Tài liệu Hoàn thiện tổ chức hệ thống báo cáo tài chính hợp nhất trong các tổng công ty nhà nước ngành xây dựng công trình giao thông của việt nam

BỘ GIÁO DỤC VÀ ĐÀO TẠO BỘ TÀI CHÍNH HỌC VIỆN TÀI CHÍNH -------------------- PHẠM THỊ THÚY HẰNG HOµN THIÖN Tæ CHøC HÖ THèNG B¸O C¸O TµI CHÝNH HîP NHÊT TRONG C¸C TæNG C¤NG TY NHµ N¦íC NGµNH X¢Y DùNG C¤NG TR×NH GIAO TH¤NG CñA VIÖT NAM LUẬN ÁN TIẾN SĨ KINH TẾ HÀ NỘI - 2015 BỘ GIÁO DỤC VÀ ĐÀO TẠO BỘ TÀI CHÍNH HỌC VIỆN TÀI CHÍNH -------------------- PHẠM THỊ THÚY HẰNG HOµN THIÖN Tæ CHøC HÖ THèNG B¸O C¸O TµI CHÝNH HîP NHÊT TRONG C¸C TæNG C¤NG TY NHµ N¦íC NGµNH X¢Y DùNG C¤NG TR×NH GIAO TH¤NG CñA VIÖT NAM Chuyên ngành : Kế toán Mã số : 62.34.03.01 LUẬN ÁN TIẾN SĨ KINH TẾ Người hướng dẫn khoa học: 1. PGS. TS. ĐẶNG VĂN THANH 2. TS. ĐÀO THỊ MINH THANH HÀ NỘI - 2015 LỜI CAM ĐOAN Tôi xin cam đoan đây là công trình nghiên cứu của riêng tôi; các số liệu và kết quả trong Luận án là trung thực, có nguồn gốc rõ ràng và chưa được công bố trong bất kỳ công trình nào khác. Tác giả luận án Phạm Thị Thúy Hằng LỜI CẢM ƠN Tác giả Luận án xin chân thành cảm ơn Tập thể lãnh đạo, các Thầy cô giáo Trường Học viện Tài chính và tập thể cán bộ lãnh đạo Khoa sau đại học của Trường. Tác giả đặc biệt xin gửi lời cảm ơn chân thành và sâu sắc đến tập thể cán bộ hướng dẫn khoa học PGS.TS Đặng Văn Thanh và TS. Đào Thị Minh Thanh đã nhiệt tình hướng dẫn và động viên tác giả hoàn thành Luận án. Tác giả xin cảm ơn bạn bè, đồng nghiệp, những người thân trong gia đình đã tạo điều kiện, chia sẻ khó khăn và luôn động viên tác giả trong quá trình học tập và thực hiện Luận án. Xin trân trọng cảm ơn! Tác giả luận án Phạm Thị Thúy Hằng MỤC LỤC Trang Trang phụ bìa Lời cam đoan Lời cảm ơn Mục lục Danh mục các chữ viết tắt Danh mục các bảng, sơ đồ MỞ ĐẦU .............................................................................................................................. 1 Chương 1: LÝ LUẬN CHUNG VỀ TỔ CHỨC HỆ THỐNG BÁO CÁO TÀI CHÍNH HỢP NHẤT ...............................................................................................18 1.1. TỔNG QUAN VỀ TẬP ĐOÀN KINH TẾ, TỔNG CÔNG TY THEO MÔ HÌNH CÔNG TY MẸ - CÔNG TY CON .......................................................18 1.1.1. Tập đoàn kinh tế, quá trình hình thành và phát triển Tập đoàn kinh tế .............................................................................................................18 1.1.2. Tổng công ty theo mô hình công ty mẹ - công ty con ..................................25 1.2. TỔNG QUAN VỀ BÁO CÁO TÀI CHÍNH HỢP NHẤT ......................................29 1.2.1. Khái niệm, mục đích và vai trò của việc lập Báo cáo tài chính hợp nhất ..........................................................................................................29 1.2.2. Phạm vi, chính sách kế toán và niên độ kế toán hợp nhất Báo cáo tài chính ...........................................................................................................32 1.2.3. Quan điểm hợp nhất Báo cáo tài chính..........................................................34 1.2.4. Phương pháp kế toán khoản đầu tư vào công ty con trên Báo cáo tài chính riêng công ty mẹ..............................................................................38 1.2.5. Lợi ích cổ đông không kiểm soát ...................................................................39 1.2.6. Lợi thế thương mại..........................................................................................41 1.3. NỘI DUNG TỔ CHỨC HỆ THỐNG BÁO CÁO TÀI CHÍNH HỢP NHẤT .............................................................................................................43 1.3.1. Tổ chức thu nhận và kiểm tra thông tin phục vụ lập Báo cáo tài chính hợp nhất ................................................................................................43 1.3.2. Tổ chức hệ thống hóa và xử lý thông tin phục vụ lập Báo cáo tài chính hợp nhất ................................................................................................47 1.3.3. Tổ chức lập, cung cấp và phân tích thông tin Báo cáo tài chính hợp nhất ..........................................................................................................53 1.3.4. Tổ chức bộ máy kế