GIAN LẬN VÀ SAI SÓT
Dẫn nhập:
Nền kinh tế thế giới ngày càng phát triển, các doanh nghiệp và tổ chức kinh tế cũng
ngày càng tăng lên về quy mô và số lượng. Tuy nhiên, bên cạnh sự ra đời của doanh
nghiệp mới thì cũng có rất nhiều doanh nghiệp phá sản dù trước đó họ công bố báo cáo
tài chính với các chỉ tiêu rất tốt. Nguyên nhân dẫn tới sự phá sản này chủ yếu do sự gian
lận trong hoạt động tài chính của các công ty. Trước tình hình đó, kiểm toán trở thành
nhu cầu bức thiết hơn bao giờ hết để củng cố lòng tin của những người quan tâm tới tình
hình tài chính của doanh nghiệp.
Mục đích của kiểm toán chủ yếu là xem xét thông tin trên báo cáo tài chính có được
trình bày trung thực và hợp lý hay không, có chứa đựng sai phạm trọng yếu hay không.
Việc phát hiện ra các hành vi gian lận và sai sót có ý nghĩa quan trọng không chỉ đối với
doanh nghiệp mà còn đối với cả nền kinh tế. Tuy nhiên trong quá trình kiểm toán luôn
tiềm ẩn những gian lận và sai sót không phát hiện được và làm sai lệch báo cáo tài chính.
Hành vi gian lận thường được che đậy kín đáo và khó phát hiện hơn hành vi sai sót. Để
giảm rủi ro không phát hiện được gian lận gây ảnh hưởng trọng yếu đến báo cáo tài chính
và đưa ra ý kiến đúng đắn về báo cáo tài chính, kiểm toán viên cần quan tâm nghiên cứu
vấn đề gian lận và khả năng xảy ra gian lận trong quá trình kiểm toán. Trong thực tế luôn
tồn tại sự khác biệt giữa kỳ vọng của người sử dụng báo cáo tài chính mong chờ ở kiểm
toán viên và những gì kiểm toán viên có thể đáp ứng được. Người sử dụng báo cáo tài
chính cho rằng kiểm toán viên đảm bảo được báo cáo tài chính trung thực và hợp lý một
cách tuyệt đối nhưng kiểm toán viên không thể làm được điều đó. Do đó kiểm toán viên
phải không ngừng nâng cao năng lực cá nhân nhằm phát hiện được gian lận và sai sót gây
sai lệch trọng yếu đến báo cáo tài chính.
Trong bối cảnh hiện nay Việt Nam mới gia nhập các tổ chức thương mại, nền kinh
tế đứng trước thách thức mới với nhiều cơ hội và khó khăn hơn, do đó các doanh nghiệp
đang cạnh trang khốc liệt với nhau để mở rộng thị phần, tăng doanh số. Thế nên các
doanh nghiệp có xu hướng gian lận nhiều hơn nhằm phục vụ mục đích của cá nhân doanh
nghiệp và những người quản lý bộ máy quản trị, làm tổn hại đến lợi ích cộng đồng. Vậy
1
thế nào là gian lận và sai sót, biểu hiện và ảnh hưởng của nó đến báo cáo tài chính của
doanh nghiệp như thế nào? Ở nội dung bài thảo luận này, nhóm xin đưa ra những cái nhìn
tổng quan mang tính lý thuyết về gian lận và sai sót, biểu hiện và các nhân tố ảnh hưởng
gian lận và sai sót, trách nhiệm của kiểm toán viên và của đơn vị được kiểm toán trong
việc phát hiện gian lận, sai sót và qua đó đề cập thực trạng gian lận và sai sót ở nước ta.
2
MỤC LỤC
Trang
I.
Khái niệm, biểu hiện....................................................................................4
1..Gian lận............................................................................................................. 4
2..Sai sót...............................................................................................................5
II. Các nhân tố ảnh hưởng gian lận và sai sót................................................6
1..Các nhân tố bên trong.......................................................................................6
2..Các nhân tố bên ngoài.......................................................................................8
III. So sánh gian lận và sai sót...........................................................................9
1..Điểm giống nhau...............................................................................................9
2..Điểm khác nhau................................................................................................9
IV. Trách nhiệm của kiểm toán viên và của Đơn vị được kiểm toán............12
1..Trách nhiệm của kiểm toán viên.....................................................................12
a. Kiểm toán viên phải có trách nhiệm trong việc đánh giá ảnh hưởng của
gian lận, sai sót đã phát hiện được..............................................................12
b. Trách nhiệm của kiểm toán viên trong việc thông báo gian lận, sai sót......13
2..Trách nhiệm của Đơn vị được kiểm toán........................................................15
V.
Thực trạng gian lận và sai sót tại Việt Nam.............................................15
1..Thực trạng gian lận và sai sót trong Kiểm toán báo cáo tài chính...................15
2..Thực trạng gian lận và sai sót trong Kiểm toán hoạt động và tuân thủ............20
a. Kiểm toán hoạt động...................................................................................20
b. Kiểm toán tuân thủ......................................................................................21
3
I. Khái niệm, biểu hiện
1. Gian lận
a. Khái niệm
Gian lận là những hành vi cố ý (có chủ ý) làm sai lệch thông tin kinh tế, tài chính do
một hay nhiều người trong Hội đồng quản trị, Ban giám đốc, các nhân viên hoặc bên thứ
ba thực hiện làm sai lệch báo cáo tài chính.
b. Biểu hiện
Gian lận là một dạng sai phạm, một hành vi có chủ ý, một hành động lừa dối của
những người có liên quan nhằm biển thủ tài sản, tham ô, che giấu tài sản, xuyên tạc thông
tin, làm sai lệch báo cáo tài chính với mục đích đem lại lợi ích cho bản thân người gây ra
gian lận.
Hành vi gian lận luôn được che đậy một cách cố ý, tinh vi và luôn tồn tại một cách
tiềm ẩn trong hoạt động kinh tế và báo cáo tài chính của doanh nghiệp.
Biểu hiện
Xử lý chứng từ theo ý chủ quan: xuyên tạc, làm giả, sửa đổi chứng từ và tài
liệu liên quan làm sai lệch báo cáo tài chính.
Ví dụ 1: Viết hóa đơn cho khách hàng mà liên 1 và liên 3 có số tiền khác với
liên 2 (Liên 1 và liên 3 có số tiền nhỏ hơn để trốn thuế đầu ra hoặc kế toán có
ý định tham ô tiền của doanh nghiệp. Người lập hóa đơn có thể dùng bút bi hết
mực để viết số tiền ở liên 1 để in lên liên 2, rút bỏ tờ giấy than ở liên 2 ra để
không in lên liên 3).
