BỘ GIÁO DỤC VÀ ĐÀO TẠO
TRƯỜNG ĐẠI HỌC KINH TẾ TP. HCM
------------------
LÝ TRẦN KIM NGÂN
HOÀN THIỆN THỦ TỤC KIỂM TOÁN NHẰM PHÁT HIỆN
GIAN LẬN TRÊN BÁO CÁO TÀI CHÍNH CỦA CÁC CÔNG
TY NIÊM YẾT TẠI VIỆT NAM
Chuyên ngành: Kế toán – Kiểm toán
Mã số: 60.34.30
LUẬN VĂN THẠC SĨ KINH TẾ
Người hướng dẫn khoa học: PGS, TS Trần Thị Giang Tân
TP. Hồ Chí Minh – Năm 2011
MỤC LỤC
DANH MỤC CÁC KÝ HIỆU, CHỮ VIẾT TẮT
DANH MỤC CÁC BIỂU BẢNG
LỜI MỞ ĐẦU
1. Tính cấp thiết của đề tài
2. Mục đích nghiên cứu
3. Đối tượng và phạm vi nghiên cứu
4. Phương pháp nghiên cứu
5. Kết cấu của luận văn
CHƯƠNG 1: TỔNG QUAN VỀ GIAN LẬN VÀ THỦ TỤC KIỂM
TOÁN NHẰM PHÁT HIỆN GIAN LẬN TRÊN BCTC
1.1. Tổng quan về Gian lận và các công trình nghiên cứu về gian lận
1
1.1.1. Định nghĩa gian lận và gian lận trên BCTC
1
1.1.1.1. Gian lận
1
1.1.1.2. Gian lận trên BCTC
2
1.1.2. Các công trình nghiên cứu gian lận
2
1.1.2.1. Donald R. Cressey
2
1.1.2.2. D. W. Steve Albrecht
3
1.1.2.3. Richard C. Hollinger & Clark
4
1.1.2.4. Công trình nghiên cứu gian lận của Hiệp hội các nhà điều tra gian
lận Hoa Kỳ (ACFE)
4
1.2. Tổng quan về công ty niêm yết và kiểm soát thông tin đối với
BCTC của công ty niêm yết
6
1.2.1. Tổng quan về công ty niêm yết
6
1.2.2. Tổng quan về kiểm soát thông tin đối với BCTC của công ty niêm
yết
1.3. Tổng quan về gian lận trên BCTC của công ty niêm yết
1.3.1. Các trường hợp tiêu biểu về gian lận trên BCTC của các công ty
niêm yết trên thế giới
6
9
9
1.3.1.1. Enron
10
1.3.1.2. Worldcom
12
1.3.1.3. Xerox
13
1.3.1.4. Royal Ahold
13
1.3.2. Các kỹ thuật gian lận trên BCTC của công ty niêm yết
14
1.3.2.1. Doanh thu
14
1.3.2.2. Chi phí
17
1.4. Tổng quan về trách nhiệm của KTV liên quan đến gian lận theo
chuẩn mực kiểm toán quốc tế
19
1.4.1. Sơ lược lịch sử phát triển của chuẩn mực kiểm toán quốc tế liên quan
đến gian lận
19
1.4.2. Trách nhiệm của KTV và công ty được kiểm toán liên quan đến việc
phát hiện và ngăn ngừa gian lận theo ISA 200 và ISA 240 hiện hành
20
1.4.2.1. Trách nhiệm của công ty được kiểm toán
20
1.4.2.2. Trách nhiệm của KTV
21
1.4.2.2.1 Trách nhiệm của KTV theo ISA 200
21
1.4.2.2.2. Trách nhiệm của kiểm toán theo ISA 240
21
1.4.3. Thủ tục phát hiện gian lận quy định trong các chuẩn mực kiểm toán
quốc tế hiện hành
22
1.4.3.1. Giai đoạn chuẩn bị kiểm toán
22
1.4.3.2. Giai đoạn thực hiện kiểm toán
24
1.4.3.3. Giai đoạn hoàn thành kiểm toán
26
1.5. Bài học rút ra cho Việt Nam
26
1.5.1. Nâng cao trách nhiệm của KTV đối với gian lận
26
1.5.2. Cập nhật thường xuyên các thủ tục kiểm toán liên quan đến việc phát
hiện gian lận BCTC
26
CHƯƠNG 2: THỰC TRẠNG GIAN LẬN VÀ THỦ TỤC KIỂM TOÁN
NHẰM PHÁT HIỆN GIAN LẬN TRÊN BÁO CÁO TÀI
CHÍNH ÁP DỤNG TẠI CÁC CÔNG TY KIỂM TOÁN
HIỆN NAY TẠI VIỆT NAM
2.1. Tổng quan về gian lận trên báo cáo tài chính của các công ty niêm
yết tại Việt Nam
27
2.1.1. Các phương pháp gian lận trên BCTC của các công ty niêm yết
27
2.1.1.1. Khai khống doanh thu, khai giảm chi phí
27
2.1.1.2. Vốn hoá chi phí
29
2.1.1.3. Thành lập công ty con, ghi nhận doanh thu không có thật
30
2.1.1.4. Không công bố đầy đủ thông tin cho nhà đầu tư
31
2.1.2. Đánh giá chung về thực trạng gian lận của các công ty niêm yết trên
thị trường chứng khoán VN
31
2.2. Các quy định liên quan đến trách nhiệm KTV trong việc phát hiện
gian lận và thủ tục kiểm toán liên quan
33
2.2.1. Trách nhiệm của KTV khi hành nghề kiểm toán
33
2.2.2.Trách nhiệm của KTV liên quan đến gian lận
34
2.2.2.1. Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 200 hiện hành và dự thảo năm
2010
34
2.2.2.2. Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 240 hiện hành và dự thảo năm
2010
35