toán phục vụ lập Báo cáo tài chính hợp nhất ...............57 1.4. BÀI HỌC KINH NGHIỆM CỦA MỘT SỐ QUỐC GIA TRÊN THẾ GIỚI VỀ TỔ CHỨC HỆ THỐNG BÁO CÁO TÀI CHÍNH HỢP NHẤT ..........61 1.4.1. Kinh nghiệm về tổ chức hệ thống Báo cáo tài chính hợp nhất của một số quốc gia trên thế giới..........................................................................61 1.4.2. Bài học kinh nghiệm của một số quốc gia trên thế giới về tổ chức hệ thống Báo cáo tài chính hợp nhất đối với Việt Nam ...............................65 Kết luận chương 1 .....................................................................................................68 Chương 2: THỰC TRẠNG TỔ CHỨC HỆ THỐNG BÁO CÁO TÀI CHÍNH HỢP NHẤT TRONG CÁC TỔNG CÔNG TY NHÀ NƯỚC NGÀNH XÂY DỰNG CÔNG TRÌNH GIAO THÔNG CỦA VIỆT NAM ...........69 2.1. ĐẶC ĐIỂM HOẠT ĐỘNG KINH DOANH VÀ QUẢN LÝ HOẠT ĐỘNG KINH DOANH TẠI CÁC TỔNG CÔNG TY NHÀ NƯỚC NGÀNH XÂY DỰNG CÔNG TRÌNH GIAO THÔNG CỦA VIỆT NAM THEO MÔ HÌNH CÔNG TY MẸ - CÔNG TY CON ...............................69 2.1.1. Quá trình hình thành và phát triển các Tổng công ty Nhà nước ngành xây dựng công trình giao thông của Việt Nam .................................69 2.1.2. Đặc điểm kinh doanh và tổ chức hoạt động kinh doanh tại các Tổng công ty Nhà nước ngành xây dựng công trình giao thông của Việt Nam .........................................................................................................71 2.1.3. Đặc điểm quản lý tài chính và tổ chức bộ máy quản lý kinh doanh ảnh hưởng đến tổ chức hệ thống Báo cáo tài chính hợp nhất ......................74 2.1.4. Đặc điểm tổ chức công tác kế toán tại các Tổng công ty Nhà nước ngành xây dựng công trình giao thông của Việt Nam .................................76 2.2. THỰC TRẠNG TỔ CHỨC HỆ THỐNG BÁO CÁO TÀI CHÍNH HỢP NHẤT TRONG CÁC TỔNG CÔNG TY NHÀ NƯỚC NGÀNH XÂY DỰNG CÔNG TRÌNH GIAO THÔNG CỦA VIỆT NAM ..................................79 2.2.1. Tổ chức thu nhận và kiểm tra thông tin kế toán phục vụ lập Báo cáo tài chính hợp nhất ....................................................................................79 2.2.2. Tổ chức hệ thống hóa và xử lý thông tin phục vụ lập Báo cáo tài chính hợp nhất ................................................................................................83 2.2.3. Tổ chức lập, cung cấp và phân tích thông tin Báo cáo tài chính hợp nhất ..........................................................................................................89 2.2.4. Tổ chức bộ máy kế toán phục vụ lập Báo cáo tài chính hợp nhất ...............91 2.3. ĐÁNH GIÁ THỰC TRẠNG TỔ CHỨC HỆ THỐNG BÁO CÁO TÀI CHÍNH HỢP NHẤT TRONG CÁC TỔNG CÔNG TY NHÀ NƯỚC NGÀNH XÂY DỰNG CÔNG TRÌNH GIAO THÔNG CỦA VIỆT NAM...........93 2.3.1. Nhận xét đánh giá ...........................................................................................93 2.3.2. Nguyên nhân của những hạn chế, tồn tại ....................................................102 Kết luận chương 2 ...................................................................................................107 Chương 3: GIẢI PHÁP HOÀN THIỆN TỔ CHỨC HỆ THỐNG BÁO CÁO TÀI CHÍNH HỢP NHẤT TẠI CÁC TỔNG CÔNG TY NHÀ NƯỚC NGÀNH XÂY DỰNG CÔNG TRÌNH GIAO THÔNG CỦA VIỆT NAM ......................................................................................................................108 3.1. CHIẾN LƯỢC PHÁT TRIỂN NGÀNH XÂY DỰNG CÔNG TRÌNH GIAO THÔNG CỦA VIỆT NAM ........................................................................108 3.2. ĐỊNH HƯỚNG HOÀN THIỆN TỔ CHỨC HỆ THỐNG BÁO CÁO TÀI CHÍNH HỢP NHẤT TẠI CÁC TỔNG CÔNG TY NHÀ NƯỚC NGÀNH XÂY DỰNG CÔNG TRÌNH GIAO THÔNG CỦA VIỆT NAM .............................................................................................................111 3.2.1. Báo cáo tài chính hợp nhất phải phù hợp với sự phát triển của Tổng công ty trong tương lai .................................................................................111 3.2.2. Hoàn thiện hệ thống khuôn khổ pháp lý, cơ cấu tổ chức và các chính sách tài chính của Tổng công ty ........................................................112 3.2.3. Báo cáo tài chính hợp nhất cần phù hợp với xu thế phát triển công nghệ thông tin trong công tác kế toán .........................................................112 3.3. YÊU CẦU VÀ NGUYÊN TẮC HOÀN THIỆN TỔ CHỨC HỆ THỐNG BÁO CÁO TÀI CHÍNH HỢP NHẤT TẠI CÁC TỔNG CÔNG TY NHÀ NƯỚC NGÀNH XÂY DỰNG CÔNG TRÌNH GIAO THÔNG CỦA VIỆT NAM ....................................................................................................113 3.3.1. Yêu cầu hoàn thiện tổ chức hệ thống Báo cáo tài chính hợp nhất .............113 3.3.2. Nguyên tắc hoàn thiện tổ chức hệ thống Báo cáo tài chính hợp nhất........115 3.4. CÁC GIẢI PHÁP NHẰM HOÀN THIỆN VÀ NÂNG CAO CHẤT LƯỢNG TỔ CHỨC HỆ THỐNG BÁO CÁO TÀI CHÍNH HỢP NHẤT TẠI CÁC TỔNG CÔNG TY NHÀ NƯỚC NGÀNH XÂY DỰNG CÔNG TRÌNH GIAO THÔNG CỦA VIỆT NAM .............................................117 3.4.1. Thống nhất nhận thức và có nhận thức đúng về tầm quan trọng của Báo cáo tài chính hợp nhất...........................................................................118 3.4.2. Hoàn thiện về tổ chức thu nhận và kiểm tra thông tin phục vụ lập Báo cáo tài chính hợp nhất...........................................................................119 3.4.3. Hoàn thiện về tổ chức hệ thống hóa và xử lý thông tin phục vụ lập Báo cáo tài chính hợp nhất...........................................................................122 3.4.4. Hoàn thiện về tổ chức lập, cung cấp và phân tích thông tin Báo cáo tài chính hợp nhất .........................................................................................143 3.4.5. Hoàn thiện về tổ chức bộ máy kế toán phục vụ lập Báo cáo tài chính hợp nhất ..............................................................................................148 3.5. ĐIỀU KIỆN ĐỂ THỰC HIỆN GIẢI PHÁP HOÀN THIỆN TỔ CHỨC HỆ THỐNG BÁO CÁO TÀI CHÍNH HỢP NHẤT TẠI CÁC TỔNG CÔNG TY NHÀ NƯỚC NGÀNH XÂY DỰNG CÔNG TRÌNH GIAO THÔNG CỦA VIỆT NAM ....................................................................................150 3.5.1. Về phía Nhà nước và các cơ quan chức năng .............................................150 3.5.2. Về phía các Tổng công ty Nhà nước ngành xây dựng công trình giao thông của Việt Nam .............................................................................152 Kết luận chương 3 ...................................................................................................153 KẾT LUẬN .....................................................................................................................154 DANH MỤC CÁC CÔNG TRÌNH CỦA TÁC GIẢ Đà CÔNG BỐ LIÊN QUAN ĐẾN LUẬN ÁN DANH MỤC TÀI LIỆU THAM KHẢO PHỤ LỤC DANH MỤC CÁC CHỮ VIẾT TẮT Viết tắt Nghĩa đầy đủ BCTC Báo cáo tài chính BTC CP Bộ Tài chính Chính phủ DN DNNN GTVT Doanh nghiệp Doanh nghiệp Nhà nước Giao thông vận tải HNKD HTK Hợp nhất kinh doanh Hàng tồn kho IAS IFRS LCTT Chuẩn mực kế toán quốc tế Chuẩn mực báo cáo tài chính quốc tế Lưu chuyển tiền tệ LTTM NĐ-CP NSNN Lợi thế thương mại Nghị định - Chính phủ Ngân sách nhà nước QĐ TCTNN Quyết định Tổng công ty Nhà nước TĐKT TĐKTNN TK TNHH TNDN TSCĐ TT TTg UBND UBCK Tập đoàn kinh tế Tập đoàn kinh tế Nhà nước Tài khoản Trách nhiệm hữu hạn Thu nhập doanh nghiệp Tài sản cố định Thông tư Thủ tướng Ủy ban nhân dân Ủy ban chứng khoán VAS XDCB XHCN Chuẩn mực kế toán Việt Nam Xây dựng cơ bản Xã hội chủ nghĩa DANH MỤC CÁC BẢNG Số hiệu Nội dung Trang Bảng 2.1: Thực trạng tổ chức thu nhận và kiểm tra thông tin phục vụ lập BCTC hợp nhất ................................................................................................80 Bảng 3.1: Bảng tổng hợp kết quả hợp nhất sau khi thực hiện các bút toán điều chỉnh .......................................................................................................134 DANH MỤC CÁC SƠ ĐỒ Số hiệu Nội dung Trang Sơ đồ 1.1: Sự tác động của cơ quan chính phủ vào DNNN ............................................21 Sơ đồ 1.2: Tổng công ty theo mô hình công ty mẹ - công ty con theo cấu trúc đơn giản ............................................................................................................27 Sơ đồ 1.3: Tổng công ty theo mô hình công ty mẹ - công ty con theo cấu trúc hỗn hợp .............................................................................................................28 Sơ đồ 1.4: Tổ chức bộ máy kế toán chuyên trách lập BCTC hợp nhất