Ví dụ 2: Lập bảng lương giả để tăng chi phí của doanh nghiệp giảm lợi nhuận
của doanh nghiệp giảm lượng thuế thu nhập doanh nghiệp phải nộp.
Che giấu hoặc cố ý bỏ sót các thông tin, tài liệu hoặc nghiệp vụ kinh tế làm
sai lệch báo cáo tài chính.
Ghi chép các nghiệp vụ kinh tế không đúng sự thật.
Ví dụ: Theo quy định, chi phí tiếp khách của doanh nghiệp tối đa 10% tổng chi
phí được trừ kế toán doanh nghiệp có thể đi lấy hóa đơn đỏ ở nhà hàng để bổ
sung hóa đơn của doanh nghiệp giảm lợi nhuận trước thuế giảm thuế thu
nhập doanh nghiệp phải nộp.
Cố ý áp dụng sai các chuẩn mực, nguyên tắc, phương pháp và chế độ kế
toán, chính sách tài chính.
Ví dụ 1: Doanh nghiệp ghi tăng doanh thu để lập báo cáo tài chính phục vụ
mục đích thu hút đầu tư, gian lận,…: trong báo cáo tài chính năm 2002, Bibica
đã ẩn khoản lỗ dưới dạng chi phí xây dựng cơ bản (5,6 tỷ) mà thực chất là chi
4
phí hoạt động của một nhà máy tại Hà Nội. Do đó chi phí doanh nghiệp được
giảm, giảm lỗ thật, tăng lãi giả.
Ví dụ 2: Cắt kì sớm (như cắt kì từ 15/12) hoặc cắt kì muộn (như cắt kì từ 15/1)
để đạt doanh thu như dự tính.
Cố ý tính toán sai về mặt số học để làm sai lệch báo cáo tài chính hoặc đem
lại lợi ích cá nhân.
Gắn với một lợi ích kinh tế nào đó: ăn cắp, biển thủ tài sản, làm giả chứng
từ, giấu diếm các khoản nợ xấu.
Ví dụ: Mua một tài sản nhưng nâng giá trị của tài sản đó lên để được khấu trừ
đầu vào nhiều hơn (cấu kết với bên bán để lập hồ sơ chứng từ giả).
2. Sai sót
a. Khái niệm
Sai sót là những lỗi hoặc sự nhầm lẫn không cố ý nhưng có ảnh hưởng đến báo cáo
tài chính.
b. Nhận dạng
Biểu hiện
Lỗi về tính toán số học hay ghi chép sai.
Ví dụ: Ghi chép sai các thông tin như mã số thuế, số tiền hàng, số hóa đơn
chứng từ, sai số trên sổ sách.
Bỏ sót hoặc hiểu sai các khoản mục hoặc nghiệp vụ kinh tế do trình độ, hiểu
biết hạn chế.
Áp dụng sai các chuẩn mực, nguyên tắc, phương pháp kế toán, chính sách
tài chính nhưng không cố ý.
Ví dụ: Tính sai định mức khống chế chi phí quảng cáo, chi phí bảo hiểm, hoa
hồng,…
II. Các nhân tố ảnh hưởng đến gian lận, sai sót
1. Các nhân tố bên trong
Trình độ và đạo đức của các nhà quản lý:
Cơ hội: đó là thời cơ để thực hiện hành vi gian lận. Khi có quyền lực càng
nhiều thì càng dễ phát sinh gian lận, hoặc đơn vị vi phạm nguyên tắc bất kiêm
nhiệm trong quản lý tài sản nên để một người nắm giữ vừa sổ sách vừa tài sản.
Ví dụ: Một người vừa làm thủ kho vừa làm kế toán hàng tồn kho hoặc giám
đốc tài chính quyết định các khoản đầu tư mà không ai giám sát.
5
Tính trung thực và liêm khiết: Nếu các nhà lãnh đạo thiếu trung thực và
liêm khiến sẽ là mầm mống của gian lận. Sự kết hợp giữa sự xúi giục, thiếu liêm
khiết và thời cơ sẽ biến thành hành vi gian lận. Do đó thiếu một trong ba yếu tố
trên thì hành vi gian lận khó mà xảy ra.
Trình độ và ý thức của nhân viên:
Sự xúi giục là một loại áp lực từ cả phía cá nhân người thực hiện hay một
cá nhân nào khác. Một số động cơ phổ biến như: cần phải trang trải một khoàn
tiền lớn nào đó, muốn giàu có nhanh, vỡ lòng tham, muốn nổi tiếng, có sự hiểu
biết mơ hồ về pháp luật, tin người,… Với trình độ hạn chế và ý thức chưa tốt của
nhân viên đó là cơ hội để gian lận và sai phạm được xảy ra.
Năng lực làm việc, lề lối làm việc là nguyên nhân dẫn đến sai sót: Tất
nhiên, năng lực xử lý công việc kém, khả năng nhận biết vấn đề không nhanh
nhạy sẽ làm gia tăng sai sót. Hơn nữa, lề lối làm việc cẩu thả, thiếu thận trọng,
thiếu ý thức trách nhiệm cũng là yếu tố quan trọng góp phần làm tăng khả năng
sai sót.
Lương thưởng của cán bộ công nhân viên:
Một thực tế là thực trạng gian lận và sai sót diễn ra tại nơi có hệ thống lương
trả cho nhân viên thấp, chưa tương xứng với trình độ cũng như năng suất họ tạo
ra. Điều này tạo ra tâm lý lách luật gây sai phạm để thu nguồn lợi bất chính bù
đắp cho phần lương thưởng còn hạn chế.
Cơ cấu tổ chức bộ máy:
Công tác quản lý bị một người (hay một nhóm người) độc quyền nắm giữ,
thiếu sự giám sát có hiệu lực của Ban Giám đốc hoặc Hội đồng quản trị hoặc
không có ban, hội đồng giám sát độc lập, có hiệu lực.
Cơ cấu tổ chức của đơn vị phức tạp một cách cố ý khó hiểu.
Có sự thay đổi thường xuyên kế toán trưởng hoặc người có trách nhiệm của
bộ phận tài chính kế toán.
Thiếu nhiều nhân viên trong phong kế toán trong một thời gian dài.
