt tiền của NSNN 2.3.3. Nguyên nhân của những tồn tại 2.3.3.1 Về cơ chế, chính sách: 50 51 51 2.3.3.2 Về phía cơ quan thuế. 53 2.3.3.3 V ề phía doanh nghiệp 55 2.3.3.4 Về môi trường vĩ m ô 56 H o à n t h u ế giá trị gia tăng - Thực b ạ n g và giải p h á p Khoa luận tốt nghiệp Nguyễn Thu Huyền - Nhật 2 - K40-KTNT C H Ư Ơ N Gra.GIẢI P H Á P NHẰM H O À N THIỆN C Ô N G T Á C H O À N T H U Ê GIÁ TRỊ GIA T Ă N G TRONG THỜI GIAN TỚI 3.1. Q u a n điểm và mục tiêu dôi với công tác hoàn t h u ế G T G T 58 58 3.1.1. Quan điểm 58 3.1.2. Mục tiêu 60 3.2. M ộ t số giải pháp n h ằ m hoàn thiện công tác hoàn thuê G T G T t h ờ i gian tới 60 3.2.1.Đối với cơ chế, chính sách thuế 3.2.1.1 Lựa chọn mức thuế suất hợp lý 60 60 3.2.1.2 Á p dụng thống nhất một phương pháp tính thuế GTGT là phương pháp khấu trừ 61 3.2.1.3 Rút ngắn thời gian hoàn thuế 62 3.2.2. Đối với cơ quan thuế. 3.2.2.1. Hoàn thiện quy trình hoàn thuế GTGT 62 62 3.2.2.2 Hoàn thiện công tác phát hành quản lý và sậ dụng hoa đơn... 67 3.2.2.3. Tăng cường công tác thanh tra, kiểm tra hoàn thuế 70 3.2.2.4 Nâng cao chất lượng của đội ngũ cán bộ làm công tác hoàn thuế 3.2.3. Đối với các doanh nghiệp 3.2.4. Các biện pháp hỗ trợ. 70 72 72 3.2.4.1 Tuyên truyền, phổ biến Luật thuế GTGT thường xuyên, sâu rộng 72 3.2.4.2 Giải pháp ứng dụng công nghệ tin học trong công tác hoàn thuế GTGT 73 3.2.4.3 Hợp tác quốc tế để điều tra nguồn gốc hàng hoa, hồ sơ xuất khẩu 75 KẾT LUẬN 77 TÀI LIỆU THAM KHẢO 78 Hoàn thuế giá trị gia tăng - Thực bạng và giải pháp Khoa luận tốt nghiệp Nguyễn Thu Huyền - Nhật 2 - K40-KTNT LỜI MỞ ĐẦU Qua gần 20 năm đổi mới, nền kinh tế Việt Nam đã phát triển ổn định và đang trong giai đoạn đẩy mạnh công nghiệp hoa và hiện đại hoa cùng với tiến trình hội nhập kinh tế thế giới và khu vực. Đ ể góp phần thực hiện chương trình phát triển kinh tế xã hội của đất nước trong tình hình mới, yêu cẩu chúng ta phải nhanh chóng cải cách các chính sách thuế hiện hành. Trong quá trình thực hiện cải cách thuế bước 2 ở nước ta, điểm đột phá có tính chất quyết định là áp dụng thuế GTGT thay thế cho thuế doanh thu- một sỳc thuế sau bao nhiêu năm áp dụng đã không còn phù hợp và bộc l ộ nhiều nhược điểm. Trên thực tế, Luật thuế GTGT được Quốc hội khóa I X thông qua tại kỳ họp lẩn thứ li, ngày 22/5/1997 được công bố và có hiệu lực thi hành từ ngày 1/1/1999. T ừ đó đến nay, luật thuế GTGT đã từng bước đi vào đời sống kinh tế- xã hội và bước đẩu đã phát huy tác dụng trên nhiều mặt như: sỳp xếp lại cơ cấu kinh tế, khuyến khích đầu tư nước ngoài, thúc đẩy sản xuất kinh doanh, bảo hộ sản xuất trong nước, đảm bảo nguồn thu cho ngân sách nhà nước.... Tuy nhiên bên cạnh những kết quả đạt được, trong quá trình thực hiện, nhiều vướng mỳc phát sinh làm giảm đi tính tích cực của thuế GTGT. Trước khi áp dụng thuế GTGT ở Việt Nam, các nhà hoạch định chính sách đã nghiên cứu và tiên liệu những khó khăn nảy sinh trong điều kiện nước ta triển khai luật thuế này. T h ế nhưng khi đã đi vào thực hiện thuế GTGT, khó khăn và vướng mỳc xảy ra nhiều hơn so dự kiến làm cho sản xuất kinh doanh bị ảnh hưởng không thuận lợi. Đ ã có nhiều khó khăn vướng mỳc cho cả người nộp thuế và người thu thuế. Nhưng khó khăn, bỡ ngỡ và phức tạp nhất về thực tiễn chính là công tác hoàn thuế. Hoàn thuế GTGT là một công tác mới mẻ và vấn đề bức xúc đặt ra hiện nay là ngành thuế qua công tác kê khai nộp thuế nói chung, việc hoàn thuế nói riêng phải có ngay biện pháp hữu hiệu để ngăn chặn, phát hiện các hành vi gian lận. Vì lẽ đó em đã chọn đề tài nghiên cứu "Hoàn thuế giá trị gia tăng- thực trạng và giải pháp". Sự lựa chọn này mang nhiều ý nghĩa lý luận khoa học Hoàn thuế giá trị gia tăng - Thực bạng và giải pháp Ì Khoa luận tốt nghiệp Nguyễn Thu Huyền - Nhật 2 - K40-KTNT cũng như thực tiễn, nó phù hợp với những bức xúc và vướng mắc của công tác hoàn thuế GTGT hiện nay. -Mục đích nghiên cứu: nắm rõ thực trạng công tác hoàn thuế GTGT ờ Việt Nam và nêu các