theo phương pháp hợp nhất trực tiếp ....................................................................................59 Sơ đồ 1.5: Tổ chức bộ máy kế toán chuyên trách lập BCTC hợp nhất theo phương pháp từng cấp......................................................................................60 Sơ đồ 2.1: Đặc điểm quy trình xây dựng công trình giao thông .....................................72 Sơ đồ 2.2: Tổ chức bộ máy kế toán tại Tổng công ty ......................................................92 Sơ đồ 2.3: Tổ chức bộ máy kế toán tại công ty con .........................................................93 Sơ đồ 3.1: Tổ chức bộ máy kế toán chuyên trách lập BCTC hợp nhất ........................149 1 MỞ ĐẦU 1. Tính cấp thiết của đề tài Trong xu thế phát triển không ngừng của nền kinh tế thế giới, hội nhập kinh tế quốc tế đang là trào lưu của các quốc gia. Kết quả tất yếu của quá trình hội nhập là hình thành các Tập đoàn kinh tế theo mô hình mẹ con, các Công ty đa quốc gia có sự kiểm soát chi phối lẫn nhau. Mô hình Công ty mẹ con xuất hiện đòi hỏi phải có một khung pháp lý nhằm quản lý và hướng dẫn hoạt động kinh doanh, trong đó có các quy định về kế toán, về thông tin do kế toán cung cấp qua BCTC hợp nhất. Ở Việt Nam, mô hình “công ty mẹ - công ty con” được manh nha hình thành từ đầu những năm 1990 với việc thành lập 80 tổng công ty 90 (theo Quyết định số 90/TTg) và 18 tổng công ty 91 (theo Quyết định số 91/TTg ngày 7/3/1994 của Thủ tướng Chính phủ). Tuy nhiên, quan hệ giữa tổng công ty và các doanh nghiệp thành viên còn mang tính hành chính, chưa dựa trên quan hệ về đầu tư vốn, công nghệ, thị trường,… Nhằm nâng cao hiệu quả hoạt động của các Tổng công ty này, Nghị quyết Hội nghị lần thứ ba Ban Chấp hành Trung ương Đảng khoá IX đã chủ trương “Thí điểm, rút kinh nghiệm để nhân rộng việc thực hiện chuyển đổi Tổng công ty nhà nước sang hoạt động theo mô hình công ty mẹ - công ty con, trong đó Tổng công ty đầu tư vốn vào các doanh nghiệp thành viên là những công ty trách nhiệm hữu hạn một chủ hoặc là công ty cổ phần mà tổng công ty giữ cổ phần chi phối”. Thể chế hoá chủ trương của Đảng, Luật Doanh nghiệp nhà nước, Luật Doanh nghiệp và các văn bản hướng dẫn (Nghị định số 153/2005/NĐ-CP và Nghị định số 111/2007/NĐ-CP) đã có những quy định về mô hình công ty mẹ - công ty con. Tuy nhiên, việc quản lý đối với “công ty mẹ - công ty con” đang còn nhiều vấn đề đặt ra, đặc biệt vấn đề quản lý của chủ sở hữu nhà nước. Từ mục tiêu quản lý đến chủ thể thực hiện quản lý, công cụ và phương pháp quản lý còn có những vướng mắc, chưa cụ thể, rõ ràng cả về lý luận cũng như thực tiễn. Các tổ hợp công ty mẹ - công ty con, đặc biệt là các TĐKTNN, Tổng công ty nhà nước đang được chủ sở hữu nhà nước giao thực hiện nhiều mục tiêu hoạt động khác nhau, thậm chí 2 mâu thuẫn nhau nhưng chưa rõ đâu là mục tiêu chính làm cơ sở để quản lý. Các công ty mẹ vẫn do nhiều đầu mối thực hiện chức năng quản lý của chủ sở hữu nhà nước theo sự phân công của Chính phủ, thiếu sự đồng nhất trong mô hình thực hiện chức năng quản lý của chủ sở hữu, thiếu cơ chế kiểm tra, giám sát việc thực hiện chức năng quản lý của chủ sở hữu nhà. Như vậy, công ty mẹ con của chúng ta không xuất phát trên một nền tảng kinh tế giống như ở các nước khác. Yêu cầu cung cấp một bức tranh toàn cảnh, tổng thể về tình hình tài chính và kết quả hoạt động sản xuất kinh doanh ở các Tập đoàn kinh tế là một nhu cầu tất yếu và khách quan. Thông qua hệ thống BCTC hợp nhất - kết quả của quá trình hợp nhất các BCTC tại các công ty con và không tính đến ranh giới pháp lý - sẽ thực hiện và đáp ứng được yêu cầu cung cấp thông tin này một cách hữu ích nhất. Ở nước ta, yêu cầu pháp lý về lập BCTC hợp nhất xuất hiện đầu tiên là theo Quyết định số 72/2000/QĐ-UBCK ngày 29 tháng 12 năm 2000 của Ủy ban chứng khoán Nhà nước về việc ban hành quy chế thành viên, niêm yết, công bố thông tin và giao dịch chứng khoán. Sau đó tại Thông tư 57/2004/TT-BTC ngày 17 tháng 06 năm 2004 của Bộ Tài chính hướng dẫn Nghị định 144/2003-NĐ-CP ngày 28 tháng 11 năm 2003 về chế độ công bố thông tin về BCTC trên thị trường chứng khoán. Đặc biệt đánh dấu mạnh mẽ là sự ra đời chuẩn mực kế toán số 25 - “Báo cáo tài chính hợp nhất và kế toán các khoản đầu tư vào