2.3. Thực trạng về thủ tục kiểm toán nhằm phát hiện gian lận trên
BCTC của các công ty niêm yết áp dụng tại các công ty kiểm toán Việt
Nam
36
2.3.1. Giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán
37
2.3.1.1. Đối với Big Four
37
2.3.1.1.1. Tìm hiểu khách hàng – xác định yếu tố áp lực, thái độ và cơ hội
theo tam giác gian lận
37
2.3.1.1.2. Xem xét và đánh giá gian lận trong giai đoạn chuẩn bị kiểm toán 38
2.3.1.1.3. Các thông tin cần thu thập và phương pháp thực hiện nhằm đánh
giá rủi ro gian lận ảnh hưởng trọng yếu đến báo cáo tài chính
39
2.3.1.1.4. Xác định rủi ro sai phạm trọng yếu do gian lận
39
2.3.1.1.5. Tìm hiểu về Hệ thống kiểm soát nội bộ
40
2.3.1.1.6. Quy trình phân tích
41
2.3.1.1.7. Thảo luận nhóm kiểm toán
42
2.3.1.2. Đối với các công ty kiểm toán có quy mô trên trung bình
42
2.3.1.2.1.Tìm hiểu khách hàng và đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ:
42
2.3.1.2.2. Quy trình phân tích
43
2.3.1.2.3. Thảo luận nhóm kiểm toán
44
2.3.2. Giai đoạn thực hiện kiểm toán
44
2.3.2.1. Đối với các công ty thuộc nhóm Big Four
44
2.3.2.1.1. Thực hiện các thử nghiệm kiểm soát
44
2.3.2.1.2. Quy trình phân tích
45
2.3.2.1.3 Thực hiện các thử nghiệm cơ bản
45
2.3.2.2. Đối với Công ty kiểm toán có quy mô trên trung bình
45
2.3.3. Giai đoạn hoàn thành kiểm toán
46
2.4. Đánh giá chung về thủ tục kiểm toán nhằm phát hiện gian lận trong
kiểm toán BCTC công ty niêm yết tại Việt Nam
46
2.4.1. Ưu điểm
2.4.1.1. Mội trường pháp lý
46
46
2.4.1.2. Về chương trình kiểm toán và thủ tục kiểm toán áp dụng tại các
công ty kiểm toán
47
2.4.2. Tồn tại
48
2.4.2.1. Chưa có những tổng kết về thực trạng gian lận giúp KTV tham
chiếu
48
2.4.2.2. Đối với công ty thuộc nhóm Big Four
48
2.4.2.3. Đối với các công ty có quy mô trên trung bình
51
CHƯƠNG 3: HOÀN THIỆN CÁC THỦ TỤC KIỂM TOÁN NHẰM
PHÁT HIỆN GIAN LẬN TRÊN BÁO CÁO TÀI CHÍNH
CỦA CÔNG TY NIÊM YẾT
3.1. Quan điểm về giải pháp
54
3.1.1. Các giải pháp hoàn thiện thủ tục kiểm toán liên quan đến việc phát
hiện gian lận phải phù hợp thông lệ quốc tế đồng thời phải phù hợp
với môi trường kinh doanh và luật pháp Việt Nam
54
3.1.2. Các giải pháp cần hướng đến mục đích cuối cùng là giúp thông tin
báo cáo tài chính minh bạch hơn, từ đó giúp thị trường chứng khoán
phát triển bền vững
55
3.1.3. Các giải pháp hoàn thiện giúp các bên liên quan nâng cao trách nhiệm
phát hiện gian lận trên báo cáo tài chính
56
3.2. Hoàn thiện môi trường kiểm toán
56
3.2.1. Hoàn thiện các quy định pháp lý
56
3.2.2. Hoàn thành và công bố các chuẩn mực kiểm toán Việt Nam
58
3.2.3. Kiểm soát thông tin chặt chẽ hơn của các công ty niêm yết bởi Uỷ ban
chứng khoán
59
3.3. Hoàn thiện chương trình kiểm toán
61
3.3.1. Chương trình kiểm toán cần phù hợp với chuẩn mực kiểm toán hiện
hành
61
3.3.2. Thiết lập chương trình kiểm toán phù hợp cho từng ngành nghề hoạt
động kinh doanh
62
3.3.3. Nâng cao trách nhiệm kiểm toán viên trong việc phát hiện gian lận
63
3.4. Giải pháp hoàn thiện các thủ tục kiểm toán nhằm phát hiện gian
lận trên báo cáo tài chính công ty niêm yết
64
3.4.1. Áp dụng chiến lược tiếp cận hệ thống thông qua tìm hiểu rủi ro kinh
doanh
64
3.4.2. Tìm hiểu hệ thống quản trị rủi ro đặc biệt là quản trị rủi ro tài chính
65
3.4.3. Đẩy mạnh việc áp dụng thủ tục phân tích nhằm khoanh vùng rủi ro
gian lận
67
3.4.4. Thiết kế nhiều hơn các thủ tục kiểm toán tập trung vào khoản mục
doanh thu
68
3.4.5. Thiết lập thủ tục phát hiện gian lận thực hiện bởi ban giám đốc
71
3.4.6. Sử dụng công cụ phân tích và dự đoán khả năng xảy ra gian lận dựa
vào chỉ số Fraud-Score (F-Score)
72
3.5. Nâng cao chất lượng dịch vụ kiểm toán tại các công ty kiểm toán