vấn đề còn tồn tại từ đó đề xuất các giải pháp hoàn thiện. -Đổi tượng, phạm v i nghiên cứu của khoa luận: Luật thuế GTGT và thực tế công tác hoàn thuế GTGT tại một sổ doanh nghiệp trong điều kiện hiện tại. -Phương pháp nghiên cứu: phương pháp so sánh, đổi chiếu, phân tích, thổng kê tổng hợp để đánh giá, rút ra những nhận xét và kết luận. Trên cơ sở đó đề xuất những quan điểm và giải pháp để góp phần vào việc hoàn thiện điều kiện áp dụng thuế GTGT ở Việt Nam. -Những đóng góp chủ yếu của khoa luận: L à m rõ cơ sở lý luận của việc hoàn thuế, đánh giá tổng quát nhũng kết quả thực hiện hoàn thuế GTGT và đề xuất các giải pháp cũng như điều kiện để hoàn thiện công tác hoàn thuế GTGT trong thời gian tới. -Kết cấu của khoa luận: Ngoài lời nói đầu và kết luận , khoa luận gồm có ba chương: Chương L T ổ n g quan về thuê G T G T và hoàn thuê G T G T Chương II:Thực trạng hoàn thuế G T G T trong thời gian qua Chương IILGiải pháp nhằm hoàn thiện công tác hoàn thuế G T G T Em x i n cảm ơn Ths.Vũ Thị Hiền- Giảng viên khoa Kinh T ế Ngoại Thương, Trường đại học Ngoại Thương đã nhiệt tình giúp đỡ em hoàn thành khoa luận. Đồng thời em cũng muổn gửi lời cảm ơn đến tất cả bạn bè đã cung cấp tài liệu, đóng góp những ý kiến để cho khoa luận này được hoàn chỉnh và đầy đủ hơn. Tuy nhiên, do thời gian có hạn, các văn bản dưới luật về vấn đề này trong thời gian qua có nhiều thay đổi, cũng như trình độ của em còn hạn chế, khoa luận không thể tránh được những thiếu sót, rất mong sự đóng góp ý kiến của thầy cô và các bạn. Hoàn thuế giá trị gia tăng - Thực bạng và giải pháp 2 Khoa luận tốt nghiệp Nguyễn Thu Huyền - Nhật 2 - K40-KTNT CHƯƠNG ì TỔNG QUAN VỀ THUÊ GIÁ TRỊ GIA T Ă N G VÀ H O À N THUÊ GIÁ TRỊ GIA T Ă N G 1.1 Tổng quan về thuê GTGT 1.1.1 Sự ra đời của thuếGTGT Thuế GTGT ra đời cùng với sự phát triển của nền kinh tế. Tiền thân của thuế GTGT là thuế doanh thu. Thuế doanh thu lẩn đầu tiên được áp dụng tại Pháp vào năm 1917. Thối kỳ đầu, thuế này chỉ đánh vào giao đoạn cuối của quá trình lưu thông hàng hoa và mức thuế suất rất thấp là 0,2% nên số thu từ thuế được ít và rất khó quẻn lý. Vì vậy đến năm 1920 thuế doanh thu được điều chỉnh đánh vào từng khâu của quá trình sẻn xuất. K h i thuế doanh thu được tính và nộp cho từng khâu, từng giai đoạn của quá trình sẻn xuất lưu thông đã làm cho thuế được san sẻ cho các khâu nên một mặt đáp ứng được việc tăng nguồn thu cho ngân sách, mặt khác tiền thuế được thu kịp thời đáp ứng nhu cầu chi tiêu của Chính phủ. Tuy nhiên việc tính và thu thuế theo cách này có nhược điểm là dồn thuế, càng nhiều khâu thì càng phẻi chịu nhiều thuế cao. Đ ể khắc phục nhược điểm này, vào năm 1963 Pháp cẻi tiến thuế doanh thu từ việc tính và nộp ở từng khâu sang hình thức đánh thuế vào công đoạn cuối cùng của quá trình sẻn xuất (khi sân phẩm được đưa vào lun thông lần đầu). Việc cẻi tiến này đã tránh được hiện tượng đánh thuế trùng lắp nhưng lại có nhược điểm là việc thu thuế bị chậm trễ so với trước . Và các nhà kinh tế đã liên tục sửa đổi, bổ sung cho thuế doanh thu ngày càng hoàn thiện. N ă m 1918 một người Đ ứ c có tên là Carl Frieđrich V o n Simens đã nghĩ ra một chính sách thuế thay cho thuế doanh thu dó là thuế GTGT. Thuế GTGT được khai sinh ở Đức nhưng trên thực tế thuế GTGT được áp dụng lần đẩu tiên ở Pháp vào năm 1954. Ban đầu thuế GTGT chỉ áp dụng Hoàn thuế giá trị gia tăng - Thực bạng và giải pháp 3 Khoa luận tốt nghiệp Nguyễn Thu Huyền - Nhật 2 - K40-KTNT trong một số ngành cá biệt và đến năm 1968 thuế GTGT được áp dụng chính thức trong m ọ i lĩnh vực và mọi ngành nghề. Kể từ đó đến nay thuế GTGT nhanh chóng được triển khai và áp dụng rộng rãi ở nhiều quốc gia trên thế giới. Nếu như giữa những năm 1988 chỉ có 47 nước áp dụng thuế GTGT thì đến năm 1991 có 56 nước chính thức ban hành luật thuế này và hiện nay có hơn 100 quốc gia đưa thuế GTGT vào hệ thống thuế khoa nước mình. Tại Châu Á, thuế GTGT ngày càng trở thành sảc thuế phổ biến trong khu vực, khởi đầu tại Hàn Quốc (1977), tiếp theo là Đài Loan (1986), Inđônêxia (1988), Nhật Bản (1988), Thái Lan(1991), Philipin (1998) .... Tại Việt Nam kể từ năm 1986 nền kinh tế đã có những chuyển biến lớn. Điều này đòi hỏi phải có sự đồng bộ về hệ thống pháp luật, trong đó hệ thống thuế là một phần quan trọng. Trước tình hình đó, Đảng ta đã đề ra quátrình đột phá cải cách thuế bước 2 đó là thực hiện luật thuế GTGT. Luật thuế GTGT đã được Chủ tịch nước cộng hoa xã hội chủ nghĩa Việt Nam công bố theo lệnh số 57/LCTN ngày 22/5/1997 và có hiệu lực thi hành từ 1/1/1999. 