Tính chất của ngành nghề và đơn vị
Đặc tính của tài sản:
Nếu tài sản đơn vị kinh doanh có giá trị lớn rất dễ xảy ra tình trạng gian lận do
ham muốn chiếm hữu khối lượng tài sản chung đó của không chỉ nhân viên mà
còn của ban lãnh đạo.
6
Yếu kém của hệ thống kiểm soát nội bộ và hệ thống kế toán:
Yếu kém của hệ thống kiểm toán nội bộ và hệ thống kế toán thường bị bỏ
qua hoặc tỏ ra bất lực trong khi thực tiễn những yếu kém này hoàn toàn có thể
khắc phục được.
Do hạn chế vốn có của hệ thống kế toán và kiểm soát nội bộ nên vẫn có khả
năng xảy ra gian lận và sai sót có ảnh hưởng trọng yếu tới báo cáo tài chính. Đối
với hệ thống kiểm soát nội bộ, tồn tại các sai phạm là do sự thông đồng giữa các
nhân viên hay gian lận của Ban giám đốc.
Khó khăn trong thu thập đầy đủ bằng chứng kiểm toán thích hợp:
Tài liệu kế toán không đầy đủ về các sự kiện và nghiệp vụ kinh tế hoặc
không được cung cấp kịp thời.
Ví dụ: Không thu thập đủ chứng từ, phát sinh chênh lệch lớn giữa sổ và báo
cáo, những nghiệp vụ ghi chép sai hoặc để ngoài sổ kế toán.
Lưu trữ tài liệu không đầy đủ về các sự kiện và nghiệp vụ kinh tế.
Ví dụ: Chứng từ chưa được phê duyệt, thiếu tài liệu hỗ trợ cho nghiệp vụ lớn
hoặc bất thường.
Có chênh lệch lớn giữa sổ kế toán của đơn vị với xác nhận của bên thứ ba
mâu thuẫn giữa các bằng chứng kiểm toán.
Không giải thích được sự thay đổi của các chỉ số hoạt động.
Ban giám đốc từ chối cung cấp giải trình hoặc giải trình không thỏa mãn
yêu cầu của kiểm toán viên.
Các nghiệp vụ, sự kiện bất thường
Các nghiệp vụ đột xuất, đặc biệt xảy ra vào cuối niên độ kế toán có tác
động đến doanh thu, chi phí, kết quả.
Các nghiệp vụ hoặc phương pháp xử lý kế toán phức tạp.
Các nghiệp vụ với bên hữ quan như mua đất, bán rẻ hoặc quan hệ với
những khách hàng có nhiều tiêu cực, không minh bạch,…
Các khoản chi phí quá cao so với những dịch vụ được cung cấp.
2. Các nhân tố bên ngoài
Có sự thay đổi thường xuyên về chuyên gia tư vấn pháp luật hoặc kiểm toán viên.
Sức ép bất thường lên doanh nghiệp
Ngành nghề kinh doanh gặp khó khăn và số đơn vị phá sản ngày càng tăng.
Thiếu vốn kinh doanh do lỗ, hoặc do mở rộng quy mô doanh nghiệp quá
nhanh.
Mức thu nhập giảm sút.
7
Doanh nghiệp cố ý hạch toán tăng lợi nhuận nhằm khuếch trương hoạt
động, thu hút đầu tư…
Đầu tư quá nhanh vào ngành nghề mới hoặc loại sản phẩm mới làm mất cân
đối tài chính.
Sức ép về tài chính từ những nhà đầu tư hoặc các cấp quản lý đơn vị.
Sức ép đối với nhân viên kế toán phải hoàn tất báo cáo tài chính trong thời
gian quá ngắn, hoặc phải điều chỉnh doanh thu, chi phí, kết quả theo yêu cầu của
đơn vị.
Chính sách pháp luật thiếu đồng bộ hiệu quả, nhiều điểm yếu, kẽ hở.
Các biến động kinh tế vĩ mô: lạm phát, lãi suất, tỉ giá,…
Đối thủ cạnh tranh
Tốc độ tăng trưởng kinh tế
Môi trường kĩ thuật công nghệ
Không lấy được thông tin từ máy tính.
Có thay đổi trong chương trình vi tính nhưng không lưu tài liệu, không
được phê duyệt và không được kiểm tra.
Thông tin tài chính in từ máy tính không phù hợp với BCTC.
Các thông tin in ra từ máy vi tính mỗi lần lại khác nhau.
Khi doanh nghiệp nhảy sang một lĩnh vực mới
III. So sánh gian lận và sai sót
1. Điểm giống nhau
Đều là những sai phạm trong lĩnh vực tài chính kế toán làm lệch lạc thông tin kinh
tế, tài chính; phản ánh sai thực tế, liên quan rất nhiều đến việc xác định kết quả kinh
doanh của doanh nghiệp. Những sai phạm này do mắc lỗi tạo nên.
Dù ai là người gây ra lỗi thì nhà quản trị nói chung và nhà kế toán nói riêng trong
doanh nghiệp phải chịu trách nhiệm cuối cùng về sai phạm này.
2. Điểm khác nhau
Về mặt ý thức
Gian lận là hành vi có tính toán, có chủ ý, một hành động lừa dối của những
người có liên quan nhằm mục đích tư lợi (ví dụ như biển thủ tài sản, tham ô, che
giấu tài sản, xuyên tạc thông tin, cố ý áp dụng sai lệch chuẩn mực kế toán tài
chính, làm sai lệch thông tin trên báo cáo tài chính,…)
Sai sót là những lỗi hoặc sự nhầm lẫn không có chủ ý, do vô tình bỏ sót
hoặc do năng lực yêu kém, thiếu thận trọng trong công viêc của kế toán,… gây ra
8
sai phạm (ví dụ như các lỗi về tính toán số học, bỏ sót hoặc hiểu sai sự việc một
cách vô tình, làm sai các khoản mục, các nghiệp vụ kinh tế hoặc áp dụng sai
chuẩn mưc do thiếu năng lực,…)
Về mức độ tinh vi
Gian lận: Hành vi gian lận là hành vi có chủ ý nên luôn được che đậy cố ý
một cách kín đáo và tinh vi. Khi thực hiện gian lận, người thực hiện thường có sự
chuẩn bị và tính toán kỹ lưỡng nên việc phát hiên ra gian lận khó hơn sai sót.
Sai sót: Là hành vi không có chủ ý nên mức độ tinh vi thấp, dễ dàng kiểm
tra và phát hiện.