Việt Nam
75
3.5.1. Nâng cao chất lượng dịch vụ kiểm toán tại các công ty kiểm toán Việt
Nam
75
3.5.1.1. Xây dựng hệ thống kiểm soát chất lượng bên trong doanh nghiệp
75
3.5.1.2. Tăng cường sự hợp tác với các công ty kiểm toán quốc tế
76
3.5.1.3. Đánh giá tính tuân thủ các thủ tục kiểm toán liên quan đến gian
lận trong chương trình kiểm toán
76
3.5.2. Nâng cao chất lượng nguồn nhân lực
77
3.5.2.1. Cập nhật các kỹ thuật gian lận và xây dựng văn hoá “hoài nghi
nghề nghiệp” cho kiểm toán viên
77
3.5.2.2. Tổ chức huấn luyện về các thủ tục kiểm toán phát hiện gian lận
78
3.5.2.3. Xây dựng đội ngũ kiểm toán viên chuyên sâu về từng loại hình
doanh nghiệp nhất định
78
KẾT LUẬN
TÀI LIỆU THAM KHẢO
PHỤ LỤC
DANH MỤC CÁC KÝ HIỆU – CHỮ VIẾT TẮT
1
2
3
4
5
6
7
8
9
10
BCTC
KTV
CPA
VACPA
UBCK
ACFE
ISA
VSA
IAG
CNXH
Báo cáo tài chính
Kiểm toán viên
Chứng chỉ kiểm toán viên độc lập
Hội kiểm toán viên hành nghề Việt Nam
Uỷ ban chứng khoán
Hiệp hội các nhà điều tra gian lận Hoa Kỳ
Chuẩn mực kiểm toán quốc tế
Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam
Hướng dẫn thực hành kiểm toán quốc tế
Chủ nghĩa xã hội
LỜI MỞ ĐẦU
1. Tính cấp thiết của đề tài
Trong những năm gần đây, hàng loạt công ty bị sụp đổ mà tiêu biểu là các
trường hợp như là Enron, Worldcom, Xerox,… Điều này đã làm gia tăng sự nghi ngờ
của công chúng và những nhà đầu tư về tính trung thực của báo cáo tài chính đã kiểm
toán. Công chúng đòi hỏi phải xem xét lại vai trò và trách nhiệm của KTV đối việc bảo
vệ quyền lợi của công chúng và những nhà đầu tư thông qua tăng cường trách nhiệm
của kiểm toán viên.
Tại Việt Nam, thị trường chứng khoán ngày càng phát triển. Thông tin trên báo
cáo tài chính là một kênh thông tin hữu hiệu hỗ trợ cho nhà đầu tư ra quyết định. Với
vai trò là kênh thông tin chính, chất lượng thông tin trình bày trên báo cáo tài chính trở
nên là mối quan tâm hàng đầu đối với nhà đầu tư. Mặc dù Việt Nam hiện nay đã ban
hành các quy định kiểm soát thông tin đối với công ty niêm yết, tuy nhiên, các quy
định này chưa được vận hành hiệu quả. Trong thời gian qua, nhà đầu tư đã không khỏi
bất ngờ khi hàng loạt vụ sai phạm xảy ra gây ra thiệt hại tài chính với các thủ thuật
gian lận ngày càng phức tạp, điển hình là các vụ gian lận liên quan đến Công ty Cổ
phần Bông Bạch Tuyết, Công ty Cổ phần Bibica và gần đây là Công ty Cổ phần Dược
Viễn Đông. Với sự phát triển ngày càng phức tạp của các mối quan hệ kinh tế cũng
như áp lực từ nhà đầu tư đối với các công ty niêm yết, thủ thuật gian lận trên báo cáo
tài chính phát triển ngày càng phổ biến và đa dạng. Điều đó đòi hỏi các thủ tục kiểm
toán phải phát triển hơn nữa để theo kịp với sự phát triển của các thủ thuật gian lận.
Trong những năm gần đây, Bộ Tài Chính đang tiến hành điều chỉnh hệ thống
chuẩn mực kiểm toán. Chuẩn mực kiểm toán mới về cở bản phù hợp với thông lệ quốc
tế, đáp ứng được yêu cầu của nghề nghiệp và xã hội. Tuy nhiên, chuẩn mực kiểm toán
chỉ quy định chung chung các thủ tục kiểm toán nhằm phát hiện gian lận trên báo cáo
tài chính. Việc thiếu các quy định hướng dẫn chi tiết các thủ tục kiểm toán, đặc biệt là
các thủ tục phát hiện gian lận trên báo cáo tài chính, đã gây trở ngại trong việc áp dụng
những thủ tục này trong thực tế. Xuất phát từ những lý do trên, việc nghiên cứu và vận
dụng các thủ tục kiểm toán nhằm phát hiện gian lận trên báo cáo tài chính trong thực tế
là hết sức cấp thiết đối với các công ty kiểm toán và kiểm toán viên. Do vậy, người viết
đã chọn đề tài “Hoàn thiện thủ tục kiểm toán nhằm phát hiện gian lận trên báo cáo
tài chính của các công ty niêm yết tại Việt Nam”.