công ty con” được Bộ Tài chính ban hành và công bố theo Quyết định số 234/2003/QĐ-BTC ngày 30 tháng 12 năm 2003 và được hướng dẫn tại Thông tư số 23/2005/TT-BTC ngày 30 tháng 03 năm 2005, Thông tư 161/2007/TT-BTC ngày 31 tháng 12 năm 2007, Thông tư 202/2014/TT-BTC ngày 22 tháng 12 năm 2014. Để hệ thống BCTC hợp nhất phản ánh được bức tranh toàn cảnh về tình hình tài chính, tình hình và kết quả hoạt động kinh doanh cũng như phản ánh trung thực và chính xác tình hình tài chính một cách tổng thể nhất thì tổ chức hệ thống BCTC hợp nhất đóng vai trò quan trọng và quyết định. Mặc dù đã có quy định về BCTC hợp nhất nhưng việc lập BCTC hợp nhất ở nước ta nói 3 chung và các Tổng công ty Nhà nước ngành xây dựng công trình giao thông nói riêng còn tương đối mới, nhiều vướng mắc và chưa thực sự hoàn thiện. Xuất phát từ các lý do trên tác giả đã lựa chọn đề tài " Hoàn thiện tổ chức hệ thống Báo cáo tài chính hợp nhất trong các Tổng công ty Nhà nước ngành xây dựng công trình giao thông của Việt Nam " làm luận án Tiến sĩ kinh tế. 2. Tổng quan tình hình và kết quả nghiên cứu liên quan đến luận án 2.1. Các công trình nghiên cứu trên thế giới BCTC hợp nhất là vấn đề tương đối mới trên thế giới, hầu hết các công trình nghiên cứu đang tập trung đến hợp nhất kinh doanh, BCTC hợp nhất. Cụ thể: 2.1.1. Các công trình nghiên cứu đề cập tới các khía cạnh liên quan đến Báo cáo tài chính hợp nhất - Nhóm tác giả Floyd A. Beams, Joseph H. Anthony, Rpbin P. Clement, Suzanne H. Lowensohn nghiên cứu “Advanced Accounting” (2000), [38], tác giả đã nghiên cứu sâu về những vấn đề kế toán HNKD đặc biệt là phương pháp kết hợp lợi ích và phương pháp mua. Trong đó, tác giả đưa ra những vấn đề kế toán cơ bản được xử lý trong từng phương pháp như: Điều kiện áp dụng, xử lý LTTM, lợi ích cổ đông không kiểm soát, điều chỉnh các chính sách kế toán. Bên cạnh đó họ đã chứng minh được rằng việc điều chỉnh chính sách kế toán là tối quan trọng trong kế toán cho dù sử dụng phương pháp kết hợp lợi ích hay phương pháp mua, chỉ ra được các quan điểm, các trường phái đối lập trong việc ứng xử đối với LTTM. Tuy nhiên, họ chưa đưa ra được quan điểm cá nhân của mình và những nghiên cứu đó chỉ áp dụng trong kế toán Mỹ không có tính ứng dụng đối với các quốc gia khác. - Tác giả Craig Deegan nghiên cứu “Australian Financial Accounting” (2005), [41], nội dung chủ yếu đề cập đến kế toán tài chính theo chuẩn mực kế toán của Úc, chỉ có một vài vấn đề liên quan đến HNKD được đề cập đến như kế toán LTTM và lợi ích của cổ đông không kiểm soát. Các vấn đề khác như phương pháp kế toán, hình thức của HNKD lại không được nghiên cứu. Cuốn 4 sách Australian Financial Accounting được xem như một tài liệu thực hành về kế toán Úc, bởi vậy các vấn đề nghiên cứu hàn lâm không được xem xét. - Trên quan điểm ủng hộ phương pháp kết hợp lợi ích, nhóm tác giả C. Richard Bake (Mỹ), Yuri Biondi (Pháp) và Qiusheng Zhang (Trung Quốc) [46] trong bài viết “Disharmony in international accounting standards setting: The Chinese approach to accounting for business combinations” đăng lên tạp chí Critical Perspectives on Accounting số 21 năm 2010 và bài viết “Should merger accounting be reconsidered? Adiscussion based on the chinese approach to accounting for business combinations” năm 2009 [58] “Pooling of interest method under the Problems and Countermeasures of earnings manipulation” năm 2009. Nội dung chủ yếu bàn luận về phương pháp kết hợp lợi ích trong chuẩn mực kế toán Trung Quốc. Các tác giả đều ủng hộ việc sử dụng phương pháp kết hợp lợi ích trong trường hợp HNKD dưới sự kiểm soát chung. Đồng thời, họ khẳng định rằng việc sáp nhập (merger) khác với việc hợp nhất (consolidate) ở chỗ quyền sở hữu không bị gián đoạn, do đó họ cho rằng không thể dùng phương pháp mua trong các trường hợp sáp nhập. - Trong bài viết “Biography of Pooling of Interest Method in accounting for Amalgamations” (2007) [42] của tác giả J.Shankar đăng trên Bhavan’s Business Journal số 1 ngày 1/7/2007 cũng khẳng định sự tồn tại và phát triển của phương pháp kết hợp lợi ích tại Mỹ và Ấn Độ. Ông chứng minh chỉ có ¾ các vụ HNKD tại Mỹ và Ấn Độ được thực hiện theo phương pháp mua, còn lại là các vụ sáp nhập doanh nghiệp - chỉ có sự thay đổi về hình thức mà không hình thành