Về tính trọng yếu
Gian lận: Luôn là hành vi sai phạm trọng yếu và ảnh hưởng nghiệm trọng
đến kết quả trong báo cáo tài chính của doanh nghiệp.
Sai sót: Phụ thuộc vào quy mô và mức độ nghiêm trọng của sai phạm, có
thể là trọng yếu có thể không.
Có thể trình bày tóm tắt sự khác nhau giữa gian lận và sai sót bằng bảng sau:
Mặt so sánh
Hình thức
Gian lận
Là hành vi có tính toán, có chủ ý,
nhằm mục đích vụ lợi.
Sai sót
Là hành vi không có chủ
ý, chỉ là vô tình bỏ sót hoặc
- Xử lý chứng từ theo ý chủ quan: do năng lực hạn chế, thiếu
xuyên tạc, làm giả, sửa đổi chứng từ thận
trọng
trong
công
và tài liệu liên quan đến báo cáo tài việc,... gây ra sai phạm.
chính.
- Lỗi tính toán về số học
- Che giấu hoặc cố ý bỏ sót các thông
hay ghi chép sai.
tin, tài liệu hoặc nghiệp vụ kinh tế làm - Bỏ sót hoặc hiểu sai dẫn
sai lệch báo cáo tài chính.
đến làm sai lệch các khoản
- Ghi chép các nghiệp vụ không đúng
mục hoặc các nghiệp vụ
sự thật.
kinh tế do trình độ, hiểu biết
- Cố ý áp dụng sai các chuẩn mực,
hạn chế.
nguyên tắc, phương pháp và chế độ kế
- Áp dụng sai các chuẩn
toán, chính sách tài chính.
mực, nguyên tắc, phương
- Cố ý tính toán sai về mặt số học để
pháp kế toán, chính sách tài
làm sai lệch báo cáo tài chính hoặc
chính do hạn chế về năng
đem lại lợi ích cá nhân.
9
- Thường gắn liền với việc tham ô, lực.
biển thủ tài sản hoặc vụ lợi cho cá
nhân hoặc nhóm người.
Do gian lận là hành vi có chủ ý nên Do sai sót là hình vi không
mức độ tinh vi cao. Người gian lận có chủ ý nên mức độ tinh vi
Mức độ tinh vi
thường thực hiện thường chuẩn bị, thấp, dễ phát hiện ra.
tính toán kĩ lưỡng nên rất khó để phát
hiện ra.
Gian lận được coi là sai phạm trọng Tùy thuộc vào quy mô và
Tính trọng yếu
yếu khi kiểm toán.
tính hệ trọng của sai sót để
đánh giá mức độ trọng yếu.
Gian lận và sai sót đều là những sai phạm tiềm ẩn trong báo cáo tài chính của mỗi
doanh nghiệp, ảnh hưởng đến kết quả trên báo cáo tài chính, phản ánh sai lệch tình hình
kinh doanh thực tế của doanh nghiệp. Điểu này có thể dẫn tới việc đánh giá sai về tình
hình của doanh nghiệp nên các đối tác hay nhà đầu tư có thể không có được cái nhìn
đúng đắn về doanh nghiệp do đó có những quyết định sai lầm. Mặt khác, sự sai lệch này
cũng có thể ảnh hưởng đến việc quản lý tình hình kinh tế tài chính của Nhà nước, thất
thoát nguồn thu ngân sách nhà nước qua hành vi trốn thuế.
Việc phát hiện những gian lận thường khó khăn hơn những sai sót, vì gian lận được
người thực hiện che giấu cố ý và hết sức tinh vi. Đồng thời, các hành vi gian lận chủ yếu
với mục đích tư lợi và ảnh hưởng nghiêm trọng đến kết quả trên báo cáo tài chính. Vì vậy
mục đích chính của các kiểm toán viên là mong muốn tìm ra những gian lận hơn là sai
sót. Nói như vậy không có nghĩa là chỉ gian lận mới ảnh hưởng đến báo cáo tài chính còn
sai sót thì không. Một sai sót được coi là trọng yếu khi sai sót đó diễn ra trên diện rộng
(quy mô lớn) và lặp đi lặp lại, ảnh hưởng lớn đến quá trình kiểm toán doanh nghiệp.
Trong thực tế, khi kiểm toán, kiểm toán viên phải tìm kiếm, phát hiện những sai sót và
gian lận có ảnh hưởng trọng yếu đến báo cáo tài chính, đem lại sự minh bạch trong vấn
đề tài chính của doanh nghiệp.
IV. Trách nhiệm của Kiểm toán viên và của Đơn vị được kiểm toán
1. Trách nhiệm của kiểm toán viên về các gian lận và sai sót
10
Kiểm toán viên phải có trách nhiệm về các gian lận và sai sót theo từng khâu của
giai đoạn kiểm toán.
a. Kiểm toán viên phải có trách nhiệm trong việc phát hiện và đánh giá ảnh hưởng
của gian lận, sai sót đã phát hiện được
Khi lập kế hoạch kiểm toán và khi thực hiện kiểm toán: kiểm toán viên và công ty
kiểm toán phải đánh giá rủi ro về gian lận, sai sót có thể có làm ảnh hưởng trọng yếu đến
báo cáo tài chính. Kiểm toán viên phải lập kế hoạch, xây dựng các thủ tục kiểm toán phù
hợp để đảm bảo mọi gian lận, sai sót có ảnh hưởng trọng yếu đến báo cáo tài chính được
phát hiện.
Trong quá trình kiểm toán: kiểm toán viên phải có trách nhiệm giúp đơn vị được
kiểm toán ngăn ngừa, phát hiện và xử lý gian lận, sai sót nhưng kiểm toán viên không
phải chịu trách nhiệm trực tiếp trong việc ngăn ngừa gian lận, sai sót ở đơn vị mà họ
kiểm toán.
Kiểm toán viên phải thu thập đầy đủ bằng chứng kiểm toán thích hợp để chứng
minh rằng báo cáo tài chính không có gian lận, sai sót ảnh hưởng trọng yếu đến báo cáo
tài chính hoặc báo cáo tài chính có gian lận, sai sót thì đã được phát hiện, sửa chữa hoặc
đã được trình bày, phản ánh đầy đủ trong báo cáo tài chính. Kiểm toán viên phải chỉ ra sự
ảnh hưởng của gian lận, sai sót đến báo cáo tài chính.