2. Mục đích nghiên cứu
Mục đích của đề tài nhằm giải quyết những vấn đề sau:
Thứ nhất, khảo sát và đúc kết kinh nghiệm của các quốc gia trên thế giới trong
việc nhân diện gian lận trên báo cáo tài chính và các thủ tục kiểm toán liên quan đến
phát hiện gian lận theo chuẩn mực kiểm toán quốc tế.
Thứ hai, khảo sát thực trạng về gian lận của các công ty niêm yết trên thị trường
chứng khoán và thủ tục kiểm toán nhằm phát hiện gian lận trên báo cáo tài chính áp
dụng tại các công ty kiểm toán hiện nay tại Việt Nam
Thứ ba, đề xuất phương hướng và giải pháp hoàn thiện thủ tục kiểm toán nhằm
phát hiện gian lận trên báo cáo tài chính tại các công ty kiểm toán Việt Nam.
3. Đối tượng và phạm vi nghiên cứu
Trong phạm vi hữu hạn, đề tài chỉ tập trung nghiên cứu các gian lận và thủ tục
phát hiện gian lận trên báo cáo tài chính tại các công ty niêm yết và từ đó đưa ra giải
pháp hoàn thiện thủ tục kiểm toán tại các công ty kiểm toán Việt Nam, không tập trung
vào kiểm toán nội bộ và kiểm toán Nhà nước.
4. Phương pháp nghiên cứu
Phương pháp duy vật biện chứng là phương pháp trung tâm được sử dụng trong
luận văn này. Phương pháp quy nạp được sử dụng phổ biến thông qua việc phân tích
chi tiết các trường hợp gian lận để tổng hợp các phương thức chính thực hiện gian lận
trên báo cáo tài chính của các công ty niêm yết. Trong quá trình khảo sát và thu thập ý
kiến của các kiểm toán viên, phương pháp thống kê cũng được sử dụng nhằm tổng kết
các thông tin thu thập được.
5. Kết cấu của luận văn
Ngoài phần mở đầu, kết luận, tài liệu tham khảo và phụ lục, luận văn được kết
cấu theo ba phần chính sau:
Chương 1: Tổng quan về gian lận và thủ tục kiểm toán nhằm phát hiện gian lận
trên BCTC.
Chương 2: Thực trạng gian lận và thủ tục kiểm toán nhằm phát hiện gian lận
trên BCTC áp dụng tại các công ty kiểm toán hiện nay tại Việt Nam
Chương 3: Hoàn thiện thủ tục kiểm toán nhằm phát hiện gian lận trên BCTC
của các công ty niêm yết tại Việt Nam
1
CHƯƠNG 1:
TỔNG QUAN VỀ GIAN LẬN VÀ THỦ TỤC KIỂM TOÁN
NHẰM PHÁT HIỆN GIAN LẬN TRÊN BCTC
1.1. Tổng quan về Gian lận và các công trình nghiên cứu về gian lận
1.1.1. Định nghĩa gian lận và gian lận trên BCTC
1.1.1.1 Gian lận
Gian lận xuất hiện trong mọi nghề nghiệp ảnh hưởng tiêu cực đến sự phát triển
xã hội. Chính vì vậy, trên thế giới đã có khá nhiều công trình nghiên cứu về gian lận
đứng trên nhiều góc độ khác nhau nhằm giúp các nghề nghiệp có liên quan tìm được
các biện pháp hạn chế gian lận phát sinh. Các công trình nghiên cứu cũng đã đưa ra
khá nhiều định nghĩa về gian lận.
Theo Hiệp hội các nhà điều tra gian lận Hoa Kỳ (“ACFE”), gian lận là hành vi
cố tình lạm dụng hoặc sử dụng sai mục đích tài sản của doanh nghiệp nhằm làm giàu
cho cá nhân.
Theo báo cáo của Ủy ban thuộc Hội đồng Quốc gia về chống gian lận trên Báo
cáo tài chính của Hoa kỳ hay còn được gọi là Treadway Commision năm1987, gian lận
được định nghĩa: Gian lận trên báo cáo tài chính là hành vi cố ý bỏ sót không ghi chép
các nghiệp vụ phát sinh hay công bố thiếu thông tin tài chính nhằm đánh lừa người sử
dụng thông tin, đặc biệt là nhà đầu tư và chủ nợ.
Theo dự thảo chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 240 và chuẩn mực kiểm toán
quốc tế số 240 hiện hành, gian lận là hành vi cố ý do một hay nhiều người trong Ban
quản trị, Ban Giám đốc, các nhân viên hoặc bên thứ ba thực hiện, bằng các hành vi
gian dối để thu lợi một cách bất chính hoặc bất hợp pháp.
Dự thảo chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 240 cũng cho rằng gian lận, dù là
việc lập BCTC gian lận hay biển thủ tài sản, đều liên quan đến động cơ hoặc áp lực
phải thực hiện hành vi gian lận, một cơ hội rõ ràng để thực hiện điều đó và việc hợp lý
hoá hành vi gian lận.