1.1.2. Khái niệm vê thuê GTGT 1.1.2.1 Khái niêm vềGTGT Nhìn chung, mỗi sản phẩm hàng hoa trước khi được phân phối đến tay người tiêu dùng thường phải trải qua nhiều công đoạn như sản xuất, bán buôn, bán lẻ. Giá trị hàng hoa đó ngày càng tăng lên qua m ỗ i công đoạn. Thông thường, ở giai đoạn đầu tiên, cơ sở sản xuất phải dùng nguyên, nhiên, vật liệu là chủ yếu còn đối với các giai đoạn sau, giá trị tăng thêm của hàng hoa, dịch vụ chủ yếu do công sức người lao động và lợi nhuận tạo nên. Do đó, GTGT là giá trị tăng thêm của hàng hoa, dịch vụ phát sinh trong quá trình từ sản xuất, lưu thông đến tiêu dùng. 1.1.2.2 Khái niệm về thuếGĨGI Thuế GTGT tiếng Anh là Value Added Tax (VÁT), tiếng pháp là Taxe la ValeurẠịoutee (TVA). Có nhiều nước gọi là thuế GTGT điển hình là Pháp, Anh, Thúy Điển. M ộ t số nước gọi là thuế hàng hoa và dịch vụ như Canada, Singapore, ở Phần Lan, Đức vẫn dùng tên gọi cũ là thuế doanh thu, với quan Hoàn thuế giátógia tăng - Thực trạng vè giải phấp 4 Khoa luận tốt nghiệp Nguyễn Thu Huyên - Nhật 2 - K40-KTNT điểm cho rằng, đây không phải là sắc thuế mới m à bản chất vẫn là thuế doanh thu cũ, chỉ thay đổi nội dung, biện pháp thu. Mặt khác các nước này còn lập luận cho rằng đối với hàng nhập khẩu, thuế GTGT đánh trên giá trị hàng hoa nhập khẩu nên không còn ý nghĩa là thuế đánh trên giá trị tăng thêm nởa. Thuế GTGT là loại thuế mới đưa vào áp dụng ở Việt Nam, trong đó có nhởng n ộ i dung quy định khác với luật thuế doanh thu và cũng không hoàn toàn giống với thuế GTGT của các nước khác. Mặt khác, việc chuyển từ thuế doanh thu sang thuế GTGT không chỉ đơn thuần là thay đổi về kỹ thuật nghiệp vụ, m à là sự thay đổi cơ bản về nội dung của chính sách và biện pháp tổ chức quản lý thu thuế, nhằm làm cho chính sách thuế phù hợp góp phần thúc đẩy nền kinh tế theo hướng công nghiệp hoa, hiện đại hoa. Thuê'GI GT là loại thuế được tính trên phẩn tăng thêm của hàng hoa, dịch vụ phát sinh trong quá trình từ sản xuất, lưu thông đến tiêu dùng. Vì thuế được tính trên phần giá trị tăng thêm của hàng hoa, dịch vụ nên đối tượng nộp thuế là các cơ sở sản xuất kinh doanh hàng hoa dịch vụ có giá trị tăng thêm, nhưng người tiêu dùng là người chịu thuế thông qua giá cả hàng hoa, dịch vụ. N h ư vậy, thuế GTGT là thuế đánh vào việc sử dụng thu nhập .thực chất là đánh vào người tiêu dùng. Ví dụ: Đ ể sản xuất sản phẩm may mặc phải trải qua 3 cơ sở sản xuất và nộp thuế GTGT như sau ( đơn vị quy ước ) ( Thuế GTGT 1 0 % ) Cơ sở kinh doanh Doanh số Thuế đầu Thuế đầu vào Thuế ra phải nộp 25 25-20=5 28 28-25=3 32 32-28=4 Cơ sở sản xuất sợi Bông nhập khẩu,vật tư mua vào 200 Sợi sản xuất bán ra 250 20 20 Cơ sở dệt vải Sợi mua vào để sản xuất 250 Vải sản xuất bán ra 280 25 Cơ sở may mặc Vải mua vào 280 Quần áo bán ra 320 Người tiêu dùng quấn áo 320 Hoàn thuế giá tri gia tăng - Thực ừạng và giải pháp 28 32 5 Khoa luận tốt nghiệp Nguyễn Thu Huyền - Nhật 2 - K40-KTNT 1.1.3. Ý nghĩa của thuế giá trị gia tăng 1.1.3.1 Khắc phục dược tính trùng lắp của thuế doanh thu Luật thuế GTGT tại Việt Nam có hiệu lực thi hành từ ngày 01/01/1999. Thuế GTGT đã khắc phục được nhược điểm vốn có của luật thuế doanh thu, đó là tình trạng thuế tính trùng lắp. Đặc trưng của thuế GTGT là chỉ đánh vào giá trị tăng thêm của các sản phẩm, dịch vụ tại mổi công đoạn sản xuất, lưu thông, làm sao để cuối kỳ sản xuất, kinh