Để hạn chế rủi ro vốn có của kiểm toán (không phát hiện hết tất cả các gian lận, sai
sót có ảnh hưởng trọng yếu đến báo cáo tài chính), kiểm toán viên phải luôn tuân thủ
nguyên tắc hoài nghi nghề nghiệp trong quá trình lập kế hoạch và thực hiện kiểm toán,
luôn ý thức rằng từ hạn chế vốn có của hệ thống kiểm soát nội bộ sẽ có thể có sự kiện dẫn
đến gian lận, sai sót trọng yếu tồn tại trong báo cáo tài chính.
Khi nghi ngờ báo cáo tài chính có gian lận, sai sót, kiểm toán viên có trách nhiệm
thực hiện các thủ tục cần thiết để phát hiện gian lận, sai sót.
Khi đã phát hiện gian lận, sai sót hoặc khi kiểm toán viên còn có sự nghi ngờ thì
kiểm toán viên phải đánh giá ảnh hưởng của gian lận, sai sót này đến báo cáo tài chính.
Nếu gian lận, sai sót có ảnh hưởng trọng yếu đến báo cáo tài chính thì kiểm toán viên cần
thực hiện các bước đi cần thiết và sửa đổi, bổ sung thủ tục kiểm toán thích hợp.
b. Trách nhiệm của Kiểm toán viên trong việc thông báo về gian lận, sai sót
Thông báo cho Giám đốc (hoặc người đứng đầu)
11
Khi phát hiện gian lận sai sót hoặc nghi ngờ có gian lận sai sót, kiểm toán viên phải
thông báo kịp thời những phát hiện của mình cho Giám đốc (hoặc người đứng đầu) đơn
vị được kiểm toán trong thời hạn nhanh nhất trước ngày phát hành báo cáo tài chính,
hoặc trước ngày phát hành Báo cáo kiểm toán.
Khi thông báo gian lận, sai sót này đòi hỏi kiểm toán viên phải cân nhắc tất cả các
tình huống xem cần thông báo cho cấp nào sẽ có lợi nhất, nhanh nhất để có thể xử lý,
giúp kiểm toán viên có được bằng chứng kiểm toán đầy đủ, thích hợp để giải tỏa nghi
ngờ. Trường hợp có gian lận, kiểm toán viên phải đánh giá khả năng gian lận này liên
quan đến cấp quản lý nào. Trong hầu hết các trường hợp xảy ra gian lận, kiểm toán viên
thường thông báo cho cấp quản lý cao hơn cấp của những người có dính líu đến gian lận
đó. Khi nghi ngờ gian lận có liên quan đến người Lãnh đạo cao nhất trong đơn vị được
kiểm toán thì thông thường kiểm toán viên và công ty kiểm toán phải tham khảo ý kiến
của chuyên gia tư vấn pháp luật để xác định các thủ tục cần tiến hành.
Thông báo cho người sử dụng báo cáo kiểm toán
Nếu kiểm toán viên và công ty kiểm toán kết luận rằng có gian lận hoặc sai sót làm
ảnh hưởng trọng yếu đến báo cáo tài chính nhưng gian lận hoặc sai sót này không được
đơn vị sửa chữa hoặc không được phản ảnh đầy đủ trong báo cáo tài chính, thì kiểm toán
viên và công ty kiểm toán phải đưa ra ý kiến chấp nhận từng phần hoặc ý kiến không
chấp nhận.
Trường hợp có gian lận hoặc sai sót có thể làm ảnh hưởng trọng yếu đến báo cáo tài
chính mặc dù đã phản ánh đầy đủ trong báo cáo tài chính nhưng kiểm toán viên và công
ty kiểm toán vẫn phải chỉ rõ ra trong Báo cáo kiểm toán.
Nếu đơn vị không cho phép kiểm toán viên thu thập đầy đủ các bằng chứng kiểm
toán thích hợp để đánh giá gian lận hoặc sai sót đã xảy ra hoặc có thể xảy ra làm ảnh
hưởng trọng yếu đến báo cáo tài chính thì kiểm toán viên và công ty kiểm toán phải đưa
ra ý kiến chấp nhận từng phần hoặc ý kiến từ chối vì phạm vi kiểm toán bị giới hạn.
Nếu không thể xác định được đầy đủ gian lận hoặc sai sót đã xảy ra do hạn chế
khách quan từ bên ngoài hoặc do chủ quan trong đơn vị được kiểm toán thì kiểm toán
viên phải xét tới ảnh hưởng của gian lận hoặc sai sót này tới Báo cáo kiểm toán.
Thông báo cho cơ quan chức năng có liên quan
12
Kiểm toán viên và công ty kiểm toán có trách nhiệm bảo mật các thông tin, số liệu
của khách hàng, trừ trường hợp đơn vị được kiểm toán có gian lận hoặc sai sót mà theo
qui định của pháp luật, kiểm toán viên và công ty kiểm toán phải thông báo hành vi gian
lận hoặc sai sót đó cho cơ quan chức năng có liên quan. Trường hợp này, kiểm toán viên
và công ty kiểm toán được phép trao đổi trước với chuyên gia tư vấn pháp luật.
Kiểm toán viên và công ty kiểm toán rút khỏi hợp đồng kiểm toán
Kiểm toán viên và công ty kiểm toán được phép chấm dứt hợp đồng kiểm toán khi
xét thấy đơn vị được kiểm toán không có biện pháp cần thiết để xử lý đối với gian lận mà
kiểm toán viên cho là cần thiết trong hoàn cảnh cụ thể, kể cả các gian lận không ảnh
hưởng trọng yếu đến báo cáo tài chính. Nhân tố ảnh hưởng tới quyết định rút khỏi hợp
đồng, gồm: gian lận hoặc sai sót liên quan đến cấp lãnh đạo cao nhất trong đơn vị; việc
tiếp tục duy trì quan hệ của kiểm toán viên với đơn vị được kiểm toán. Công ty kiểm toán
phải cân nhắc kỹ lưỡng và trao đổi với chuyên gia tư vấn pháp luật trước khi đưa ra quyết
định này.
Trường hợp rút khỏi hợp đồng kiểm toán, nếu kiểm toán viên khác được thay thế
yêu cầu cung cấp thông tin về khách hàng thì kiểm toán viên hiện tại phải thông báo rõ lý
do chuyên môn dẫn tới buộc phải chấm dứt hợp đồng. Kiểm toán viên hiện tại có thể thảo
luận và thông báo với kiểm toán viên khác được thay thế về các thông tin của khách hàng
phù hợp với luật pháp, yêu cầu về đạo đức nghề nghiệp kiểm toán có liên quan và phạm
vi cho phép của khách hàng. Nếu khách hàng không cho phép thảo luận về công việc của
họ thì kiểm toán viên và công ty kiểm toán hiện tại cũng phải thông báo về việc không
cho phép này cho kiểm toán viên được thay thế.