2
1.1.1.2. Gian lận trên BCTC
Gian lận trên BCTC là một phần của gian lận nói chung, do vậy, nó cũng là cách
thức nhằm lường gạt để thu lợi một cách bất chính.
Theo dự thảo chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 240 hiện hành, gian lận BCTC
là gian lận liên quan đến các sai sót cố ý như cố ý bỏ sót số liệu hoặc thông tin thuyết
minh của BCTC để lừa dối người sử dụng BCTC. Sai sót cố ý có thể xuất phát từ chủ
định của Ban Giám đốc nhằm điều chỉnh kết quả kinh doanh, làm người sử dụng
BCTC hiểu sai về tình hình hoạt động và khả năng sinh lời của đơn vị được kiểm toán.
Gian lận trên BCTC có thể được thực hiện thông qua các hành vi sau:
- Xuyên tạc, làm giả (bao gồm cả việc giả mạo chữ ký), hoặc sửa đổi chứng từ,
sổ sách kế toán có chứa đựng các nội dung, số liệu được dùng để lập BCTC;
- Làm sai lệch hoặc cố ý không đưa vào BCTC các sự kiện, nghiệp vụ kinh tế
hoặc các thông tin quan trọng khác;
- Cố ý áp dụng sai các nguyên tắc kế toán liên quan đến các số liệu, sự phân
loại, cách thức trình bày hoặc thuyết minh.
1.1.2. Các công trình nghiên cứu gian lận
Gian lận đã xuất hiện từ khi có sự xuất hiện của con người. Thế nhưng việc
nghiên cứu đầy đủ về gian lận chỉ mới xuất hiện trong vài thế kỷ gần đây. Nếu so sánh
với thiệt hại của gian lận đối với nền kinh tế thì những nghiên cứu về gian lận và phát
hiện gian lận mới chỉ dừng lại ở một mức độ rất khiêm tốn. Sau đây xin tóm tắt lại một
số công trình nghiên cứu về gian lận kinh điển trên thế giới.
1.1.2.1. Donald R. Cressey
Cressey tập trung hướng phân tích gian lận dưới góc độ tham ô và biển thủ. Ông
là người phát minh tam giác gian lận, là mô hình được sử dụng rộng rãi trong rất nhiều
nghề nghiệp có liên quan. Theo Donald R. Cressey, hành vi gian lận chỉ đựợc thực hiện
trên cơ sở hội đủ 3 nhân tố sau: áp lực, động cơ, cá tính của con người, cụ thể:
3
- Áp lực: Khởi nguồn của việc thực hiện gian lận là do người thực hiện chịu
những áp lực. Các áp lực có thể do từ những bế tắc trong cuộc sống cá nhân như: tổn
thất về tài chính, hay sự thiếu hụt tiền bạc và thậm chí có thể là do mối quan hệ không
suông sẻ giữa người chủ và người làm thuê;
- Cơ hội: Một khi đã có những áp lực hay động lực thúc đẩy, nếu có cơ hội,
hành vi gian lận sẽ được thực hiện. Theo Cressey, có hai yếu tố để tạo ra cơ hội là: có
thông tin và có kỹ thuật để thực hiện;
- Thái độ, cá tính: Công trình nghiên cứu của Cressey cho thấy rằng, tùy theo cá
tính mà hành vi gian lận có được tiến hành hay không. Phần lớn người (khoảng 80%)
khi có cơ hội và chịu áp lực họ sẽ thực hiện hành vi gian lận với lý lẽ tự an ủi rằng họ
sẽ không để chuyện này lặp lại. Nhưng ở những lần kế tiếp, người thực hiện sẽ không
cảm thấy băn khoăn và mọi việc diễn ra dễ dàng hơn, dễ được chấp nhận hơn.
Tam giác gian lận của Cressey được dùng để lý giải rất nhiều vụ gian lận, tất
nhiên nó không giống như một tiên đề nên khó có thể khẳng định rằng mô hình này
đúng với mọi trường hợp. Bên cạnh việc xây dựng thành công tam giác gian lận,
Cressey cũng là sáng lập viên của hiệp hội các chuyên gia phát hiện gian lận, hiệp hội
được ra đời tại Hoa Kỳ sau khi ông qua đời không lâu.
1.1.2.2. D. W. Steve Albrecht
Ông là tác giả của một mô hình nổi tiếng đó là mô hình về bàn cân gian lận. Mô
hình này gồm có ba nhân tố: hoàn cảnh tạo ra áp lực, nắm bắt cơ hội và tính liêm chính
của cá nhân. Theo Albrecht, khi hoàn cảnh tạo áp lực, cơ hội thực hiện gian lận cao
cùng với tính liêm chính của cá nhân thấp thì nguy cơ xảy ra gian lận là rất cao và
ngược lại. Theo ông, hoàn cảnh tạo áp lực có thể là liên quan tới những khó khăn về tài
chính. Cơ hội để thực hiện gian lận có thể do cá nhân đó tự tạo ra hay do sự yếu kém
của hệ thống kiểm soát nội bộ. Albrecht còn tìm ra mối liên hệ giữa người thực hiện
gian lận và loại gian lận.