một doanh nghiệp mới. - Bài viết “Accounting for Business Combination” [35] của tác giả Lawrence C. Philips đã đề cập đến nội dung của hai phương pháp kế toán HNKD, theo tác giả những trường hợp sáp nhập doanh nghiệp nên được kế toán theo phương pháp kết hợp lợi ích. Theo tác giả, đặc trưng của hoạt động sáp nhập là việc các bên cùng sở hữu công ty sau sáp nhập, đó chỉ đơn giản là sự thay đổi về quy mô mà không có sự thay đổi quyền sở hữu về tài sản nên tài sản không phải đánh giá lại theo giá thị trường 5 2.1.2. Các công trình nghiên cứu đề cập đến Báo cáo tài chính hợp nhất - Luận án tiến sĩ của tác giả Garry D. Carnegie. B.Com bảo vệ tại Đại học quản lý Deakin - Ôxtrâylia năm 1987, [36] nghiên cứu về vấn đề “Accounting for goodwill on consolidation”, đã nghiên cứu LTTM, mối quan hệ LTTM với BCTC hợp nhất. - Tác giả Ng Eng Juan đã nghiên cứu “Consolidated Financial Statements”(Malaysia), (2007), [43]. Nội dung chủ yếu đề cập đến BCTC hợp nhất tại thời điểm hợp nhất kinh doanh và sau khi quyền kiểm soát được thiết lập theo chuẩn mực kế toán Malaysia. Cụ thể tác giả đề cập đến cách xử lý điều chỉnh và loại trừ các số dư nội bộ; lãi lỗ chưa thực hiện; cổ phiếu ưu đãi v.v.. - Nhóm tác giả Richard E. Baker, Vandean C. Lembke, Thomas E. King đã nghiên cứu“Advanced Financial Accounting” (2005), [37]. Nội dung chủ yếu nghiên cứu về BCTC hợp nhất, trong đó tác giả tập trung nghiên cứu những vấn đề HNKD như các hình thức HNKD, các loại HNKD, hai phương pháp kế toán HNKD bản chất của từng phương pháp, cách ghi nhận LTTM, họ đã chỉ ra được bản chất của phương pháp kết hợp lợi ích và phương pháp mua. Đặc biệt, nhóm tác giả đã đi sâu vào nghiên cứu trường hợp BCTC hợp nhất sau thời điểm quyền kiểm soát được thiết lập thông qua các kỹ thuật như hợp nhất công ty con; cách xử lý các giao dịch nội bộ v.v... Tuy nhiên, họ không đặt trọng tâm nghiên cứu vấn đề hoàn thiện hệ thống BCTC hợp nhất mà chủ yếu họ đưa ra các cách ghi nhận LTTM. - Bài báo “Economic Consequences of the Change on Consolidated Financial Statement Theory in the New Accounting Standards” của tác giả Zhang Ran & Zhang Huili, Trung Quốc - Tạp chí nghiên cứu kế toán (2008), [47], xem xét các tác động của sự thay đổi chuẩn mực kế toán mới ban hành tác động đến thông tin trình bày trên BCTC hợp nhất, cụ thể thay đổi thông tin của chỉ tiêu lợi ích cổ đông không kiểm soát và thu nhập lợi ích cổ đông không kiểm soát. - Bài báo “The introduction of accounting principles for consolidated financial statements in Japan: Focus on minority interest and other related 6 accounting treatments” của tác giả Masako Futamura, Đại học Nagoya, Nhật Bản - Tạp chí nghiên cứu kinh doanh quốc tế (2010), [56], nghiên cứu về các nguyên tắc kế toán đối với BCTC hợp nhất tại Nhật Bản, chủ yếu tập trung vào trình bày chỉ tiêu lợi ích cổ đông không kiểm soát trên Bảng cân đối kế toán và xử lý các giao dịch kế toán tại Nhật Bản. - Bài báo “The value relevance of consolidated financial statements in an emerging market” của tác giả Padmini Srinivasan and M.S.Narasimhan, Ấn Độ (2012), [57], nghiên cứu sự phù hợp thông tin tài chính trên BCTC mà công ty mẹ cung cấp sau khi hợp nhất, nghiên cứu xem xét mối quan hệ giữa giá thị trường và thu nhập hợp nhất của công ty mẹ tại Ấn Độ. - Tác giả Tan Liong Tong nghiên cứu và xuất bản sách tham khảo “Consolidated Financial Statements” (Malaysia), (2013), [45]. Tác giả đi sâu nghiên cứu BCTC hợp nhất lập trên các nguyên tắc và chuẩn mực kế toán quốc tế đã ban hành, đặc biệt tập trung vào LTTM; kế toán đầu tư vào công ty liên doanh, liên kết; và kế toán thoái vốn khi có sự thay đổi trong cấu trúc Tập đoàn. 2.2. Các công trình nghiên cứu trong nước Trong xu thế phát triển không ngừng của nền kinh tế thế giới, hội nhập kinh tế quốc tế đang là trào lưu của các quốc gia. Mô hình công ty mẹ - công ty con xuất hiện đòi hỏi phải có một khung pháp lý nhằm quản lý và hướng dẫn hoạt động kinh doanh cho mô hình này, trong đó có các quy định pháp lý về kế toán, về thông tin do kế toán cung cấp qua BCTC hợp nhất. 2.2.1. Các công trình nghiên cứu đề cập tới các khía cạnh liên quan đến Báo cáo tài chính hợp nhất - Tác giả Nguyễn Phú Giang đã nghiên cứu đề tài “Hoàn thiện quy trình hợp nhất Báo cáo tài chính