2. Trách nhiệm của đơn vị được kiểm toán
Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam quy định việc ngăn ngừa, phát hiện và xử lý gian
lận, sai sót là trách nhiệm và bổn phận của Ban quản trị và Ban Giám đốc đơn vị được
kiểm toán.
Chủ doanh nghiệp được kiểm toán phải đặc biệt chú ý đến việc ngăn ngừa gian lận,
sai sót làm giảm cơ hội thực hiện hành vi gian lận và phát hiện, xử lý kịp thời đối với
hành vi gian lận. Ban Giám đốc phải cam kết tạo ra văn hóa trung thực và hành vi có đạo
đức. Khi thực hiện trách nhiệm giám sát, Ban quản trị phải xem xét khả năng Ban giám
13
đốc khống chế kiểm soát hoặc có hành động gây ảnh hưởng đến quy trình lập và trình
bày báo cáo tài chính. Ví dụ: Ban Giám đốc điều chỉnh kết quả kinh doanh để người đọc
báo cáo tài chính hiểu không đúng về hiệu quả hoạt động và khả năng sinh lời của đơn vị.
Ban quản trị có trách nhiệm giám sát hoạt động của Ban Giám đốc đơn vị để đảm
bảo đơn vị được kiểm toán đã thiết lập, vận hành và duy trì kiểm soát nội bộ phù hợp
nhằm đạt được sự tin cậy của báo cáo tài chính, hiệu quả và hiệu suất của các hoạt động
và sự tuân thủ pháp luật và các quy định có liên quan của đơn vị.
Việc trao đổi giữa kiểm toán viên và đơn vị được kiểm toán sẽ giúp Ban quản trị
đơn vị hiểu rõ hơn về trình tự công việc kiểm toán; thảo luận các vấn đề về rủi ro và mức
trọng yếu và xác định phạm vi công việc yêu cầu kiểm toán viên thực hiện các thủ tục bổ
sung; đồng thời, giúp kiểm toán viên hiểu rõ hơn về đơn vị được kiểm toán và môi trường
kinh doanh của đơn vị. Ban quản trị đơn vị cần thảo luận, trao đổi với kiệm toán viên
biện pháp kiểm toán viên đề xuất để xử lý rủi ro đáng kể có sai sót trọng yếu do gian lận
hay sai sót.
V. Thực trạng gian lận và sai sót tại Việt Nam
1. Thực trạng gian lận và sai sót trong Kiểm toán báo cáo tài chính
a. Che giấu hoặc khai khống công nợ và chi phí
Che giấu hoặc khai khống công nợ, chi phí đưa đến thay đổi chi phí là một trong
những kỹ thuật gian lận phổ biến trên báo cáo tài chính nhằm mục đích khai khống lợi
nhuận, khuếch trương hoạt động, thu hút đầu tư, hoặc giảm lợi nhuận để trốn thuế… Khi
đó, lợi nhuận trước thuế sẽ tăng lên hay giảm đi tương ứng với số chi phí hay công nợ bị
che giấu hoặc bị khai khống. Đây là phương pháp dễ thực hiện và khó bị phát hiện vì
thường không để lại dấu vết. Có ba phương pháp chính thực hiện gian lận:
Không ghi nhận công nợ và chi phí, đặc biệt không lập đầy đủ các khoản dự
phòng.
Vốn hoá chi phí.
Không ghi nhận hàng bán trả lại – các khoản giảm trừ và không trích trước chi
phí bảo hành.
Ví dụ tại Việt Nam:
1. Công ty cổ phần Tập đoàn Thép Tiến Lên mở màn cho hoang mang của nhiều
nhà đầu tư với việc công bố lợi nhuận ròng sau kiểm toán giảm gần 30%. So với kết quả
14
trước kiểm toán, chi phí tài chính của tập đoàn tăng thêm 30,3 tỷ đồng do phải trích thêm
dự phòng giảm giá đầu tư chứng khoán dẫn đến lợi nhuận trước thuế giảm một lượng
tương ứng. Dự phòng giảm giá đầu tư chứng khoán ban đầu là 27,74 tỷ đồng đã tăng lên
thành hơn 58 tỷ đồng. Lợi nhuận sau thuế của cổ đông công ty mẹ đạt 55,97 tỷ đồng,
giảm 22,8 tỷ (-29%) so với kết quả ban đầu là 78,8 tỷ đồng.
2. Báo cáo tài chính năm 2010 của Công ty cổ phần Basa có mã chứng khoán BAS,
công ty đã vốn hóa chi phí đi vay số tiền 1,04 tỷ đồng vào giá trị công trình xây dựng cơ
bản, trong khi công trình này đã ngừng xây dựng trong năm 2010. Nếu áp dụng đúng như
Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam thì chi phí đi vay này phải tạm ngừng vốn hóa và tính
vào chi phí kinh doanh trong kỳ. Nếu thực hiện đúng, công ty sẽ gia tăng thêm khoản lỗ
với số tiền tương ứng 1,04 tỷ đồng.
3. Công ty Coca-cola Việt nam
Theo Báo cáo tài chính của công ty Coca-cola 10 năm liên tục báo cáo thua lỗ,
trong khi vẫn tiếp tục mở rộng hoạt động kinh doanh; những lời giải thích của Coca-cola
sau những sự vụ bất thường đó đã không thuyết phục được dư luận. Dưới đây là một số
số liệu của Coca-cola trong những năm gần đây:
(Đơn vị: tỷ đồng)
Năm
2006
2007
2010
2011
Doanh thu
1.025
2.529
Lợi nhuận
-253
-198
-188
-39
Như vậy đến năm 2011, lỗ lũy kế của Coca-cola lên đến 3.770 tỷ đồng. Nguyên
nhân dẫn đến thua lỗ của Coca-cola được người quản lý doanh nghiệp giải thích là do giá
nguyên vật liệu khá cao, có năm giá nguyên vật liệu đã lên đến 70% giá vốn, thậm chí có
năm còn tăng lên đến 80-85% giá vốn. Trong khi đó, công ty Coca-cola vẫn tiếp tục đầu
tư mở rộng doanh nghiệp tại Việt Nam. Hiện nay công ty thuế tại TP. Hồ Chí Minh đang
vào cuộc để kiểm tra tình hình báo cáo tài chính của công ty Coca-cola. Tuy nhiên, hiện
tại vẫn chưa có kết luận về báo cáo tài chính có minh bạch hay không của công ty Cocacola. Nếu như báo cáo của Coca-cola là có sai phạm thì đây là một sai phạm “chuyển
giá” để trốn thuế. Hiện nay kiểm toán viên và cá cơ quan chức năng vẫn đang tiếp tục
điều tra và tìm hiểu rõ vụ việc này.