doanh hoặc cung cấp dịch vụ thì tổng số thuế thu được tại các công đoạn sẽ khớp với số thuế tính theo giá bán cho người tiêu dùng cuối cùng.Thuế GTGT phải nộp ở giai đoạn sau đều được trừ số thuế GTGT đã nộp ở giai đoan trước nên không gây hiện tượng trùng lắp thuế 1.1.3.2 Đảm bảo nguồn thu cho ngân sách nhà nước Thuế GTGT có phạm v i thu rất rộng. Đ ố i tượng nộp thuế GTGT là toàn bộ các cơ sở hoạt động sản xuất, kinh doanh kể cả gia công, chế biến và hoạt động dịch vụ có thu tiền. Thuế GTGT được thu đối với hâu hết các hàng hoa, dịch vụ tiêu thụ trong nước kể cả hàng nhập khẩu. Hơn nữa thuế GTGT được tập trung thu ngay ở khâu đầu tiên là khâu sản xuất hoặc khâu nhập khẩu hàng hoa và ở khâu sau có thể kiểm tra được việc thu nộp thuế ở khâu trước, cho nên hạn chế được thất thu thuế, đảm bảo động viên số thu quan trọng và tương đối ổn định vào ngán sách nhà nước. 1.1.3.3 Khuyến khích xuất khẩu hàng hoa Đ ố i với hàng xuất khẩu không những không phải nộp thuế GTGT đầu ra m à còn được khấu trừ hoặc hoàn thuế GTGT đầu vào, tạo điều kiện để hạ giá bán, nâng cao khả năng cạnh tranh trên trường quốc tế 1.1.3.4 Thúc đẩy các cơ sở thực hiện tốt chế độ hạch toán kình tế, mua bán hàng có hoa đơn Thuế giá trị gia tăng do người tiêu dùng chịu nhưng nó được thu qua các công đoạn của quá trình sản xuất, kinh doanh. Nếu một khâu trung gian nào đó không đóng thuế thì khâu sau sẽ bị đánh thuế nặng hơn. Vì vậy để được khấu trừ thuế GTGT đã nộp trên các chi phí đầu vào, người ở khâu sau Hoằn thuế giá trị gia tăng - Thực ừạng vả giải pháp 6 Khoa luận tốt nghiệp Nguyễn Thu Huyền - Nhật 2 - K40-KTNT phải đòi hỏi người bán các hoa đơn chứng minh cho việc cung cấp các hàng hoa dịch vụ được sử dụng. 1.1.3..5 Giúp Việt Nam hội nhập với thế giới bởi vì một trong những yêu cầu đầu tiên và quan trọng nhất trong việc hội nhập là hạ thấp hàng rào thuê quan. Nước ta đã gia nhập khu vực mậu dịch tự do A S E A N và đang xúc tiến việc gia nhập vào tổ chức thương mại thế giới WTO. Theo lịch trình, nước ta đang giảm dần thuế nhập khủu, đồng thời hạn chế dần tiến tới bãi bỏ các hàng rào phi thuế quan. M ấ u chốt của vấn đề hội nhập kinh tế hiện nay là sức cạnh tranh. Hội nhập là tất yếu nhung trong khi nền kinh tế nước ta còn chậm phát triển thì quá trình hội nhập phải tính toán từng bước vững chắc, tránh nóng vội, nghĩa là cần phải bảo hộ có thời hạn cho một số ngành sản xuất trong nước nếu không một số ngành sẽ bị phá sản ,thất nghiệp dẫn đến hậu quả về chính trị xã hội. Cho nên thuế GTGT áp dụng ở khâu nhập khủu sẽ là hàng rào bảo hộ sản xuất trong nước. 1.1.4. Đối tượng nộp thuế và đối tượng chịu thuê GTGT Đ ố i tượng nộp thuế GTGT rất rộng bao gồm m ọ i tổ chức kinh tế, cá nhân có hoạt động SXKD, không phân biệt quy m ô , hình thức tổ chức. Tuy nhiên đối với một số nước do điều kiện kinh tế xã hội m à công tác thu thuế GTGT đối với một số đối tượng khá tốn kém và phức tạp. Vì vậy một số nước này đã loại bỏ những đối tượng đó ra khỏi đối tượng nộp thuế GTGT và đã giới hạn đối tượng nộp thuế cho phù hợp với đặc điểm kinh tế xã hội của nước mình. Thông thường việc hạn chế đối tượng nộp thuế được thể hiện ở các quy định về mức khởi điểm doanh thu tính thuế GTGT. Ví dụ ở Philipin quy định các cơ sở kinh doanh có doanh thu hàng năm dưới 200000 Pêsô thì không phải nộp thuế, mức đó ở Thúy Điển là dưới 200000SEK, ở Canada là dưới 30000 CAD, ở Đan Mạch là dưới 60000 Rupia. ở Việt Nam căn cứ Luật thuế GTGT số 02/1997/QH9 ngày l o tháng 5 năm 1997 và Luật sửa đổi bổ sung một số điều của Luật thuế GTGT số 07/2003/QH11 ngày 17 tháng 6 năm 2003 và căn cứ vào Nghị định số Hoàn thuế giá trị gia tăng - Thực bạng và giải pháp 7 Khoa luận tốt nghiệp Nguyễn Thu Huyền - Nhật 2 - K40-KTNT 158/2003/NĐ-CP ngày 10/12/2003 của chính phủ thì đối tượng nộp thuế GTGT là tổ chức, cá nhân sân xuất, kinh doanh hàng hoa, dịch vụ chịu thuế ( gọi chung là cơ sỏ kinh doanh) và tổ chức, cá nhân khác nhập