của các Tổng công ty theo mô hình công ty mẹ - công ty con” (28), [2007], Đại học Thương mại, luận án Tiến sĩ. Tác giả nghiên cứu một số vấn đề hẹp liên quan đến HNKD như phương pháp kế toán HNKD, quy trình hợp nhất BCTC, kinh nghiệm của một số quốc gia như Nhật, Mỹ Anh với các kinh nghiệm về phạm vi hợp nhất, xử lý LTTM và bất 7 lợi thương mại... Đồng thời tác giả phản ánh thực trạng quy trình hợp nhất BCTC tổng hợp cho từng khối SXKD, XDCB,..từ đó làm cơ sở lập cho toàn Tổng công ty. - Tác giả Nguyễn Anh Hiền đã nghiên cứu đề tài tiến sĩ “Xây dựng nội dung và quy trình lập Báo cáo tài chính hợp nhất của các Tập đoàn kinh tế đa ngành tại Việt Nam” (2011), [26], Đại học kinh tế Thành phố Hồ Chí Minh. Luận án nghiên cứu về mặt lý luận về BCTC hợp nhất theo quy định chuẩn mực kế toán quốc tế, trên cơ sở đó có một số đánh giá một số điểm khác biệt với chuẩn mực kế toán Việt Nam. Đồng thời tác giả nghiên cứu thực trạng lập và trình bày BCTC hợp nhất tại các Tập đoàn kinh tế Việt Nam thông qua kết quả khảo sát. Từ đó tác giả xây dựng nội dung và quy trình lập BCTC hợp nhất của các Tập đoàn kinh tế đa ngành tại Việt Nam, xử lý khác biệt chính sách kế toán giữa các khối hoạt động trong Tập đoàn. - Tác giả Đoàn Thị Dung “Báo cáo tài chính hợp nhất - Những vấn đề lý luận, thực trạng và giải pháp cho tập đoàn kinh tế Hoàng Hà” (2012), [20], Học viện tài chính. Tác giả nghiên cứu một cách khoa học về lý luận chung cũng như các phương pháp, quan điểm hợp nhất BCTC cũng như nội dung tổ chức hệ thống BCTC hợp nhất để từ đó đi sâu vào đánh giá những quy định pháp lý của nước ta đối với BCTC hợp nhất. Đồng thời đánh giá thực trạng tổ chức hệ thống BCTC hợp nhất tại Tập đoàn kinh tế Hoàng Hà. Từ đó đề xuất giải pháp hoàn thiện BCTC hợp nhất tại Tập đoàn kinh tế Hoàng Hà, cụ thể các nhóm giải pháp liên quan đến cơ sở pháp lý hiện hành về những vấn đề liên quan đến BCTC hợp nhất và hoàn thiện BCTC hợp nhất. - Tác giả Bùi Thị Ngọc nghiên cứu đề tài tiến sĩ “Hoàn thiện kế toán hợp nhất kinh doanh tại Tập đoàn dầu khí Việt Nam” (2012), [12], Học viện tài chính. Luận án đã làm sáng tỏ những vấn đề lý luận về hợp nhất kinh doanh, kế toán hợp nhất kinh doanh, nghiên cứu kinh nghiệm kế toán hợp nhất kinh doanh một số nước trên thế giới. Đồng thời phân tích thực trạng về vận dụng chuẩn mực kế toán số 11 hợp nhất kinh doanh tại các doanh nghiệp trong ngành công nghiệp Việt Nam từ đó đề xuất các nhóm giải pháp hoàn 8 thiện kế toán hợp nhất kinh doanh tại doanh nghiệp trong ngành công nghiệp Việt Nam. - Bên cạnh đó sách tham khảo của GS.TS Ngô Thế Chi [25] “Lập Báo cáo tài chính hợp nhất theo chuẩn mực kế toán Việt Nam - VAS 25”, Nhà xuất bản Đại học Kinh tế quốc dân, (2007) và sách tham khảo của tác giả PGS.TS. Nguyễn Phú Giang [29] “Kế toán hợp nhất kinh doanh và hợp nhất Báo cáo tài chính”, Nhà xuất bản Tài chính, (2009). Nội dung chủ yếu đề cấp đến lịch sử phát triển HNKD, bản chất HNKD, các hình thức HNKD, các phương pháp và kỹ thuật HNKD của phương pháp mua và phương pháp hợp nhất vì lợi ích chung. Ngoài ra, tác giả Nguyễn Phú Giang còn đề cập đến kinh nghiệm về HNKD và hợp nhất BCTC của một số quốc gia trên thế giới như Mỹ và Nhật Bản, đồng thời chỉ ra khuynh hướng phát triển về phương pháp kế toán HNKD trên thế giới. Ngoài ra trên các tạp chí chuyên ngành có rất nhiều bài viết, công trình nghiên cứu vấn đề liên quan đến BCTC hợp nhất, điển hình có các bài viết quan trọng như là “Làm rõ bản chất của phương pháp tài khoản khi lập Báo cáo tài chính hợp nhất”của tác giả Chúc Anh Tú, Tạp chí Kiểm toán, 13/2008, trang 35, 38; “Lợi thế thương mại - những vấn đề cần làm rõ” của tác giả Chúc Anh Tú, Tạp chí kế toán số 76/2009, trang 26, 28; “Lý thuyết kế toán về Báo cáo tài chính hợp nhất” của tác giả Đoàn Thị Dung và Lê văn Liên, Tạp chí kế toán kiểm toán số 99/2011, trang 21, 23; “Sự ảnh hưởng của phương pháp kế toán khoản đầu tư vào công ty con trên BCTC công ty mẹ đến BCTC hợp nhất” của tác giả Đoàn Thị Dung, Tạp chí kế toán và kiểm toán số 98/2011, trang 30-31; “Những thay đổi quan trọng trong chuẩn mực lập và trình bày BCTC quốc tế về hợp nhất kinh doanh” của tác giả Bùi Thị Ngọc, Tạp chí kế toán và kiểm toán số 04/2011, trang 22-24 v.v.. Những bài báo này ít nhiều đề