4
1.1.2.3. Richard C. Hollinger & Clark
Hollinger và Clark cho rằng, nguyên nhân chủ yếu của gian lận chính là điều
kiện nơi làm việc. Ông còn tìm ra một loạt những mối liên hệ giữa thu nhập, tuổi tác, vị
trí và mức độ hài lòng trong công việc với tình trạng gian lận. Đối với mối tương quan
giữa tuổi tác và gian lận, Hollinger và Clark cho rằng thông thường, trong một tổ chức
những người trẻ tuổi thường không được giao nhiều trách nhiệm, đương nhiên phần đó
thuộc về những người có nhiều kinh nghiệm làm việc và có tuổi đời cao hơn. Nhưng
chính cách bố trí này đã làm cho mức độ gắn kết với công ty, những cam kết cá nhân
hay những ràng buộc với mục tiêu của tổ chức trở nên lỏng lẻo. Và đấy chính là một lý
do khiến cho tỉ lệ gian lận ở những ngưởi trẻ tuổi thường cao hơn.
Hai ông còn tìm ra mối liên kết trực tiếp giữa vị trí chức vụ và mức độ gian lận.
Khởi nguồn của hành vi gian lận thường do sự không hài lòng về công việc hiện tại
nhưng mức độ nghiêm trọng của việc gian lận thì lại tuỳ thuộc vào vị trí của người đó
trong tổ chức, thông thường những người có hành vi gian lận ở vị trí cao cấp thì hành
vi đó thường gây ra những tổn thất lớn.
Sau quá trình nghiên cứu, hai ông kết luận rằng nhà quản trị cần thiết lập hệ
thống quy định hướng dẫn về gian lận và công bố rộng rãi cho nhân viên toàn công ty,
và thiết lập các cách thức quản lý trong công ty.
1.1.2.4. Công trình nghiên cứu gian lận của Hiệp hội các nhà điều tra gian lận Hoa
Kỳ (ACFE)
Vào năm 1993, một tổ chức chống gian lận ra đời bên cạnh Uỷ ban Quốc gia
chống gian lận Hoa Kỳ đó là Hiệp hội của các nhà điều tra gian lận Hoa Kỳ (ACFE).
Năm 1996, ACFE đã tiến hành môt cuộc khảo sát trên phạm vi toàn Hoa Kỳ với mục
đích tìm ra nguyên nhân, ảnh hưởng, cách thức thực hiện gian lận. Tổ chức này đã
khảo sát trên 10.000 trường hợp các doanh nghiệp được cho là có gian lận. Mặc dù
cuộc khảo sát chưa được hoàn chỉnh nhưng đây là cuộc khảo sát có quy mô lớn nhất từ
trước đến nay về lĩnh vực gian lận. Căn cứ vào kết quả phân tích, năm 1996, ACFE đã
5
cho ra đời – Báo cáo về gian lận và sự lạm dụng trên toàn quốc “Report to Nation on
Occupational Fraud and Abuse”. Theo nghiên cứu của ACFE, dựa vào phương thức
thực hiện gian lận, gian lận được phân chia thành:
- Biển thủ: là loại gian lận liên quan tới hành vi đánh cắp tài sản, thường do
nhân viên thực hiện. Một số ví dụ điển hình như ghi thiếu doanh thu để biển thủ tiền,
biển thủ hàng tồn kho, gian lận về tiền lương…
- Tham nhũng, tham ô: Là loại gian lận của người quản lý công ty nhằm mục
tiêu tham ô tài sản của công ty. Loại gian lận này thường xảy ra khi một người nào đó
dùng ảnh hưởng của họ vào các giao dịch kinh tế nhằm làm lợi cho bản thân mình hay
một bên thứ ba;
- Gian lận trên BCTC: Là trường hợp các thông tin tài chính không được báo
cáo đầy đủ hay bị cố ý trình bày sai lệch nhằm đánh lạc hướng người sử dụng thông tin
(Ví dụ như những gian lận nhằm khai khống doanh thu, khai giảm nợ phải trả hay chi
phí…).
Sau đó, ACFE tiếp tục nghiên cứu trên quy mô toàn quốc về gian lận với
phương pháp tương tự và đưa ra các báo cáo về gian lận trong những năm tiếp theo.
Báo cáo mới nhất năm 2010 “Report to Nation on Occupational Fraud and Abuse
2010” đã thông qua kết quả sau khi nghiên cứu 1843 trường hợp. Kết quả cuộc nghiên
cứu từ năm 2008-2010 cho thấy: gian lận liên quan tới biển thủ tài sản chiếm tới trên
88,63% các trường hợp được nghiên cứu nhưng mức thiệt hại cho nền kinh tế lại thấp
hơn cả. Trong khi đó, các gian lận trong BCTC lại chiếm một tỷ lệ thấp nhất trong ba
loại trên (khoảng 4,80% cho nghiên cứu năm 2010 và 10,30% cho các nghiên cứu năm
2008) nhưng những gì nó gây thiệt hại cho nền kinh tế thì lại rất lớn. Tham ô, tham
nhũng được xếp hạng thứ hai, tức là sau gian lận trong BCTC và trước gian lận liên
quan đến biển thủ tài sản. Ngoài ra, nghiên cứu còn cho thấy gian lận BCTC do những
người góp vốn thực hiện chiếm tỷ lệ cao nhất so với nhân viên và các nhà quản lý.
6
Nhưng những nghiên cứu này mới chỉ đưa ra con số thiệt hại tác động trực tiếp
tới nền kinh tế. Những thiệt hại gián tiếp chưa được tính toán như chi phí cho kiện
tụng, cho các hãng bảo hiểm, hiệu suất lao động giảm sút, tâm lý của người lao động,
thương hiệu của khách hàng và sự tin tưởng của nhà cung cấp cũng như các phản ứng
tiêu cực của thị trường chứng khoán.