khẩu hàng hoa chịu thuế ( gọi chung là người nhập khẩu) là đối tượng nộp thuế GTGT. Còn đối tượng chịu thuế GTGT ở Việt Nam là hàng hoa, dịch vụ, dùng cho sớn xuất, kinh doanh và tiêu dùng ở Việt Nam , trừ các đối tượng quy định tại Điều 4 của luật này 1.1.5. Các phương pháp tính thuê GTGT Trên thế giới hiện nay có 4 phương pháp tính thuế GTGT à) Phương phápl: Cộng trục tiếp Thuế GTGT=( L ợ i nhuận + Tiền công) X Thuế suất b) Phương pháp 2: Cộng gián tiếp Thuế GTGT= L ợ i nhuận X Thuế suất + Tiền công X thuế suất c) Phương pháp 3: Trừ trực tiếp Thuế GTGT=( Doanh số bán ra - Doanh số mua vào) X thuế suất Phương pháp này có hạn chế là khó áp dụng trong trường hợp đầu vào và đầu ra có thuế suất khác nhau d) Phương pháp 4: Trừ gián tiếp Thuế GTGT = ( Doanh số bán ra X Thuế suất) - (Doanh số mua vào X Thuế suất) Ư u điểm của phương pháp này là có thể áp dụng với mọi loại thuế suất, gián tiếp che dấu được thuế trong giá bán, sử dụng hiệu quớ công tác hoa đơn chứng từ nhưng có nhược điểm là phức tạp, đòi hỏi chặt chẽ về chứng từ. Về bớn chất, thuế GTGT là thuế đánh trên đối tượng tính thuế là GTGT, do đó việc áp dụng phương pháp thứ nhất và phương pháp thứ hai là phớn ánh một cách chính xác tên gọi của sắc thuế này. Nhưng nếu áp dụng hai phương pháp này thì việc tính thuế rất phức tạp và khó chính xác, nó đòi hỏi đơn vị S X K D phới xác định được lợi nhuận kịp thời (mà thông thuồng công việc này trong thực tế lại rất chậm trễ). Đ ố i với phương pháp thứ 3 thì khó áp dụng trong trường hợp đầu vào và đâu ra có thuế suất khác nhau. Do đó đại bộ phận Hoàn thuế giá tri gia tăng - Thực trạng vè giải phấp 8 Khoa luận tốt nghiệp Nguyễn Thu Huyên - Nhật 2 - K40-KTNT các nước đã thực hiện thuế GTGT đều sử dụng phương pháp thứ 4, tức là phương pháp trừ gián tiếp bởi vì các nguyên nhân sau: - Phương pháp này gắn với hoa đơn, chứng từ, vì vậy mang tính pháp luật cao hem, tạo điều kiện thuận lợi cho việc theo dõi kiểm tra của cơ quan quản lý và thu thuế. - Sử dụng phương pháp này người ta có thể xác đặnh được nghĩa vụ nộp thuế hàng tuần, hàng tháng, hàng quý hoặc hàng năm. Đ ó là phương pháp cho phép tính thuế một cách kặp thời, tuy việc tính thuế cho từng thời kỳ có thể không chính xác nhưng cho cả một năm tài chính thì tương đối chính xác và còn cho phép sử dụng đối với các trường hợp thuế GTGT có nhiều thuế suất. * Ớ Việt Nam hiện nay đang áp dụng hai phương pháp tính thuế là: phương pháp trừ gián tiếp (phương pháp khấu trừ) và phương pháp trừ trực tiếp (phương pháp tính trực tiếp trên giá trặ gia tăng). Phương pháp tính thuế được quy đặnh cụ thể trong Thông tư 122/2000/TT-BTC ngày 29 tháng 12 năm 2000 của Bộ Tài chính hướng dẫn thi hành Nghặ đặnh 79/2000/NĐ-CP ngày 29/12/2000 cùa Chính phủ và Thông tư 82/2002/TT-BTC ngày 18/9/2002 hướng dẫn sửa đổi, bổ sung một số nội dung của Thông tư số 122/2000/TTBTC ngày 29/12/2000 + Phương pháp trừ gián tiếp (phương pháp khấu trừ) Phương pháp này áp dụng đối với các cơ sở kinh doanh, trừ các đối tượng áp dụng phương pháp tính trực tiếp trên giá trặ gia tăng và cách tính như sau: Thuế GTGT = Thuế GTGT đâu ra - Thuế GTGT đầu vào được khấu trừ Thuế GTGT đầu vào được khấu trừ là tổng số thuế GTGT ghi trên hoa đơn GTGT mua hàng hoa, dặch vụ hoặc chứng từ nộp thuế GTGT hàng hoa nhập khẩu dùng vào sản xuất, kinh doanh hàng hoa, dặch vụ chặu thuế GTGT và số thuế được tính khấu trừ theo tỷ lệ. Trường hợp cơ sở bán hàng hoa, dặch vụ chặu thuế GTGT không ghi cụ thể giá bán chưa có thuế và thuế GTGT trên hoa đơn GTGT thì thuế GTGT Hoàn thuế giá tri gia tăng - Thực ừạng và giải pháp 9 Khoa luận tót nghiệp Nguyễn Thu Huyên - Nhật 2 • K40-KTNT đầu ra được tính trên giá bán ra của hàng hoa, dịch vụ đó, trừ trường hợp được dùng hoa đơn, chứng từ ghi giá thanh toán là giá đã có thuế GTGT + Phương pháp trừ trực tiếp (phương pháp tính trực tiếp trên GTGT ) Phương pháp này áp dụng đối với cá nhân sản xuất là người Việt Nam và tổ chức