15
b. Ghi nhận doanh thu không có thật hay khai cao doanh thu
Đây là việc ghi nhận vào sổ sách một nghiệp vụ bán hàng hoá hay cung cấp dịch vụ
không có thực. Kỹ thuật thường sử dụng là tạo ra các khách hàng giả mạo thông qua lập
chứng từ giả mạo nhưng hàng hóa không được giao và đầu niên độ sau sẽ lập bút toán
hàng bán bị trả lại. Khai cao doanh thu còn được thực hiện thông qua việc cố ý ghi tăng
các nhân tố trên Hóa đơn như số lượng, giá bán… hoặc ghi nhận doanh thu khi các điều
kiện giao hàng chưa hoàn tất, chưa chuyển quyền sở hữu và chuyển rủi ro đối với hàng
hoá dịch vụ được bán.
Ví dụ tại Việt Nam:
Công ty Cổ phần Kinh doanh Khí hóa lỏng Miền Bắc (PVG) công bố báo cáo tài
chính hợp nhất đã kiểm toán năm 2010. Lợi nhuận ròng trên báo cáo hợp nhất sau kiểm
toán của PVG đạt 35,83 tỷ đồng, giảm 1,2 tỷ đồng so với báo cáo trước kiểm toán. Đáng
chú ý là đơn vị kiểm toán có ý kiến loại trừ việc ghi nhận cổ tức từ lợi nhuận năm 2010
của Công ty cổ phần Phân phối khí thấp áp (PGD), PVG tạm ghi nhận khoản cổ tức 9,28
tỷ đồng của PGD vào doanh thu hoạt động tài chính năm 2010. Tại ngày 31/12/2010,
việc phân phối cổ tức nói trên chưa được đại hội cổ đông của PGD phê duyệt. Theo
chuẩn mực kế toán Việt Nam số 14 - Doanh thu và thu nhập khác (VAS14), cổ tức và lợi
nhuận được chia được ghi nhận khi cổ đông có quyền nhận cổ tức. Nếu công ty áp dụng
VAS14, doanh thu từ hoạt động tài chính và lợi nhuận trước thuế cho năm 2010 sẽ giảm
một khoản tương ứng là 9,28 tỷ đồng.
c. Định giá sai tài sản
Việc định giá sai tài sản được thực hiện thông qua việc không ghi giảm giá trị hàng
tồn kho khi hàng đã hư hỏng, không còn sử dụng được hay không lập đầy đủ dự phòng
giảm giá hàng tồn kho, nợ phải thu khó đòi, các khoản đầu tư ngắn, dài hạn. Các tài sản
thường bị định giá sai như là: các tài sản mua qua hợp nhất kinh doanh, tài sản cố định,
không vốn hoá đầy đủ các chi phí vô hình, phân loại không đúng tài sản.
Ví dụ tại Việt Nam:
Công ty Cổ phần Thủy điện Nậm Mu (HJS) thông báo báo cáo tài chính đã kiểm
toán năm 2010. Điều đáng lưu ý trong Báo cáo kiểm toán đó là nguyên giá tài sản cố định
và chi phí khấu hao của nhà máy Thủy điện Nậm Ngần có thể thay đổi khi quyết toán vốn
16
đầu tư xây dựng cơ bản được duyệt. Trong bảng thuyết minh báo cáo tài chính hợp nhất:
Dự án công trình Thủy điện Nậm Ngần được đầu tư theo Quyết định số 28ACT/HĐQT
ngày 01/12/2004 của Hội đồng Quản trị Công ty Cổ phần Thủy điện Nậm Mu đã hoàn
thành, bàn giao đưa vào sử dụng nhưng chưa được duyệt quyết toán vốn đầu tư. Công ty
căn cứ vào chi phí đầu tư xây dựng cơ bản thực tế, tạm tính nguyên giá để hạch toán tăng
tài sản cố định.
d. Ghi nhận sai niên độ
Ghi nhận sai niên độ là việc doanh thu hay chi phí được ghi nhận không đúng với
thời kỳ mà nó phát sinh. Doanh thu hoặc chi phí của kỳ này có thể chuyển sang kỳ kế tiếp
hay ngược lại để làm tăng hoặc giảm doanh thu theo mong muốn.
Ví dụ tại Việt Nam:
Trong mùa kiểm toán năm 2010, Đơn vị kiểm toán có ý kiến ngoại trừ việc Công ty
Cổ phần Địa ốc Đà Lạt (DLR) ghi nhận 31,15 tỷ đồng doanh thu với giá vốn 27,98 tỷ
đồng từ Dự án xây dựng Cụm dân cư - Khu chung cư Yersin thành phố Đà Lạt.
Theo ký kết, công ty sẽ bàn giao từng phần hạng mục công ty của dự án sau khi
hoàn thành và đủ điều kiện để bố trí tái định cư. UBND sẽ thanh toán cho công ty khi
quyết toán dự án và đã được cơ quan độc lập kiểm toán. Tuy nhiên, tại báo cáo tài chính
năm 2010, công ty đã ước tính và ghi nhận doanh thu, giá vốn như trên theo số liệu hoàn
thành giữa công ty và đội thi công của công ty trong khi UBND tỉnh Lâm Đồng chưa có
văn bản chỉ định UBND thành phố Đà Lạt nghiệm thu. Đơn vị kiểm toán cho biết, ngày
22/2/2011, UBND tỉnh Lâm Đồng đã có công văn thống nhất giao cho UBND thành phố
Đà Lạt là đơn vị tiếp nhận từng hạng mục công trình theo từng giai đoạn giá trị công trình
hoàn thành để DLR ghi nhận doanh thu.