1.2. Tổng quan về công ty niêm yết và kiểm soát thông tin với công ty niêm yết
1.2.1. Tổng quan về công ty niêm yết
Công ty niêm yết là công ty thực hiện huy động vốn rộng rãi từ công chúng
thông qua phát hành chứng khoán (cổ phiếu, trái phiếu) niêm yết tại các trung tâm giao
dịch chứng khoán hoặc chứng khoán không niêm yết nhưng được giao dịch thông qua
các thể chế môi giới chứng khoán.
Các công ty niêm yết được yêu cầu phải nộp BCTC đã được kiểm toán hàng
năm và soát xét giữa năm cho Uỷ ban Chứng khoán Nhà nước. Đây là phương tiện trao
đổi chính với các cổ đông không tham gia điều hành công ty, mà chỉ sử dụng thông tin
trên BCTC để ra quyết định đầu tư.
Các công ty tham gia thị trường chứng khoán nhằm mục tiêu chủ yếu để huy
động vốn. Các công ty này hoạt động trong nhiều ngành nghề, lĩnh vực khác nhau. Đa
phần các công ty huy động vốn để hoạt động kinh doanh theo ngành nghề đã đăng ký,
và cũng không ít công ty huy động vốn để đầu tư mua cổ phiếu từ công ty khác.
1.2.2. Tổng quan về kiểm soát thông tin đối với BCTC của công ty niêm yết
Thông tin trình bày trên BCTC của công ty niêm yết tùy vào mục đích và lợi ích
khác nhau sẽ phục vụ cho các đối tượng khác khau.
Cổ đông (hoặc chủ sở hữu công ty): thường là người sử dụng thông tin chủ yếu,
họ là người bỏ vốn vào công ty nhưng lại không trực tiếp điều hành công ty. Sự tách
biệt giữa người sở hữu công ty và người tham gia quản lý, điều hành công ty dẫn đến
một rủi ro từ việc Ủy nhiệm khi mà nhà quản lý không quyết định dựa trên lợi ích cao
nhất của các cổ đông. Chính sự tách biệt trong vai trò quản lý này làm cho các cổ đông
7
có nhu cầu kiểm soát tình hình hoạt động của công ty nhằm hướng các nhà quản lý
điều hành trên cơ sở mang lại lợi ích cao nhất cho công ty và cổ đông. Ngoài ra, không
chỉ chủ sở hữu công ty mới quan tâm đến tình hình hoạt động cũng như hiệu quả kinh
doanh của doanh nghiệp, mà các cổ đông thiểu số, người nắm giữ cổ phiếu công ty như
một khoản đầu tư trong danh mục đầu tư của mình cũng có nhu cầu theo dõi và đánh
giá thông tin. Họ hầu như cũng không tham gia điều hành quản lý công ty, mà chỉ thu
thập thông tin thông qua các hội nghị thường niên và các công bố của công ty. Do đó,
thông tin tài chính và phi tài chính đặc biệt nhạy cảm với các nhà đầu tư. Bất cứ một
thông tin có lợi hay bất lợi liên quan đến danh mục đầu tư, các quyết định đầu tư sẽ
được đưa ra nhanh chóng nhằm đảm bảo hiệu quả đầu tư của danh mục.
Ngoài ra, thông tin trên BCTC còn được sử dụng bởi các bên có lợi ích liên
quan, bao gồm chủ nợ, khách hàng (hiện tại và tiềm năng), người lao động, cơ quan
thuế, công chúng và nhiều đối tượng khác nữa… Mỗi đối tượng tuỳ vào mục đích cụ
thể, có yêu cầu thông tin khác nhau trên BCTC của công ty niêm yết. Ví dụ chủ nợ,
dựa vào chỉ số tài chính như tỷ suất sinh lãi, tỷ suất lợi nhuận trên lãi vay, vòng quay
vốn… để đánh giá khả năng thanh khoản của doanh nghiệp vay nợ. Hoặc nhà cung cấp,
cũng giống như chủ nợ, cần đánh giá khả năng thanh khoản của khách hàng mình,
nhằm đảm bảo khách hàng mình có khả năng thanh toán cao, và các thông tin sơ bộ
này được tìm thấy trên BCTC, trước khi có sự đánh giá của các công ty chuyên nghiệp
xếp hạng tính thanh khoản. Không chỉ chủ nợ và nhà cung cấp mới cần tìm hiểu thông
tin liên quan đến đối tác của mình, mà các khách hàng, bao gồm khách hàng hiện tại và
khách hàng tiềm năng cũng cần tìm hiểu thông tin liên quan đến đối tác của mình, đặc
biệt là những khách hàng lớn có yêu cầu cao về chất lượng cũng như danh tiếng của
đối tác mình giao dịch. Một đối tượng sử dụng thông tin khác rất quan trọng là ban
quản trị công ty, những người phụ trách việc báo cáo các thông tin đó. Lãnh đạo doanh
nghiệp cần biết thông tin để có quyết định lãnh đạo điều hành phù hợp và đánh giá hiệu
quả quản lý về mặt tài chính dựa trên thông tin trình bày trên BCTC. Nhu cầu thông tin
8
của ban quản trị doanh nghiệp thường chi tiết hơn nhiều so với nhu cầu về các thông
tin trên các BCTC.