cá nhân nước ngoài kinh doanh ở Việt Nam không theo luật đầu tư nước ngoài tội Việt Nam chưa thực hiện đầy đủ các điều kiệm về kế toán, hoa đơn, chứng từ để làm căn cứ tính thuế theo phương pháp khấu trừ thuế. Cơ sờ kinh doanh mua bán vàng, bộc, đá quý, ngoội tệ thuộc đối tượng áp dụng tính thuế giá trị gia tăng phải nộp theo phương pháp tính trực tiếp trên giá trị gia tăng. Trường hợp cơ sở kinh doanh thuộc đối tượng nộp thuế theo phương pháp khấu trừ thuế có hoột động kinh doanh mua, bán vàng bộc, đá quý thì được tính và kê khai thuế phải nộp riêng đối với hoột động kinh doanh mua bán vàng, bộc ,đá quý theo phương pháp tính trực tiếp trên GTGT. Thuế GTGT phải nộp được tính theo công thức Thuế GTGT phải nộp = Giá trị gia tăng X Thuế suất GTGT = Giá thanh toán của hàng hoa .dịch vụ bán ra - Giá thanh toán của hàng hoa, dịch vụ mua vào Giá thanh toán của hàng hoa, dịch vụ mua vào, bán ra là giá thực tế mua, bán ghi trên hoa đơn mua, bán hàng hoa, dịch vụ, bao gồm cả thuế GTGT và các khoản phụ thu, phí thu thêm m à bên bán được hưởng, bên mua phải trả Giá thanh toán của hàng hoa, dịch vụ mua vào được xác định bằng giá trị hàng hoa, dịch vụ mua vào bao gồm cả thuế GTGT m à cơ sở kinh doanh đã dùng cho sản xuất, kinh doanh hàng hoa, dịch vụ chịu thuế GTGT bán ra * Xác định GTGT - Trường hợp Ì: Cơ sở nộp thuế sử dụng hoa đơn bán hàng của Bộ tài chính, xác định được doanh số mua vào và bán ra. GTGT = Doanh số bán - Doanh số mua - Trường hợp 2: Cơ sở nộp thuế chỉ chứng minh được doanh số bán ra m à không có chứng từ chứng minh doanh số mua vào Hoàn thuế giá tri gia tăíi5 - Thực trộng vả giải pháp 10 Khoa luận tốt nghiệp Nguyễn Thu Huyền - Nhật 2 - K40-KTNT GTGT = Doanh số bán ra X Tỷ lệ GTGT - Trường hợp 3: Cơ sở nộp thuế không có hoa đơn, chứng từ đầu vào và đầu ra. GTGT = Doanh số khoán X Tỷ lệ GTGT 1.2. Tổng quan về hoàn thuế G T G T Thuế nói chung, thuế GTGT nóiriêngkhông có tính hoàn trả trực tiếp, một phẩn được hoàn trả gián tiếp thông qua các trợ cấp xã hội, phúc lợi công cộng. Sự không hoàn lại trực tiếp được thể hiện ở sau hành vi thu thuế. Sau khi thu thuế Nhà nước không hề có ý đỉnh dùng số thu đó để bồi hoàn lại cho người nộp m à nó chỉ để phục vụ cho việc thực hiện các nhiệm vụ của Nhà nước thông qua chi ngân sách Nhà nước m à thôi. Nếu trong sự chi tiêu này có khoản thu nào đó phục vụ người nộp thuế thì đó là sự trùng hợp ngẫu nhiên chứ không phải là việc bổi hoàn thuế. Tuy nhiên, Luật ngân sách Nhà nước hiện hành cũng quy đỉnh việc hoàn trả các khoản thu ngân sách là một nhiệm vụ của ngân sách Nhà nước. Các trường hợp được hoàn trả các khoản thu ngàn sách Nhà nước gồm: Thu không đúng chính sách chế độ và trả lại đối tượng nộp theo chính sách của Nhà nước. Các quy đỉnh cụ thể được nêu rõ tại Thông tư số 25/2000/TT-BTC ngày 30/3/2000 của Bộ Tài chính hướng dẫn hoàn trả các khoản thu đã nộp ngân sách Nhà nước. Như vậy hoàn thuế là hoàn trả các khoản thu ngân sách cho đối tượng nộp theo chính sách của Nhà nước. Việc hoàn thuế được cơ quan thuế thực hiện theo các điều kiện, trình tự, thủ tục và thẩm quyền quy đỉnh tại các Luật thuế và các văn bản hướng dẫn. Từ trước đến nay, ngành thuế nước ta đã giải quyết hoàn các loại thuế sau: hoàn thuế nhập khẩu, hoàn thuế tiêu thụ đặc biệt, hoàn thuế doanh thu vàhoàn thuế GTGT 1.2.1.Khái niệm vé hoàn thuếGTGT -Hoàn thuế GTGT là việc ngân sách nhà nước trả lại cho cơ sở kinh doanh số tiền thuế GTGT đầu vào đã nộp khi mua hàng hoa, dỉch vụ. Số tiền này cơ sở kinh doanh còn chua được khấu trừ trong kỳ tính thuế. Nói một cách Hoàn thuế giá trị gia tăng - Thực bạng và giải pháp Ì Ì Khoa luận tốt nghiệp Nguyễn Thu Huyền - Nhật 2 - K40-KTNT đơn giản, hoàn thuế GTGT được thực hiện trong trường hợp số thuế phải nộp trong kỳ là số âm. Hoàn thuế GTGT giống với các loại hoàn thuế khác ở chỗ đều trả lại phần thuế m à đối tượng nộp thuế đã nộp cho ngân sách Nhà nước. Sự khác nhau giữa hoàn thuế GTGT với các