Qua đây cho thấy DRL đã ghi nhận doanh thu và giá vốn Dự án xây dựng Cụm dân
cư - Khu chung cư Yersin thành phố Đà Lạt sai niên độ, doanh thu và giá vốn này phải
được ghi nhận ở niên độ năm 2011, nhưng đã được doanh nghiệp ghi nhận vào năm
2010.
e. Không khai báo đầy đủ thông tin
17
Việc không khai báo đầy đủ các thông tin nhằm hạn chế khả năng phân tích của
người sử dụng báo cáo tài chính. Các thông tin thường không được khai báo đầy đủ trong
thuyết minh như nợ tiềm tàng, các sự kiện phát sinh sau ngày khóa sổ kế tóan, thông tin
về bên có liên quan, các những thay đổi về chính sách kế toán.
Ví dụ tại Việt Nam:
Trong báo cáo kiểm toán về báo cáo tài chính của Công ty Cổ phần Container Phía
Nam (VSG), kiểm toán viên lưu ý người sử dụng đến khoản lỗ chênh lệch tỷ giá chưa
thực hiện do đánh giá lại số dư có gốc ngoại tệ cuối năm của khoản vay dài hạn với số
tiền 33,16 tỷ đồng đang được ghi nhận trên chỉ tiêu “Chênh lệch tỷ giá hối đoái”. Điều
này giúp cho người sử dụng hiểu được, việc áp dụng TT 201/2009 giúp cho công ty giảm
lỗ 33,16 tỷ đồng.
Nếu áp dụng VSA10 thì chỉ tiêu lợi nhuận sau thuế trên báo cáo tài chính của công
ty năm 2010 không phải con số lỗ 40,66 tỷ đồng mà là con số lỗ 73,82 tỷ đồng. Qua đó
cho người sử dụng thấy một phần lợi nhuận được tạo ra (hoặc một phần giảm lỗ) là do sự
thay đổi cách hạch toán mà có chứ không phải do bản thân hoạt động sản xuất kinh doanh
của công ty tạo ra.
2. Thực trạng gian lận và sai sót trong Kiểm toán hoạt động và tuân thủ
Bên cạnh Kiểm toán báo cáo tài chính, trong những năm gần đây Kiểm toán hoạt
động và Kiểm toán tuân thủ đã bắt đầu xuất hiện ở Việt Nam. Vấn đề về gian lận sai sót
trong Kiểm toán hoạt động và tuân thủ cũng là một đề đáng quan tâm với Nhà nước và
các doanh nghiệp cũng như các nhà đầu tư hiện nay.
Một số hành vi thường gặp trong Kiểm toán hoạt động và Kiểm toán tuân thủ
thường gặp:
a. Kiểm toán hoạt động
Kiểm toán hoạt động là quá trình kiểm tra, đánh giá về tính hiệu lực và tính hiệu
quả của một hoạt động để từ đó đề xuất phương án cải tiến.
Đối tượng của kiểm toán hoạt động rất đa dạng, bao gồm:
- Rà soát lại hệ thống kế toán và các quy chế kiểm soát nội bộ để giám sát và tăng
cường hiệu quả của hệ thống này.
18
- Kiểm tra việc huy động, phân phối, sử dụng một cách hiệu quả các nguồn lực
như nhân tài, vật lực, thông tin.
- Kiểm tra và đánh giá hiệu quả hoạt động của từng bộ phận chức năng và trong
việc thực hiện các mục tiêu kinh doanh của doanh nghiệp.
- Đánh giá hiệu quả của một quy trình sản xuất.
Nhìn vào những đối tượng trên ta có thể thấy rằng, sai sót và gian lận có thể xảy ra
trong quản lý nhân sự của một doanh nghiêp, sai sót trong quá trình tuyển nhân sự: bằng
cấp giả, bằng cấp không đúng với vị trị được phân công. Ngoài ra do các mối quan hệ,
doanh nghiệp tuyển các vị trí không đúng với năng lực, dẫn đến hiệu quả sản xuất không
như mong muốn, không đạt được mục tiêu doanh nghiệp đề ra.
b. Kiểm toán tuân thủ
Kiểm toán tuân thủ là việc kiểm tra và đánh giá mức độ chấp hành pháp luật, chính
sách, chế độ quản lý hay các văn bản, quy định nào đó của đơn vị.
Có một số sai sót trong kiểm toán tuân thủ như sau:
- Sai sót trong Quyết toán thuế:
Dòng thuế đã nộp năm quyết toán: Ghi sai là số đã nộp cho năm báo cáo (bao
gồm cả thuế đã nộp vào tháng 1 năm sau nộp cho tháng 12 năm trước). Đúng ra là số đã
thực nộp trong năm báo cáo (bao gồm những chứng từ nộp từ ngày 1/1 đến 31/12 của
năm báo cáo, không phân biệt nộp cho năm báo cáo hay truy nộp cho các năm trước).
- Không thiết lập đầy đủ hồ sơ về tài sản cố định, mua sắm tài sản cố định không
có hoá đơn hợp lệ.
- Thiếu bảng đăng ký tiền lương; hạch toán chi phí tiền lương nhưng thiếu hợp
đồng lao động; bảng lương không có người ký nhận.
- Thiếu bảng kê hồ sơ quyết toán thuế (liệt kê danh sách hồ sơ đính kèm theo nhằm
tránh thất lạc).
- Doanh nghiệp được thụ hưởng chế độ miễn giảm do ưu đãi đầu tư nhưng quên
hoặc không biết cách hạch toán và báo cáo quyết toán với cơ quan thuế; hoặc chờ cơ
quan thuế đến kiểm tra để xác định số thuế được miễn giảm.
- Không thuyết minh sự sai biệt giữa hoá đơn và tờ khai Hải quan; giữa hoá đơn và
chứng từ thanh toán.
- Thiếu chứng từ thanh toán hợp pháp.
- Đối với kiểm toán nhà nước thì có gian lận trong việc sử dụng không hợp lí và
lãng phí các nguồn kinh phí của nhà nước, không chấp hành các chính sách, chế độ về tài
chính, kế toán.
19
- Kiểm toán không chấp hành các điều khoản của hợp đồng tín dụng đối với đơn vị
sử dụng vốn vay của ngân hàng.
Tài liệu tham khảo
1. Tài liệu môn học Kiểm toán căn bản – Khoa Kế toán Kiểm toán Học viện Ngân
hàng.
2. Giáo trình Lý thuyết kiểm toán - Học viện Tài chính.
3. Chuẩn mực kiểm toán 240: Gian lận sai sót
20
- Xem thêm -
.DOCX 
20 
6092 
145 