Theo quy định về công bố thông tin đối với các công ty niêm yết của Ủy ban
chứng khoán Hoa Kỳ, thông tin phải được công bố đầy đủ, trung thực và kịp thời phục
vụ yêu cầu sử dụng của nhà đầu tư và các đối tượng khác. Trong đó, ban giám đốc và
ban quản trị công ty phải chịu trách nhiệm về nội dung thông tin được công bố không
chỉ bao gồm số liệu trên Bảng cân đối kế toán; Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh;
Báo cáo lưu chuyển tiền tệ; Bản thuyết minh BCTC, mà còn các chỉ tiêu phân tích tình
hình tài chính của doanh nghiệp trong niên độ kế toán.
Ngoài ra, doanh nghiệp niêm yết trên thị trường chứng khoán Hoa Kỳ còn được
yêu cầu phải công bố các thông tin quy định trong form 8K và form 10K. Trong đó,
form 8K yêu cầu doanh nghiệp công bố các thông tin liên quan đến các sự kiện quan
trọng phát sinh trong năm như sáp nhập, phá sản, thay đổi trong cấu trúc doanh nghiệp,
thay đổi KTV hoặc các thông tin khác mà doanh nghiệp cho rằng các nhà đầu tư tiềm
năng cần phải biết. Còn form 10K chủ yếu liên quan đến thông tin tài chính của doanh
nghiệp và hoạt động của hệ thống kiểm soát nội bộ doanh nghiệp. Cụ thể, form 10K
quy định các công ty niêm yết cần phải công bố các thông tin về nghiệp vụ kinh tế với
các bên liên quan, biến động bất thường trong năm, các quy định pháp lý chi phối hoạt
động kinh doanh của doanh nghiệp, thị trường trong đó doanh nghiệp thực hiện hoạt
động kinh doanh và rủi ro thị trường, rủi ro kinh doanh doanh nghiệp phải đối mặt có
khả năng ảnh hưởng đến kết quả hoạt động kinh doanh trong tương lai của doanh
nghiệp.
Ban giám đốc còn chịu trách nhiệm xem xét và đánh giá hệ thống kiểm soát nội
bộ, đảm bảo duy trì hệ thống kiểm soát nội bộ hữu hiệu và hiệu quả, đảm bảo các thủ
tục kiểm soát hoạt động hiệu quả nhằm đảm bảo gian lận được phát hiện và phòng
ngừa hiệu quả. Bên cạnh đó, doanh nghiệp còn chịu trách nhiệm thiết lập một hệ thống
kiểm soát rủi ro, đảm bảo hệ thống hoạt động hữu hiệu và hiệu quả nhằm đảm bảo rủi
9
ro ảnh hưởng đến tình hình hoạt động kinh doanh của doanh nghiệp được phát hiện và
đưa ra được phương án giải quyết. Ban giám đốc còn phải chịu trách nhiệm công bố
các phân tích và lượng hoá rủi ro thị trường, đồng thời, công bố các đánh giá về các
công cụ tài chính mà doanh nghiệp sử dụng nhằm quản trị rủi ro mà doanh nghiệp đang
gặp phải.
Đặc biệt, ban giám đốc còn chịu trách nhiệm công bố các thông tin bất thường
liên quan đến khả năng hoạt động liên tục, cấu trúc vốn của công ty hoặc quyết định
của Hội đồng quản trị về những thay đổi liên quan đến chiến lược, kế hoạch phát triển
trung hạn và kế hoạch kinh doanh hàng năm của công ty. Các thông tin bất thường khi
được công bố ra đại chúng cần nêu rõ sự kiện xảy ra, nguyên nhân, kế hoạch và các
biện pháp khắc phục.
Thông tin trình bày trên BCTC chủ yếu phục vụ cho nhà đầu tư nhằm ra quyết
định đầu tư khi họ không tham gia vào việc điều hành hoạt động kinh doanh của doanh
nghiệp. Do đó, các yêu cầu kiểm soát thông tin hiện hành yêu cầu các công ty có cổ
phiếu niêm yết phải cung cấp các thông tin liên quan có ảnh hưởng đến lợi ích hợp
pháp của nhà đầu tư. Các quy định này nhằm tạo ra một thị trường hoạt động lành
mạnh, bảo vệ quyền lợi của các cổ đông thiểu số khi cổ phần họ nắm giữ không đủ cho
họ tiếp cận trực tiếp vào việc điều hành công ty.
1.3. Tổng quan về gian lận trên BCTC của công ty niêm yết trên thế giới
1.3.1. Các trường hợp tiêu biểu về gian lận trên BCTC của các công ty niêm yết
trên thế giới
Vào những năm đầu của thế kỷ 20, với sự phát triển nhanh chóng của nền kinh
tế thế giới, đặc biệt là vai trò quan trọng của thị trường chứng khoán - một trong các
kênh huy động vốn hiệu quả nhất của thị trường tài chính thế giới - làm phát sinh nhiều
loại gian lận mới được thực hiện bởi một số người trong ban giám đốc, nhân viên.
Đến cuối thế kỷ 20, sự phá sản của hàng loạt các tập đoàn kinh tế hàng đầu thế
giới mà sự sụp đổ của nó có thể kéo theo sự trượt dốc nghiêm trọng của cả nền kinh tế.
- Xem thêm -