dạng khác thể hiện chủ yếu ở chỗ: + Thuế GTGT là khoản phải nộp không nặm trong chi phí của doanh nghiệp nên hoàn thuế không làm thay đổi kết quả kinh doanh. Trong khi đó hoàn thuế doanh thu, thuế tiêu thụ đặc biệt, thuế nhập khẩu làm tăng thu nhập chịu thuế của doanh nghiệp. + M ộ t nguyên tắc chung của công tác hoàn thuế là Nhà nước chỉ hoàn số thuế m à doanh nghiệp đã trực tiếp hoặc gián tiếp nộp vào ngân sách Nhà nước. Hoàn thuế GTGT diễn ra trên phạm vi liên quan rộng, cấc mối quan hệ phức tạp và có sự liên hoàn giữa các đối tượng nộp thuế. Tức là, thuế GTGT "thu hộ " của doanh nghiệp bán hàng là thuế GTGT " trả hộ " của doanh nghiệp mua hàng. Việc hoàn thuế của doanh nghiệp này liên quan đến việc nộp thuế của nhiều doanh nghiệp khác liên quan. Trong k h i đó, hoàn thuế nhập khẩu, thuế tiêu thụ đặc biệt chỉ liên quan đến việc nộp thuế của bân thân đối tượng xin hoàn thuế. K h i phát sinh số thuế GTGT được khấu trừ, Nhà nước phải khấu trừ đầy đủ, kịp thời cho đối tượng nộp thuế, nếu khấu trừ không hết thì Nhà nước phải hoàn lại cho người nộp thuế. Đ ể thuận lợi cho doanh nghiệp trong kinh doanh và đơn giản cho quản lý thu nộp thuế, nhà nước hoàn lại số thuế GTGT đầu vào chưa được khấu trừ hết cho cơ sở kinh doanh 1.2.2. Các nguyên nhân dẫn đến số thuê GTGT phải nộp là âm Số thuế phải nộp = Thuế GTGT đâu ra - Thuế GTGT đầu vào Có nhiều nguyên nhân dẫn đến số thuế phải nộp của một đối tượng nộp là số âm. Cần đặc biệt lưu ý rặng, không phải là cứ có "số phải nộp âm" thì sẽ được hoàn thuế. Theo quy định hiện hành thì có thể chia các trường hợp dẫn đến số thuế phải nộp â m làm 2 loại: - Số phải nộp là số â m đủ cơ sở hoàn thuế - Số phải nộp là số â m nhưng không đủ cơ sở hoàn thuế Hoàn thuế giá trị gia tăng - Thực bạng và giải pháp 12 Khoa luận tốt nghiệp Nguyễn Thu Huyền - Nhật 2 - K40-KTNT + Trường hợp đơn vị có số thuế phải nộp âm nhung không đủ ca sở đê giải quyết hoàn thuế Đ ó là trường hợp cơ sở kinh doanh bán hàng đại lý theo phương thức bán đúng với giá hưởng hoa hồng, vì một lý do nào đó phải bán thấp hơn giá bên bán giao đại lý quy định. K h i đó không đủ cơ sở để giải quyết hoàn thuế cho số â m phát sinh + Trường hợp thông thường dẫn đến số thuế phải nộp âm phù họp với các điều kiện quy định đề được hoàn thuế: Một là: số phải nộp â m do kinh doanh hàng hóa xuất khẩu Đương nhiên đơn vị kinh doanh hàng hoa xuất khẩu huống thuế xuất 0 % nếu không kinh doanh các mặt hàng khác sẽ được hoàn toàn bộ số thuế đẫu vào của hàng xuất khẩu. Hai là: Số phải nộp â m do hàng tồn kho lớn Các đơn vị kinh doanh hàng hoa theo thời vụ như các mặt hàng nông lâm sản chế biến, mặt hàng phục vụ các dịp lẽ hội... phải tập trung mua vào với số lượng lớn để tiêu thụ trong tương lai sẽ dẫn đến lượng hàng tồn kho lớn, số thuế GTGT phải nộp là âm. Đây là nguyên nhân chủ yếu dẫn đến một đơn vị có số phải nộp thuế GTGT â m tạm thời trong một khoáng thời gian. Ba là: số phải nộp âm do đẫu ra nhỏ hơn đẫu vào Trường hợp này xảy ra khi đơn vị bán hàng dưới giá mua vào. Hoặc tại cửa khẩu, khi xác định thuế GTGT phải nộp của hàng nhập khẩu, cơ quan hải quan ấn định giá tính thuế cao hơn giá m à đơn vị bán ra. Hoặc cũng có thể vì lý do khách quan hoặc chủ quan, doanh nghiệp phải bán hàng dưới giá mua, dưới giá thành..Các trường hợp trên đều dẫn đến số thuế GTGT phải nộp là số âm. Bôn là: số phải nộp â m do nhà nước điều chỉnh giảm thuế M ộ t ví dụ thể hiện điều này là vào thời điểm tháng 9/1999 nhà nước điều chỉnh giảm một số mặt hàng từ 1 0 % xuống 5%. Điều này dẫn đến tình trạng một số doanh nghiệp mua vào một số hàng hoa có thuế suất thuế GTGT là 1 0 % trước thời điểm thay đổi thuế suất, r ồ i bán ra sau thời điểm nhà nước Hoàn thuế giá trị gia tăng - Thực bạng và giải pháp 13 Khoa luận tốt nghiệp Nguyễn Thu Huyền - Nhật 2 - K40-KTNT thay đổi thuế suất thuế GTGT sẽ có số phải nộp cho lô hàng liên quan là số âm. Từ các lý do nêu trên, số thuế phải nộp â m có