cập đến BCTC hợp nhất, kỹ thuật lập BCTC hợp nhất, xác định LTTM. Tuy nhiên, trong khuôn khổ bài báo chưa thể phân tích sâu, đầy đủ được các khía cạnh về tổ chức hệ thống BCTC hợp nhất như tổ chức bộ máy, tổ chức thu thập thông tin, tổ chức kiểm tra và xử lý thông tin cũng như tổ chức các kỹ thuật lập BCTC hợp nhất. 9 2.2.2. Các công trình nghiên cứu đề cập tới các khía cạnh liên quan đến tổ chức hệ thống Báo cáo tài chính hợp nhất - Tác giả Chúc Anh Tú nghiên cứu đề tài tiến sĩ “Vận dụng chuẩn mực hợp nhất Báo cáo tài chính để tổ chức hệ thống Báo cáo tài chính ở Tập đoàn bưu chính viễn thông Việt Nam" (2009), [19], Học viện tài chính. Luận án đã hệ thống hóa cơ sở lý luận chung về tổ chức hệ thống BCTC hợp nhất, nêu và phân tích các khâu của quy trình lập BCTC hợp nhất, cụ thể khâu thu thập và kiểm tra thông tin phục vụ lập BCTC hợp nhất, khâu xử lý thông tin phục vụ lập BCTC hợp nhất, khâu sử dụng thông tin để lập BCTC hợp nhất và khâu phân tích và cung cấp thông tin trên BCTC hợp nhất. Đồng thời luận án nghiên cứu thực trạng tổ chức hệ thống BCTC hợp nhất tại Tập đoàn bưu chính viễn thông Việt Nam trong giai đoạn hiện nay từ đó có các giải pháp hoàn thiện tổ chức hệ thống BCTC hợp nhất từ khâu thu thập thông tin của từng khối công ty mẹ và công ty phụ thuộc, khối công ty con và công ty liên doanh liên kết. Từ đó, tác giả xây dựng quy trình lập BCTC hợp nhất cho Tập đoàn bưu chính viễn thông Việt Nam trong giai đoạn hiện nay. 2.3. Kết luận rút ra từ các công trình nghiên cứu Sau khi nghiên cứu các công trình đã công bố trong và ngoài nước liên quan đến BCTC hợp nhất nói chung và tổ chức hệ thống BCTC hợp nhất nói riêng cũng các công trình nghiên cứu có liên quan, tác giả rút ra những kết luận như sau: - Các công trình nghiên cứu trên thế giới và tại Việt Nam chủ yếu tập trung nghiên cứu, đánh giá về BCTC hợp nhất, các nguyên tắc kế toán và sự vận dụng chuẩn mực kế toán quốc tế cho từng quốc gia, đánh giá thực trạng BCTC hợp nhất, thực trạng tổ chức hệ thống BCTC hợp nhất, LTTM hay lợi ích cổ đông không kiểm soát v.v.. từ đó đề xuất các nhóm giải pháp hoàn thiện hệ thống BCTC và tổ chức hệ thống BCTC hợp nhất. - Các công trình nghiên cứu đã công bố chưa đi sâu nghiên cứu về các vấn đề sau: 10 + Nội dung nghiên cứu: các công trình nghiên cứu về BCTC hợp nhất và tổ chức hệ thống BCTC hợp nhất mới chỉ tập trung đánh giá về hệ thống BCTC hợp nhất; nguyên tắc tính giá của các chỉ tiêu như lợi ích cổ đông không kiểm soát, LTTM v.v..; sự vận dụng chuẩn mực kế toán quốc tế cho từng quốc gia. Từ đó đưa ra các nhóm giải pháp hoàn thiện hệ thống BCTC hợp nhất, quy trình lập BCTC hợp nhất. Tác giả Chúc Anh Tú đã đi sâu nghiên cứu tổ chức hệ thống BCTC hợp nhất, đã đưa ra các nhóm giải pháp hoàn thiện trong các khâu lập BCTC hợp nhất, nhưng tác giả chưa làm rõ nội dung tổ chức hệ thống BCTC hợp nhất, cụ thể nội dung tổ chức thu nhận và xử lý thông tin; tổ chức hệ thống hóa và xử lý thông tin; tổ chức lập, cung cấp, phân tích thông tin và tổ chức bộ máy kế toán. + Đối tượng nghiên cứu: Đối với các công trình nghiên cứu mới chỉ tập trung nghiên cứu hệ thống BCTC hợp nhất, công trình nghiên cứu của tác giả Nguyễn Anh Hiền đang đi sâu vào nghiên cứu nội dung và quy trình lập BCTC hợp nhất. Đặc biệt công trình tác giả Chúc Anh Tú đã nghiên cứu đến tổ chức hệ thống BCTC hợp nhất, tuy nhiên tác giả chưa đi sâu vào nghiên cứu nội dung tổ chức hệ thống BCTC hợp nhất tại VNPT như thế nào. Từ lý luận, thực trạng đến giải pháp tác giả đang tập trung nghiên cứu quy trình và nội dung lập BCTC hợp nhất. + Phạm vi nghiên cứu: Công trình nghiên cứu về BCTC hợp nhất đang tập trung tại một Tập đoàn cụ thể như công trình nghiên cứu của tác giả Chúc Anh Tú, Đoàn Thị Dung và Bùi Thị Ngọc nên chỉ đưa ra đề xuất áp dụng tại từng Tập đoàn cụ thể, khó áp dụng cho các loại hình hoạt động của các Tập đoàn khác nhau. Ngay cả nghiên cứu của tác giả Nguyễn Anh Hiền đã nghiên cứu cho tập đoàn kinh tế đa ngành nhưng chỉ nghiên cứu nội dung và quy trình lập BCTC hợp nhất. + Phương pháp nghiên cứu: Vì đặc thù đối tượng nghiên cứu tại Tập đoàn kinh tế cụ thể nên phương pháp chủ yếu là quan sát và dựa vào suy luận là chủ yếu, chưa có các điều tra khảo sát đối tượng nghiên cứu. Ngay cả nghiên cứu