thể tạm thời hoặc liên tục trong một khoảng thời gian nhất định. V ớ i tờ khai thuế có số thuế phải nộp â m và tuy vào từng đơn vị, phù hợp với chính sách của nhà nước, sẽ phát sinh việc hoàn thuế. Việc nỗm chỗc các nguyên nhân dẫn đến hoàn thuế cũng như trường hợp có số â m nhưng không được hoàn thuế là yêu cầu không thể thiếu về nghiệp vụ đối với mỗi cán bộ thuế khi thẩm định hồ sơ hoàn thuế. 1.2.3. Ý nghĩa của việc hoàn thuếGTGT 1.2.3.1 Khuyến khích xuất khẩu Hàng xuất khẩu được hưởng thuế suất 0 % nên doanh nghiệp kinh doanh xuất nhập khẩu sẽ được hoàn lại số thuế GTGT đầu vào đã nộp trong thị trường nội địa. Điều này tạo điểu kiện cho các nhà xuất khẩu giảm chi phí sản xuất, tăng khả năng cạnh tranh của hàng xuất khẩu trên thị trường quốc tế. 1.2.3.2 Thúc đẩy ý thức chấp hành chế độ quản lý và sử dụng hoa đơn của các doanh nghiệp Hoàn thuế GTGT nói riêng, khấu trừ thuế nói chung giành quyền tự ké khai, tính toán cho doanh nghiệp. Việc khấu trừ thuế liên quan trực tiếp đến quyền lợi kinh tế của các doanh nghiệp. Muốn được hoàn thuế GTGT doanh nghiệp buộc phải thực hiện chế độ hoa đơn chứng từ, ghi rõ số thuế đẩu vào, đâu ra để cơ quan nhà nước có thẩm quyền làm căn cứ xét hoàn thuế do đó đòi hỏi họ phải có hoa đơn khi mua bán hàng hoa. ỉ.2.3.3 Thúc đẩy đẩu tư, mở rộng sản xuất - Việc hoàn thuế GTGT cho các doanh nghiệp sử dụng vốn O D A đã thúc đẩy việc thu hút vốn đầu tư nước ngoài, giải quyết khó khăn về vốn cho các doanh nghiệp, tạo điều kiện cho các doanh nghiệp m ở rộng sản xuất - Hoàn thuế GTGT có tác dụng khuyến khích các tổ chức, cá nhân trong nền kinh tế đầu tư bởi vì theo Luật thuế GTGT thì doanh nghiệp mới thành lập chưa phát sinh doanh thu bán hàng để tính thuế GTGT đầu ra nếu có thời gian đẩu tư một năm trở lên sẽ được xét hoàn thuế GTGT đầu vào theo từng năm Hoàn thuế giá trị gia tăng - Thực bạng và giải pháp 14 Khoa luận tốt nghiệp Nguyễn Thu Huyền - Nhật 2 - K40-KTNT 1.2.4. Yêu cẩu đối với công tác hoàn thuê GTGT Hoàn thuế GTGT cũng là một khoản chi từ ngân sách Nhả nước do vậy nó phải đảm bảo nguyên tắc " tất cả các khoản chi ngân sách phải được kiểm tra kiểm soát trước, trong và sau quá trình cấp phát thanh toán. Các khoản chi phải có trong d ự toán ngân sách Nhà nước được duyệt, đúng chế độ, tiêu chuẩn, định mức do cơ quan Nhà nước có thẩm quyền quy định và được thủ trưởng đơn vị sồ dụng ngân sách chuẩn chi. Người chuẩn chi chịu trách nhiệm về quyết định cả mình, nếu chi sai phải bồi hoàn cho công quỹ " ( Điếm 7, Mục ì Thông tư số 103/1998/TT-BTC ngày 18/7/1998 của Bộ Tài chính hướng dãn việc cấp, lập, chấp hành và quyết toán ngân sách Nhà nước ). Các yêu cầu cụ thể như sau: - Một là: Thực hiện việc hoàn thuế GTGT cho các đối tượng nộp thuế đảm bảo kịp thời, chính xác, đúng đối tượng. - Hai là: Tăng cường kiểm tra, hướng dẫn các cơ sở kinh doanh thực hiện nghiêm chỉnh chế độ kếtoán thống kê, hoa đơn, chứng từ, kê khai đẩy đủ, chính xác số thuế phải nộp cũng như số thuế đề nghị được hoàn. - Ba là: Thực hiện việc kiểm tra, thanh tra việc hoàn thuế GTGT tại cơ sở kinh doanh theo hướng phân công, phân nhiệm vụ rõ ràng cụ thể giữa các bộ phận trong bộ máy quản lý thu thuế của Cục thuế. Phát hiện kịp thời các trường hợp trốn thuế, lậu thuế, chống thất thu cho ngân sách Nhà nước. - Bốn là: Ngăn chặn hiện tượng tiêu cực trong công tác kiểm tra, thanh tra việc hoàn thuế GTGT tại các cơ sỏ kinh doanh. 1.2.5. Đối tượng và trường hợp hoàn thuê GTGT Căn cứ vào Nghị định số 158/2003/NĐ-CP ngày 10/12/2003 của Chính phủ quy định chi tiết về Luật thuế GTGT V àLuật sồa đổi bổ sung một số điều của Luật thuế GTGT quy định: Cơ sở kinh doanh thuộc đối tượng nộp thuế theo phương pháp khấu trừ thuế được xét hoàn thuế trong các trường hợp sau: 1) C ơ sở kinh doanh trong 3 tháng liên tục trở lên (không phân biệt niên độ kếtoán) có lũy kếsố thuế đầu vào được khấu trừ lớn hơn số thuế đẩu Hoàn thuế giá trị gia tăng - Thực bạng và giải pháp 15